99年度判字第487號｜行政：菸酒稅法｜裁判日期：99 年 05 月 13 日

最　高　行　政　法　院　判　決 99年度判字第487號上　訴　人　廣福食品企業股份有限公司代　表　人　甲○○ 訴訟代理人　陳由銓律師劉正穆律師徐宏澤律師被上訴人　財政部臺灣省北區國稅局代　表　人　乙○○ 送達代收人　丙○○ 上列當事人間菸酒稅法事件，上訴人對於中華民國97年7月23日臺北高等行政法院97年度訴字第326號判決，提起上訴，本院判決如下：主文上訴駁回。上訴審訴訟費用由上訴人負擔。理由一、被上訴人於市面購得上訴人於民國（下同）93年2月10日產製出廠之19.5度沁意料理米酒及93年6月5日、93年6月16日產製出廠之20度美鳳料理米酒，經送臺灣菸酒股份有限公司酒研究所（下稱臺灣菸酒公司酒研所）檢驗結果，其含鹽量皆僅0.2%，與料理酒含鹽量規定不符，應歸屬蒸餾酒類，被上訴人因認上訴人申報酒之課稅類別不實，而漏報菸酒稅，故依據上訴人上開酒品產製出廠日期之生產及銷售日報所載出廠量合計14,140.8公升，核定補徵稅額新臺幣（下同）2,304,950元，並按補徵稅額處2倍罰鍰4,609,900元。上訴人申請復查，未獲變更，提起訴願，經財政部台財訴字第09500100880號訴願決定撤銷原處分（復查決定），由被上訴人另為處分。被上訴人依訴願撤銷意旨，重核復查決定仍維持原核定，上訴人提起訴願，經駁回後，遂提起行政訴訟。二、上訴人起訴主張：上訴人產製之米酒，皆通過GMP檢驗及酒品認證，財團法人食品工業發展研究所（下稱食品工研所）復定期追蹤查驗，其每次檢測結果，含鹽量皆高於經濟部標準檢驗局要求之含鹽量0.5%以上之標準。被上訴人所查得壢聯社股份有限公司（下稱壢聯社）販售之沁意料理米酒與美鳳料理米酒，及福客多商店股份有限公司第267分公司（下稱福客多商店）販售之美鳳料理米酒，均非上訴人所產製，而係仿冒上訴人商標之私酒，被上訴人認定為上訴人之產品，殊屬誤會。93年間上訴人雖曾銷售米酒予批發商名賀企業股份有限公司（下稱名賀公司）及同益國際事業有限公司（下稱同益公司），並由各該公司輾轉販售各零售店，但市面上仿冒上訴人商標之私酒甚多，被上訴人不得僅因名賀公司或同益公司，以往曾向上訴人購入米酒，遽爾認定壢聯社及福客多商店所販售之系爭米酒源自於上訴人。又被上訴人在查扣系爭米酒之時及在送驗之前，未踐行經上訴人辨識之正當程序，尚不能僅以零售商之供詞，即認系爭米酒係屬上訴人產製。再者，臺灣菸酒公司酒研所經財政部認可之檢驗項目，其中並無鹽分檢測乙項，因而其所為之鹽分檢測報告，可信度不無可議；且臺灣菸酒公司與上訴人彼此之間為同業競爭之對手，其所屬酒研所所為之化驗報告，其公平性與準確性亦令人質疑。另上訴人生產之料理米酒既已加鹽，即便未達菸酒稅法規定之0.5%，亦無法移作飲用之米酒，是系爭米酒縱係上訴人之產品，此種鹽含量上之誤差，顯係出於過失所致，被上訴人遽對上訴人補徵菸酒稅2,304,950元，並處以罰鍰4,609,900元，顯有違比例原則等語，求為判決撤銷訴願決定、原處分(重核復查決定）。