臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)100年度簡字第558號

• 裁判案由: 營業稅
• 案件類型: 行政
• 審判法院: 臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)
• 裁判日期: 100 年 12 月 01 日
• 法官: 林妙黛
• 法定代理人: 吳自心
• 原告: 梁昌道
• 被告: 財政部臺灣省北區國稅局

臺北高等行政法院判決
100年度簡字第558號原 告　梁昌道
被 告　財政部臺灣省北區國稅局
代　表　人　吳自心（局長）
訴訟代理人　朱斐玲
上列當事人間營業稅事件，原告不服財政部中華民國100 年6 月22日台財訴字第10000178650 號（案號：第10000868號）訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、程序事項：按行政訴訟法第229 條第1 項第1 款及第2 款規定：「下列各款行政訴訟事件，適用本章所定之簡易程序：一、關於稅捐課徵事件涉訟，所核課之稅額在新臺幣40萬元以下者。二、因不服行政機關所為新臺幣40萬元以下罰鍰處分而涉訟者。…。」本件屬關稅捐課徵事件涉訟，其標的之金額為新臺幣（下同）158,363 元（即補徵稅額79,182元暨罰鍰79,181元），應適用簡易程序，本院並依同法第233 條第1 項規定，爰不經言詞辯論，逕行裁判。
二、事實概要：原告未依規定申請營業登記，於民國95年11月間銷售貨物，銷售額合計1,583,634 元，經被告查獲，核定補徵營業稅額79,182元，並按所漏稅額79,182元處以1 倍之罰鍰計79,182元。原告不服，申請復查，經被告以100 年3 月11日北區國稅法一字第1000015648號復查決定略以，本稅已逾申請復查法定不變期間而駁回，罰鍰則追減1 元，其餘復查駁回。原告仍不服，提起訴願，經財政部以100 年6 月22日台財訴字第10000178650 號（案號：第10000868號）訴願決定駁回，原告仍表不服，遂提起本件行政訴訟。
三、原告主張：
㈠原告於95年11月間銷售舊貨物與華興國際科技股份有限公司（下稱華興公司），銷售額合計1,583,634 元，惟交付比樂達科技股份有限公司（下稱比樂公司）所開立統一發票QU00000000、QU00000000、QU00000000發票3 張金額1,583,634
元、稅額79,182元，上開行為被告認定原告未依規定申請營業登記，違反加值行及非加值型營業稅法（下稱營業稅法）第28條、第32條第l 項、第35條第l 項及稅捐稽徵機關管理營利事業會計憑證辦法第21條規定，除命令原告補繳營業稅額79,182元外，並核定處罰鍰79,182元，茲原處分及復查、訴願決定認事用法均有違誤，依法提起行政訴訟。
㈡營業稅部分：
⒈按「營業人收購廢棄物（舊貨物）支付價款者，應依下列規定取得之進貨憑證：l.向使用統一發票之營利事業進貨者，應取得統一發票。2.向核定免用統一發票之小規模營業人進貨者，應取得普通收據。3.向持有廢棄物之個人進貨者，可填報『個人一時貿易資料申報表』按期向主管稽徵機關申報，並以第4 聯作為記帳憑證。…」為財政部80年7 月16日台財稅第800705304 號函所核釋；又按「涉及租稅事項之法律，其解釋應本於租稅法律主義之精神，依各該法律之立法目的，衡酌經濟上之意義及實質課稅之公平原則為之。稅捐稽徵機關認定課徵租稅之構成要件事實時，應以實質經濟事實關係及其所生實質經濟利益之歸屬與享有為依據。前項課徵租稅構成要件事實之認定，稅捐稽徵機關就其事實有舉證之責任。納稅義務人依本法及稅法規定所負之協力義務，不因前項規定而免除。」為稅捐稽徽法第12條之1 所明定。
