最高行政法院(含改制前行政法院)99年度判字第1312號

最　高　行　政　法　院　判　決

99年度判字第1312號

再審原告

陸輝營造有限公司

代表人

王令一

訴訟代理人

許祺昌

訴訟代理人

林巨峯

再審被告

財政部臺北市國稅局

代表人

凌忠嫄

上列當事人間營利事業所得稅事件，再審原告對於中華民國98年5月21日本院98年度判字第570號判決，提起再審之訴，本院判決如下：

主文

理由

一、再審原告89年度未分配盈餘申報，列報項次2「當年度依所得稅法或其他法律規定減免所得稅之所得額」為新臺幣（下同）35,657,992元，項次6「依所得稅法第4條之1、第4條之2及其施行細則第8條之4規定，不得自所得額中減除之證券、期貨交易損失及土地交易損失（含短期投資有價證券按成本與市價孰低法評價所認列之跌價損失）」為68,320,267元。再審被告原核定以「項次2」應加計前年度認列之短期投資跌價損失而於本期回升利益344,651,649元，核定「項次2」為380,309,641元。另「項次6」申報68,320,267元，其中短期投資跌價損失回升利益344,651,649元，調整至「項次2」，短期投資轉列長期投資之未實現跌價損失414,422,554元，否准認列，核定「項次6」為0元。依所得稅法第66條之9規定計算之未分配盈餘為269,771,789元，補徵稅額26,977,178元。經原審以95年度訴字第3203號判決（下稱原審判決）駁回再審原告之訴。再審原告不服，提起上訴，經本院98年度判字第570號判決（下稱原確定判決）駁回其上訴。再審原告猶不服，以原確定判決有行政訴訟法第273條第1項第1款之再審事由，提起本件再審。

二、再審原告起訴意旨除重述前次上訴之主張外，略以：（一）行為時所得稅法第66條之9第2項第10款乃係未分配盈餘之減除項目，並非就未分配盈餘加計項目所為之授權，且所得稅法第66條之9第2項關於未分配盈餘加計項目之規定，係由法條採列舉方式，財政部民國89年8月1日臺財稅第0890453743號函釋（下稱財政部89年函釋）卻規定有價證券市價回升利益應列為未分配盈餘之加計項目，已有違租稅法律主義及法律保留原則。（二）財政部89年函釋所揭示之回升利益，當指有價證券市價回升產生之回升利益，與再審原告帳載因短期投資轉列長期投資時為將累計未實現跌價損失準備表達為已實現跌價損失所調整之回升利益，二者不同，原確定判決已有不應適用財政部89年函釋而適用之違誤。倘營利事業於短期投資市價下跌年度，將跌價損失作為行為時所得稅法第66條之9所定之未分配盈餘減除項目，其後若有市價回升情形，自當將該回升利益計為回升年度未分配盈餘之加計項目，惟後者須加回之金額，應不得大於前者實際使應稅未分配盈餘減少之金額，始符合衡平原則及量能課稅原則。（三）再審原告將帳載短期投資轉列為長期投資，依轉換當時市價採成本與市價孰低法估價認列跌價損失，與財政部88年8月13日臺財稅第881935775號函釋（下稱財政部88年函釋）發布之理由並未相悖，原確定判決否准適用，已有不應適用而適用法令之違誤。（四）縱本案存在財政部89年函釋所稱回升利益，應係指提列之跌價損失，曾列為「應稅」年度未分配盈餘減項之金額為限，亦即曾經享受減少繳納未分配盈餘稅之跌價損失部分，始須於利益回升年度加回，方符合量能課稅、衡平原則及租稅公平原則等語。求為判決廢棄原審判決及原確定判決。

三、再審被告則以：再審原告既於87年度及88年度已選擇依一般公認會計原則提列短期未實現跌價損失，並申報作為各該年度未分配盈餘之減項，其自應受其已行使選擇權之拘束，否則國家稅務管理將趨於無法安定之失序狀態。財政部88年函釋及財政部89年函釋，其規範意旨在於「短期投資跌價損失」於報稅計算課稅所得時，因所得稅法第4條之1規定而不得於課稅所得中減除，產生財稅上之差異，為避免依所得稅法第66條之9規定計算未分配盈餘時會產生高估現象，故允許營利事業於依所得稅法第66條之9規定計算之未分配盈餘時，得將上開「短期投資跌價損失」列於減項中減除。然本件再審原告列報短期投資未實現跌價損失，其中86年度以前、87年度及88年度分別為1,450,638元、302,189,632元及55,535,948元，已經再審原告89年度未分配盈餘查核簽證申報查核報告書－查核說明所載明。參酌財政部89年函釋意旨，並基於衡平課稅原則，就本期回升利益346,102,287元減除86年度以前認列之跌價損失1,450,638元後之餘額344,651,649元，即應列為計算回升年度未分配盈餘之加計項目。至短期投資轉列長期投資之跌價損失，並非所得稅法第66條之9第2項第1款至第9款所列項目，且未經財政部核定得自未分配盈餘項下減除，即不合該條項第10款規定，再審被告未准減除，於法無違等語，資為辯駁。