三、被上訴人則以：被上訴人於市面購得上訴人93年2月10日產製出廠之0.6公升保特瓶裝19.5度沁意料理米酒及93年6月5 日產製出廠之0.6公升保特瓶裝20度美鳳料理米酒，另被上訴人所屬新竹市分局亦於市面購得上訴人93年6月16日產製出廠之0.6公升保特瓶裝20度美鳳料理米酒，以上酒品皆標示含鹽量0.5%，經送臺灣菸酒公司酒研所檢驗結果，其含鹽量皆僅0.2%，核與料理酒含鹽量規定不符，應歸屬蒸餾酒類，故被上訴人依據上訴人生產及銷售日報所載上開日期產製出廠量之數量合計14,140.8公升，核定補徵稅額2,304,950 元，於法並無不合。又上訴人係實際從事酒品製造之廠商，對於菸酒稅法規定料理酒應加入0.5%以上之鹽，應有相當之認識，惟怠於善盡注意義務，致其產製系爭酒品含鹽量與料理米酒含鹽量規定不符，縱非故意，仍難卸免過失之責，被上訴人依菸酒稅法第19條第7款規定，按應補稅額2,304,950元，處以2倍之罰鍰4,609,900元，於法亦無違誤等語，資為抗辯，求為判決駁回上訴人之訴。四、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：本件之爭執在於：被上訴人查獲之系爭米酒是否為上訴人產製？被上訴人以系爭米酒含鹽量與規定不符，認上訴人申報酒之課稅類別不實，而漏報菸酒稅，核定補徵菸酒稅及處以罰鍰，是否合法？經查：㈠被上訴人基於菸酒稅稽徵主管機關職權，為遏止廠商產製不合料理、藥酒成分之產品，以該等稅額或免稅方式取巧規避稅負，針對轄區內市面陳售料理米酒、藥酒進行經常性及不定期抽驗，訂定「93年度菸酒稅料理米酒、藥酒抽樣化驗計畫」規定：「．．．六、抽驗程序：（一）審查三科或各分局，．．．2人1組至市場查稽市售料理米酒，價購樣品，．．．（二）價購送檢驗之樣品，其生產日期以產品標示為準。（三）將價購料理米酒樣品2瓶（罐），將其中1瓶（罐）．．．送請臺灣菸酒公司酒研所代為檢驗；．．．並將抽驗結果送審查三科彙辦。」，係規範該機關人員執行市售菸酒抽樣化驗業務處理方式而訂立之行政規則（見行政程序法第159條第1款），並未牴觸菸酒稅法及稅捐稽徵法等相關規定，自得適用。㈡查被上訴人之人員於壢聯社購得上訴人名義產製出廠之系爭沁意米酒，係上訴人銷售與名賀公司，再由名賀公司售與壢聯社在市面上販售；及被上訴人之人員於壢聯社購得上訴人名義於93年6月5日產製出廠之系爭美鳳料理米酒，係上訴人銷售與同益公司，由同益公司銷售與國延股份有限公司（下稱國延公司），再由國延公司售與壢聯社在市面上販賣等情，有上訴人出產及銷貨日報表、上訴人開立予名賀公司之統一發票、名賀公司開立予壢聯社之統一發票、名賀公司負責人袁國勝、壢聯社負責人陳慧怡出具之說明函、進貨單及上訴人開立予同益公司之統一發票、同益公司開立予國延公司之統一發票、國延公司開立予壢聯社之統一發票、相關進銷貨及資金流程表可稽；另被上訴人所屬新竹市分局人員於轄內福客多商店購得上訴人名義於93年6月16日產製出廠之系爭美鳳料理米酒，係上訴人銷售與同益公司，由同益公司銷售與喜威世流通股份有限公司（下稱喜威世公司），再由喜威世公司售與福客多商店在市面上販售等情，亦有上訴人出產及銷貨日報表、上訴人開立予同益公司之統一發票、同益公司開立予喜威世公司之統一發票、福客多商店向喜威世公司進貨之明細表及同益公司存貨分類帳等資料可稽。