⒉原告為無一定僱主之工人，以臨時受僱賺取工資為生，於95年間因有邱姓工頭積欠申請人工資已久，才接收邱姓工頭建議，以其平日工地剩餘及拆卸下來回收之五金材料，交付原告將其銷售以抵償工資，因此原告即將該回收額扣除工頭積欠原告工資後餘款再交還邱姓工頭（詳原處分機關附卷說明書）。原告並不以經常「買賣」營業行為為生，一生僅這次受託銷售舊貨物之事實，華興公司理應按財政部函釋規定，填報『個人一時貿易資料申報表』按期向主管稽徵機關申報，卻要求申請人交付統一發票始可請款，原告不諳稅法，才誤信友人交付上開3 張比樂達公司發票予華興公司。以上，原告銷售舊貨物之行為確實符合財政部800705304 號函釋一時貿易之規定，被告亦應依稅捐稽徵法第12條之1 所定實質課稅原則為之。
⒊又，上開行為被告認定原告未依規定申請營登記，違反營業稅法第28條、第32條第1 項，第35條第l 項規定，命令原告補繳營業稅額79,182元，補申報銷售額，惟尚未為被告核定，嗣後接獲被告核發之違章處分書，而依罰鍰繳，款期限提起復查，程序並無不合。
㈢營業稅罰鍰部分：查被告機關復查決定，以原告同時違反稅捐稽徵法第44條及營業稅法第51條第1 款之罰鍰最低額分別為79,181元及39,591元，經擇一從重處罰鍰79,181元，惟依財政部80年7 月16日台財稅第800705304 號函：「營業人收購廢棄物（舊貨物）支付價款者，應依下列規定取得之進貨憑證：1.向使用統一發票之營利事業進貨者，應取得統一發票。2.向核定免用統一發票之小規模營業人進貨者，應取得普通收據。3.向持有廢棄物之個人進貨者，可填報『個人一時貿易資料申報表』按期向主管稽徵機關申報，並以第4 聯作為記帳憑證。…」規定，原告為個人一時貿易，交付物品予華興公司同時已交付該公司送貨單，請款同時亦有交付該公司收據，無違反稅捐稽徵法第44條未給予他人憑證、亦無違反營業稅法第51條第l 款等規定。
㈣爰依法提起行政訴訟，請判決如起訴聲明等語。聲明：原處分（含復查決定）及訴願決定均撤銷。
四、被告則以：
㈠原告未依規定申請營業登記，於95年11月間銷售貨物與華興公司，銷售額合計1,583,634 元，經被告及被告所屬中壢稽徵所查獲，通報被告所屬大溪稽徵所核定補徵營業稅額79,182元，並處罰鍰79,182元。原告不服，申經復查追減罰鍰1
元，仍表不服提起訴願遭駁回，遂提起本訴訟。
㈡營業稅部分：
⒈按「納稅義務人對於核定稅捐之處分如有不服，應依規定格式，敘明理由，連同證明文件，依左列規定，申請復查：一、依核定稅額通知書所載有應納稅額或應補徵稅額者，應於繳款書送達後，於繳納期間屆滿翌日起算30日內，申請復查。」為稅捐稽徵法第35條第1 項第1 款所明定。
⒉原核定稅額繳款書之限繳日期為99年9 月30日，已於99年8
月31日合法送達，有原告99年8 月31日繳清營業稅額79,182元之繳款書影本可稽，復查申請之末日應為99年10月30日（星期六，順延至11月1 日），原告遲至99年12月28日始提出申請，已逾申請復查法定不變期間，程序不合，乃從程序上駁回其申請，揆諸首揭規定，並無不合，請予維持。
㈢罰鍰部分：
⒈按「營利事業依法規定應給與他人憑證而未給與，應自他人取得憑證而未取得……應就其未給與憑證、未取得憑證……經查明認定之總額，處5%罰鍰。」為稅捐稽徵法第44條所明定。次按「在中華民國境內銷售貨物或勞務及進口貨物，均應依本法規定課徵加值型或非加值型之營業稅。」「營業稅之納稅義務人如左：一、銷售貨物或勞務之營業人。」「提供勞務予他人，或提供貨物與他人使用、收益，以取得代價者，為銷售勞務。」「有左列情形之一者，為營業人：一、以營利為目的之公營、私營或公私合營之事業。」「營業人之總機構及其他固定營業場所，應於開始營業前，分別向主管稽徵機關申請營業登記。」「營業人銷售貨物或勞務，應依本法營業人開立銷售憑證時限表規定之時限，開立統一發票交付買受人。」「營業人有左列情形之一者，主管稽徵機關得依照查得之資料，核定其銷售額及應納稅額並補徵之……三、未辦妥營業登記，即行開始營業……而未依規定申報銷售額者。」「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處5 倍以下罰鍰，並得停止其營業：一、未依規定申請營業登記而營業者。」為加值型及非加值型營業稅法第1 條、第2 條第1 款、第3 條第2 項前段、第6 條第1 款、第28條前段、第32條第1 項前段、第43條第1 項第3 款及第51條第1 款所規定。又「營業人觸犯營業稅法第51條各款，如同時涉及稅捐稽徵法第44條規定者，參照行政法院84年9 月20日9 月份第2 次庭長評事聯席會議決議意旨，勿庸併罰，應擇一從重處罰。」「營業人觸犯加值型及非加值型營業稅法（以下簡稱營業稅法）第51條各款，同時違反稅捐稽徵法第44條規定者……應擇一從重處罰。所稱擇一從重處罰，應依行政罰法第24條第1 項規定，就具體個案，按營業稅法第51條所定就漏稅額處最高10倍（現行法為5 倍）之罰鍰金額與按稅捐稽徵法第44條所定經查明認定總額處5