四、本院查：

（一）按當事人對於確定終局判決提起再審之訴，必須具有行政訴訟法第273條第1項所列各款情形之一者，始得為之。但當事人已依上訴主張其事由或知其事由而不為主張者，不在此限。又按行政訴訟法第273條第1項第1款所謂「適用法規顯有錯誤者」，係指原判決所適用之法規與該案應適用之現行法規相違背，或與解釋、判例有所牴觸者而言。至於事實之認定或法律上見解之歧異，再審原告對之縱有爭執，要難謂為適用法規錯誤，自不得據為再審之理由。

（二）原確定判決係以：關於項次2「當年度依所得稅法或其他法律規定減免所得稅之所得額」部分，所得稅法第66條之9第2項第10款經財政部核准作為計算未分配盈餘減項之規定，係立法者明文授予財政部核准其他作為未分配盈餘減除項目之權限，非法院所能置喙。至財政部核准之方式，或於營利事業所得稅查核準則第111條之1規定予以列舉，或以函釋方式為核准。復按財政部88年函釋及財政部以89年函釋補充前開函釋之意旨，亦屬適用營利事業短期投資之有價證券之跌價損失列為未分配盈餘減除項目時之一部分內容，為財政部依所得稅法第66條之9第2項第10款授權所作之核准。至財政部91年12月11日臺財稅第0910457205號函釋已明釋不將短期投資轉列長期投資之未實現跌價損失，列為所得稅法第66條之9第2項第10款之未分配盈餘之減除項目。短期投資轉列長期投資之跌價損失，並非所得稅法第66條之9第2項第1款至第9款所列項目，且未經財政部核定得自未分配盈餘項下減除，即不合該條項第10款規定，再審被告未准減除，於法無違。至於項次6「依所得稅法第4條之1、第4條之2及其施行細則第8條之4規定，不得自所得額中減除之證券、期貨交易損失及土地交易損失（含短期投資有價證券按成本與市價孰低法評價所認列之跌價損失）」部分，查再審原告本期項次6申報包括短期投資轉列長期投資認列之未實現跌價損失及以前年度認列之短期投資跌價損失之回升利益。惟該回升利益部分，屬項次2範疇，應轉列項次2。至於所申報短期投資轉列長期投資之跌價損失金額部分，係於轉換當時時價低於成本，依財務會計準則規定，帳上立即認列之已實現跌價損失，非屬短期投資備抵跌價損失，且該有價證券尚未出售，在稅務處理上屬未實現損失，於出售時始予認列，此差異屬時間性差異，於有價證券出售時即行消除，且其評價非依所得稅法第46條或期末之市價，即不得列為計算所得稅法第66條之9規定未分配盈餘之減除項目。再審被告乃將短期投資跌價損失回升利益部分轉正至項次2，另就短期投資轉列長期投資認列之未實現跌價損失，否准認列為計算未分配盈餘之減除項目，核定項次6為0元，即無不合，原審判決予以維持，並無再審原告所指有違背法令之情形，乃駁回再審原告之上訴。

（三）經查再審訴狀所表明之再審理由，或業經再審原告在本院提起上訴時提出主張，並經原確定判決論駁甚詳，或為其法律上見解之歧異，核諸原確定判決駁回再審原告在前訴訟程序之上訴，所適用之法規，並無與該案應適用之現行法規相違背，或與解釋判例有所牴觸之情形，自難謂原確定判決有行政訴訟法第273條第1項第1款所規定適用法規顯有錯誤之再審事由。依首開說明，本件再審之訴為顯無再審理由，應予駁回。另再審原告所引原審法院98年度訴字第2607號判決，業經再審被告提起上訴（案編本院99年度上字第825號），本件自不受其拘束，附此敘明。

五、據上論結，本件再審之訴為無理由。依行政訴訟法第278條第2項、第98條第1項前段，判決如主文。

最高行政法院第一庭

以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異