㈢而被上訴人於原審法院言詞辯論時，亦當庭提示查獲之系爭料理米酒，經核其外包裝封條與被上訴人抽驗時拍照存證之照片影本相同（見原處分卷第14、23、29頁），且該等米酒關於製造及保存日期，其中2瓶品名美鳳料理米酒，分別印載製造日期93.06.16、保存期限日期94.06.15及製造日期93.06.05、保存期限日期94.06.04；另1瓶品名沁意料理米酒，印載有效日期94.02.10，並有該3瓶料理米酒之照片可佐（見原審卷第102-108頁），足徵被上訴人提示之系爭3瓶料理米酒，即被上訴人於本案查獲之料理米酒無訛，否則事隔4年餘，如何能再購得93年間產製之同種類米酒搪塞瓜代之，故綜上證據，已足認被上訴人於市面購得並抽樣送驗之系爭料理米酒確係上訴人產製出廠無疑，且被上訴人之抽驗程序亦未違反其訂定之前開抽樣化驗計畫規定，上訴人未提出任何具體證據，徒執被上訴人抽驗採證時未令其辨識，空言主張被上訴人查獲之系爭料理米酒非其產製云云，洵無足採。㈣次按，菸酒管理法第41條規定，主管機關必要時得以抽樣查核檢驗，亦得委託衛生主管機關或其他機構為之。另酒類標示管理辦法第5條第1項第7 款規定：「七、料理酒類：指以榖類或其他含澱粉之植物性原料，經糖化後加入酒精製得產品為基酒，或直接以酒精、釀造酒、蒸餾酒為基酒，加入0.5%以上之鹽，添加或不添加其他調味料，調製而成供烹調用之酒；所稱加入0.5%以上之鹽，係指以CNS6246N6126醃漬食品檢驗法，每100毫升料理酒含0.5公克以上之鹽。」查被上訴人就查獲上訴人產製出廠之系爭料理米酒，依其訂定之上揭抽樣化驗計畫規定之程序，送請臺灣菸酒公司酒研所檢驗，並經該所依符合上揭規定之CNS6246N6126號標準分析方法進行檢驗結果，該3瓶料理米酒之含鹽量皆僅0.2%，核與前揭料理米酒含鹽量規定不符，應歸屬蒸餾酒類等情，有上開酒研所之化驗報告書可稽，自堪信為真正。又依前所述，上開酒研所對系爭米酒之檢驗方法，既符合酒類標示管理法之規定，核其檢驗報告及結果自當有其正確性，尚難僅以其隸屬之臺灣菸酒公司為上訴人之產品競爭對手為由，即否認其檢驗之結果；且被上訴人將同次購買查獲上訴人同1批製造未開封之另1瓶系爭沁意料理米酒及美鳳料理米酒，於94年6月3日再送請經濟部標準檢驗局檢驗，經該局依CNS6246方法檢驗結果，除93年6月5日製造之美鳳料理米酒之鹽分為0.19%，其餘2瓶米酒之含鹽分均為0.2%，皆明顯低於法定標準值0.5%等情，亦有該檢驗局之試驗報告可稽，益徵上訴人產製之系爭料理米酒之含鹽量確與規定不符，上訴人未提出具體證據，片面臆測指摘被上訴人再次送驗時，已逾保存期限，瓶內鹽分多已沈澱，經濟部標準檢驗局如僅吸取瓶口部分檢測，其含鹽量自難達0.5%云云，亦無足採。㈤上訴人雖主張其產製之米酒，皆通過GMP檢驗及酒品認證，以往經食品工研所定期檢驗及新竹縣政府不定時抽查，含鹽量均達0.5%以上云云。惟查，上訴人並未提供相關事證用以證明所附食品工研所委託試驗報告所檢驗之米酒，與被上訴人送驗之米酒係出自同一批抽樣之料理米酒，且原審法院亦查無可資佐證之資料，自難以上訴人所附食品工研所檢驗之結果，據以認定系爭米酒含鹽量符合規定標準。