﹪之罰鍰金額比較，擇定從重處罰之法據，再依該法據及相關規定予以處罰。」為財政部85年4 月26日台財稅第851903313 號函及97年6 月30日台財稅字第09704530660 號令所明釋。
⒉經查（1 ）依刑事案件移送書所載，陳姵汕係比樂達公司登記之負責人，基於圖利自己及幫助他人逃漏稅捐之概括犯意，明知該公司無進貨事實，卻取自涉嫌虛設行號紅典國際企業有限公司等營業人開立不實統一發票共306 紙，銷售額合計269,653,097 元，申報扣抵銷項稅額13,482,674元，並於同期間虛偽開立不實統一發票共354 紙，銷售額合計286,773,947 元，交付予飛寶動能股份有限公司等營業人充作進項憑證使用，不法情事已載明甚詳，比樂達公司顯無進銷貨交易事實。（2 ）原告並非比樂達公司員工，有原告95年度綜合所得稅各類所得資料清單可稽。（3 ）原告雖主張本件為一時貿易，惟並未由華興公司掣製「個人一時貿易資料申報表」執據俾作為銷貨憑證，而逕交付不實憑證，此亦經原告及華興公司分別出具承諾書，承認原告確有銷貨與華興公司卻交付比樂達公司開立統一發票3 紙之事實，是其主張核不足採。綜上，原告既已依書面說明有銷售貨物並交付不實憑證之事實，則其未依規定申請營業登記銷售貨物且未依規定給與他人憑證之違章事證明確，依首揭稅法規定，原按所漏稅額79,182元處1 倍罰鍰79,182元原非無據，惟依修正稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表規定，應按所漏稅額改處0.5 倍罰鍰39,591元。按原告未依規定開立統一發票，同時違反稅捐稽徵法第44條及營業稅法第51條第1 款規定，按前揭行政罰法第24條第1 項規定，應依營業稅法第51條規定，按漏稅額79,182元處最高5 倍之罰鍰395,910 元，與依稅捐稽徵法第44條規定，按經查明認定未給與憑證之總額1,583,634 元處5 ﹪之罰鍰79,181元，兩者相較從重者，則本件應以營業稅法第51條第1 款規定為處罰之法據；又依行政罰法第24條第1 項但書規定，裁處之額度，不得低於其所違反之所有規定之罰鍰最低額，本件違反稅捐稽徵法第44條及營業稅法第51條第1 款之罰鍰最低額分別為79,181元及39,591元，裁處之額度應不得低於79,181元，被告復查決定將原處罰鍰79,182元追減1 元並無違誤。
㈣綜上論述，原處分（含復查決定）及訴願決定並無違誤等語，資為抗辯。聲明：原告之訴駁回。
五、經查：
㈠補徵營業稅部分：
⒈按「納稅義務人對於核定稅捐之處分如有不服，應依規定格式，敘明理由，連同證明文件，依左列規定，申請復查：一、依核定稅額通知書所載有應納稅額或應補徵稅額者，應於繳款書送達後，於繳納期間屆滿翌日起算30日內，申請復查。……」又「官署於受理訴願時，應先從程序上加以審核，合於法定程序者，方能進而為實體上之審理。其不合法定程序而無可補正者，即應予以駁回。」為改制前行政法院49年判字1 號判例所明定。
⒉查原核定稅額繳款書之限繳日期為99年9 月30日，原告業於99年8 月31日繳清，且該單照號碼00000000號繳款書上亦載明對核定之稅額如有不服，應於繳納期間屆滿翌日起算30日內，向被告申請復查，有繳款書影本附原處分卷可稽此有營業稅額79,182元之繳款書（處分卷頁83）可稽。可見上揭營業稅額核定稅額繳款書業已合法送達原告，且被告已盡提示原告救濟程序之義務。
依前揭稅捐稽徵法第35條第1 項第1 款規定，復查申請之期間為繳納期間屆滿翌日（即99年10月1 日）起算30日內，則末日應為99年10月30日，因是日為星期六例假日，復查申請順延至11月1 日星期一屆滿，惟原告遲至99年12月28日始提出復查之申請（處分卷頁86），可見原告之復查申請核已逾前揭法定期間，程序即有未合。雖原告稱係依罰鍰繳款期限提起復查，惟營業稅核定稅額繳款書及罰鍰繳款書乃二不同處分，各有申請復查期限之教示規定；原告未於期限內申請復查，補徵營業稅之處分即告確定，原告其申請復查未逾期限，委不足取。從而原處分（含復查決定）及訴願決定以原告申請復查逾期，以程序不合予以駁回，並無不合。
㈡罰鍰部分：
⒈按稅捐稽徵法第44條第1 項前段規定：「營利事業依法規定應給與他人憑證而未給與，應自他人取得憑證而未取得，或應保存憑證而未保存者，應就其未給與憑證、未取得憑證或未保存憑證，經查明認定之總額，處5%罰鍰。」同法第48條之3 規定：「納稅義務人違反本法或稅法之規定，適用裁處時之法律。但裁處前之法律有利於納稅義務人者，適用最有利於納稅義務人之法律。」次按「在中華民國境內銷售貨物或勞務及進口貨物，均應依本法規定課徵加值型或非加值型之營業稅。」「營業稅之納稅義務人如左：一、銷售貨物或勞務之營業人。」「提供勞務予他人，或提供貨物與他人使用、收益，以取得代價者，為銷售勞務。」「有左列情形之一者，為營業人：一、以營利為目的之公營、私營或公私合營之事業。」「營業人之總機構及其他固定營業場所，應於開始營業前，分別向主管稽徵機關申請營業登記。」「營業人銷售貨物或勞務，應依本法營業人開立銷售憑證時限表規定之時限，開立統一發票交付買受人。」「營業人有左列情形之一者，主管稽徵機關得依照查得之資料，核定其銷售額及應納稅額並補徵之……三、未辦妥營業登記，即行開始營業……而未依規定申報銷售額者。」及「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處5 倍以下罰鍰，並得停止其營業：一、未依規定申請營業登記而營業者。」分別為營業稅法第1 條、第2 條第1 款、第3 條第2 項前段、第6 條第1 款、第28條前段、第32條第1 項前段、第43條第1 項第3 款及第51條第1 款所規定。
⒉又按「一行為違反數個行政法上義務規定而應處罰鍰者，依法定罰鍰額最高之規定裁處。但裁處之額度，不得低於各該規定之罰鍰最低額。」為行政罰法第24條第1 項所規定。又營業人觸犯營業稅法第51條各款，如同時涉及稅捐稽徵法第44條規定者，勿庸併罰，有改制前行政法院84年9 月20日9
月份第2 次庭長評事聯席會議決議意旨，可資參照。又「營業人觸犯加值型及非加值型營業稅法（以下簡稱營業稅法）第51條各款，同時違反稅捐稽徵法第44條規定者，依本部85年4 月26日台財稅第851903313 號函規定，應擇一從重處罰。所稱擇一從重處罰，應依行政罰法第24條第1 項規定，就具體個案，按營業稅法第51條所定就漏稅額處最高10倍（現行法為5 倍）之罰鍰金額與按稅捐稽徵法第44條所定經查明認定總額處5 ％之罰鍰金額比較，擇定從重處罰之法據，再依該法據及相關規定予以處罰。」經財政部97年6 月30日台財稅字第09704530660 號令釋在案，無違立法意旨，得予適用。
⒊查原告未依規定申請營業登記，於95年11月間銷售貨物與華興公司，並交付非實際交易對象比樂達公司開立之統一發票3 紙（發票號碼：QU00000000、QU00000000及QU00000000），銷售額合計1,583,634 元之事實，有調查函、刑事案件移送書、華興公司承諾書、原告承諾書、專案申請調檔統一發票查核清單、裁處書、被告100 年3 月11日北區國稅法一字第1000015648號復查決定及財政部100 年6 月22日台財訴字第10000178650 號（案號：第10000868號）訴願決定等在卷可憑，原告未依規定申請營業登記銷售貨物且未依規定給與他人憑證之違章事證明確。