上訴人雖另主張系爭米酒仿冒品充斥市面，並檢附臺灣板橋地方法院刑事判決，以證被上訴人查獲之系爭米酒非其產製，惟查該判決內容係上訴人註冊之「純米香米酒」註冊商標被仿冒，並非本案之「美鳳料理米酒」及「沁意料理米酒」商標被仿冒，上訴人亦未提示系爭米酒被仿冒之相關資料供核或其他可資採信之具體證據以為證明，自難認被上訴人查獲之系爭料理米酒，係他人仿冒上訴人商標而製造之私酒，上訴人此部分主張亦難信為真實。㈥從而，被上訴人依查得上開事證及檢驗結果，以上訴人產製系爭料理米酒之含鹽量，與菸酒稅法第2條第3款第5目所定料理米酒含鹽量應達0.5%以上之規定不符，應歸屬蒸餾酒類，乃依上訴人提示之生產及銷售日報表等資料，以上訴人於93年2月10日產製出廠系爭沁意料理米酒2,760瓶（計1,656公升）；93年6月5日、同年月16日產製出廠系爭美鳳料理米酒共20,808瓶（計12,484.8公升），依同法第8條規定，核定補徵菸酒稅 2,304,950元，於法並無不合。㈦末查，上訴人係實際從事酒品製造之廠商，基於業務所需及其專業能力，對於菸酒稅法規定料理酒應加入0.5%以上之鹽，應有相當之認識，惟怠於善盡注意義務，致其含鹽量未達規定標準，致產製系爭酒品含鹽量與料理米酒含鹽量規定不符，縱非故意，仍難卸免過失之責，依法自應處罰。故被上訴人以上訴人申報酒之課稅類別不實，依菸酒稅法第19條第7款規定，按補徵稅額2,304,950元處以2倍之罰鍰計4,609,900元，並未違反「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」規定，亦無裁量怠惰、裁量逾越或裁量濫用之違法情事，亦屬合法。㈧綜上所述，上訴人之主張，均無足採。被上訴人所為補稅及罰鍰處分，於法並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合等由，乃駁回上訴人在原審之訴。五、本院查：㈠按「本法用詞定義如下：．．．三、酒：指含酒精成分以容量計算超過0.5%之飲料、其他可供製造或調製上項飲料之未變性酒精及其他製品。但不包括菸酒管理法第4 條得不以酒類管理之酒類製劑。其分類如下︰（二）蒸餾酒類：指以榖類、水果類及其他含澱粉或糖分之植物為原料，經糖化或不經糖化，發酵後，再經蒸餾而得之含酒精飲料。．．．（五）料理酒：以榖類或其他含澱粉之植物性原料經糖化後加入酒精製得產品為基酒；或直接以釀造酒、蒸餾酒、酒精為基酒；加入0.5%以上之鹽，添加或不添加其他調味料，調製而成供烹調用之酒。」、「酒之課稅項目及應徵稅額如下：．．．二、蒸餾酒類：每公升徵收新臺幣185元。．．．五、料理酒：每公升徵收新臺幣22元。」、「產製廠商當月份出廠菸酒之應納稅款，應於次月15日以前自行向公庫繳納，並依照財政部規定之格式填具計算稅額申報書，檢同繳款書收據向主管稽徵機關申報。」及「納稅義務人有下列逃漏菸酒稅．．．情形之一者，除補徵菸酒稅．．．外，按補徵金額處1倍至3倍之罰鍰．．．七、菸酒課稅類別申報不實者。」分別為行為時菸酒稅法第2條第3款第2目、第5目、第8條第2款、第5款、第12條第1項前段及第19條第7款所規定。