⒋原告雖主張其依受僱邱姓工頭之建議，以平日工程剩餘及拆卸下來回收之五金材料逕予銷售，以銷售額抵付工資，該銷售舊貨之行為確實符合一時貿易之規定等語。惟原告既無法提示其受僱於邱姓工頭受僱資料，亦未取得工地下腳材料簽收單及交付餘款予邱姓工頭之證明，且稱不知邱姓工頭真實姓名，均與常情有違，按諸有關課稅要件事實，多發生於納稅義務人所得支配之範圍，稅捐稽徵機關掌握困難，自應由原告就所述事實舉證以實其說，茲原告未能舉證，其主張自難採信。次依刑事案件移送書所載，陳姵汕係比樂達公司登記之負責人，基於圖利自己及幫助他人逃漏稅捐之概括犯意，明知該公司無進貨事實，卻取自涉嫌虛設行號紅典國際企業有限公司等營業人開立不實統一發票共306 紙，銷售額合計269,653,097元，申報扣抵銷項稅額13,482,674元，並於
同期間虛偽開立不實統一發票共354 紙，銷售額合計286,773,947 元，交付予飛寶動能股份有限公司等營業人充作進項憑證使用，不法情事已載明甚詳，比樂達公司顯無進銷貨交易事實。且原告並非比樂達公司員工，有原告95年度綜合所得稅各類所得資料清單可稽，其取具系爭比樂達公司發票交付華興公司，自於法不合。原告雖主張本件為一時貿易，惟並未由華興公司掣製「個人一時貿易資料申報表」執據俾作為銷貨憑證，而逕交付不實憑證，亦有原告及華興公司分別出具承諾書可稽，即便華興公司未主動掣製「個人一時貿易資料申報表」，原告並非不得請求製作，亦無法推翻原告銷貨與華興公司卻交付非交易對象之比樂達公司開立統一發票3 紙之事實，是原告主張核不足採。被告認原告未依規定申請營業登記銷售貨物且未依規定給與他人憑證之違章事證明確，即無違誤。
⒌綜上，原告違章事證明確，依前揭規定，原按所漏稅額79,182元處1 倍罰鍰79,182元，惟復查期間，稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表（裁罰倍數表）於100 年2 月14日修正，依修正後裁罰倍數表規定，應按所漏稅額改處0.5 倍罰鍰39,591元。再按原告未依規定開立統一發票，同時違反稅捐稽徵法第44條及營業稅法第51條第1 款規定，依行政罰法第24條第1 項規定，應依營業稅法第51條規定，按漏稅額79,182元處最高5 倍之罰鍰395,910 元，與依稅捐稽徵法第44條規定，按經查明認定未給與憑證之總額1,583,634 元處5 ﹪之罰鍰79,181元（1,583,634 元×5 ﹪），兩者相較從重者，
則本件應按營業稅法第51條第1 款規定處罰；又依行政罰法第24條第1 項但書規定，裁處之額度，不得低於其所違反之所有規定之罰鍰最低額，本件違反稅捐稽徵法第44條及營業稅法第51條第1 款之罰鍰最低額分別為79,181元及39,591元，裁處之額度應不得低於79,181元。復查決定經擇一從重裁處罰鍰79,181元，原處罰鍰79,182元，應予追減1 元，變更罰鍰為79,181元，核無違誤。
六、綜上所述，原處分（復查決定）認事用法並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合。原告起訴請求撤銷訴願決定及原處分（復查決定），為無理由，應予駁回。又本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊、防禦方法，經核與判決之結果不生影響，無庸逐一論述，併予敘明。
七、據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第233
條第1 項、第98條第1 項前段，判決如主文。
中　　華　　民　　國　 100 　年 12 月 　1　　日臺北高等行政法院第二庭
法 官 林 妙 黛上為正本係照原本作成。
本件以訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者為限，始得於本判決送達後20日內向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如已於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補具上訴理由（均按他造人數附繕本），且經最高行政法院許可後方得上訴。
中　　華　　民　　國　 100 　年 12 月 　1　　日書記官　 蔡　逸　萱