㈡查原判決係依據上訴人出產及銷貨日報表、上訴人開立予名賀公司之統一發票、名賀公司開立予壢聯社之統一發票、名賀公司負責人袁國勝、壢聯社負責人陳慧怡出具之說明函、進貨單、上訴人開立予同益公司之統一發票、同益公司開立予國延公司之統一發票、國延公司開立予壢聯社之統一發票、同益公司開立予喜威世公司之統一發票、福客多商店向喜威世公司進貨之明細表、相關進銷貨及資金流程表、同益公司存貨分類帳等證據，並比對被上訴人於原審審理時提示查獲之系爭米酒（照片存原審卷）與被上訴人抽驗時拍照存證之照片影本，由上訴人就被上訴人提示之上開米酒陳述意見（見原審卷第97頁之筆錄）後，斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，加以綜合判斷，認定被上訴人自壢聯社、福客多商店購得之系爭米酒為上訴人所產製，經核尚無違反論理、經驗及證據法則。被上訴人所購得之系爭米酒，既查有銷售流向及各階段發票、廠商說明函、進銷貨及資金流程等，且各該買賣事實亦為上訴人所不爭，其流通之過程非常明確，顯非他人仿造之產品，應足認被上訴人所購得之系爭米酒確為上訴人所產製。雖上訴人主張被上訴人於查扣及送驗系爭米酒時，未由上訴人辨認、劃押、簽封，被上訴人於原審審理時提示之米酒瓶身一塵不染，潔白如新，未有剝落，非上訴人於93年所產製，系爭米酒可能遭仿冒及不肖廠商以私酒與真品混同銷售，另被上訴人於凌晨0時27分購酒，能否評價為執行稽查之職務行為，已有可議云云，惟此均屬上訴人臆測之詞，所訴委無可採。㈢依本件上訴人主張其係採全自動機器大量生產系爭米酒（見上訴狀理由四），可知同批生產之米酒，其內容成份必相一致，不會有部分米酒之含鹽量超過0.5%以上，部分米酒之含鹽量未達0.5%之情形。系爭米酒既經被上訴人前後2次送請臺灣菸酒公司酒研所及經濟部標準檢驗局檢驗，發現其含鹽量皆未達料理酒類所要求之含鹽量0.5%以上之標準，則被上訴人認定該同批料理米酒之含鹽量不合規定，依據系爭米酒產製出廠日期之生產及銷售日報所載出廠量，核認該批米酒均含鹽量不足，據此補徵上訴人菸酒稅及裁處2倍罰鍰，符合經驗法則，尚難謂為違法。㈣本件原判決已將其判斷事實真偽而得心證之理由，以及上訴人於原審之主張（例如：臺灣菸酒公司酒研所之檢驗結果正確性、經濟部標準檢驗局之輔助檢驗結果、難以依上訴人所提食品工研所檢驗結果予以認定系爭米酒含鹽量符合規定標準、臺灣板橋地方法院刑事判決並非系爭米酒商標被仿冒之刑事判決．．．等）如何不足採等事項，於理由項下論述綦詳，經核並無上訴人所指摘原判決認定事實不憑證據、應調查而未調查證據、理由不備、違背邏輯、經驗及證據法則等違背法令情事。上訴論旨，仍執前詞，就原審取捨證據、認定事實之職權行使事項，指摘原判決違背法令，求予廢棄，難認有理由，應予駁回。六、據上論結，本件上訴為無理由。依行政訴訟法第255條第1項、第98條第1項前段，判決如主文。中　　華　　民　　國　　99　　年　　5　　月　　13　　日最高行政法院第四庭審判長法官　劉　鑫　楨法官　鄭忠仁法官　林　文　舟法官　曹　瑞　卿法官　陳　鴻　斌以上正本證明與原本無異中　　華　　民　　國　　99　　年　　5　　月　　13　　日書記官　吳　玫　瑩

最高行政法院(含改制前行政法院)99年度判字第487號

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