臺北高等行政法院判決

100年8月18日辯論終結

原告

樂宮股份有限公司

代表人

劉松輝（董事長）

被告

宜蘭縣政府地方稅務局

代表人

呂莉莉（局長）

訴訟代理人

陳弘家

　蔡玉娩

周吟儒

上列當事人間房屋稅事件，原告不服宜蘭縣政府中華民國99年10月5 日府訴字第0990094485號、100 年3 月31日府訴字第1000000361號、100 年3 月31日府訴字第1000013791號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：

主文

事實及理由

一、程序事項：按「分別提起之數宗訴訟係基於同一或同種類之事實上或法律上之原因者，行政法院得命合併辯論。」行政訴訟法第127 條第1 項定有明文。本院民國99年度訴字第2350號、100年度訴字第1131號房屋稅事件，係基於同種類之事實上及法律上之原因而分別提起之數宗訴訟，爰命合併辯論並予合併判決。

二、事實概要：

㈠、原告自民國54年6 月30日因買賣取得門牌號碼宜蘭縣宜蘭市西後街116 號房屋（以下簡稱系爭房屋）之所有權，並分別於65年9 月29日、79年4 月25日取得增建之建築執照及新建（後改為修建、增建）之使用執照。被告原於53年間就系爭房屋設立稅籍編號00000000000 ，構造別為加強磚造，登載課稅面積1 樓202.19坪、2 樓58.25 坪，標準核定單價為每坪新臺幣（下同）3,300 元；因系爭房屋於66年12月增建，乃於67年於同稅籍編號另設分頁，其登載之課稅面積2 樓223.26平方公尺、3 樓139.6 平方公尺，構造別登記為RC加強磚造。至79年4 月25日，同址另取得新建（後改為修建、增建）之使用執照，被告乃另設稅籍編號00000000000 ，課稅面積1 樓608.8 平方公尺、夾層19.4平方公尺、2 樓463.28平方公尺、3 樓135.96平方公尺，而原稅籍編號00000000000 因樓板面積拆除，其課稅面積減少為1 樓82.7平方公尺、2 樓71.2平方公尺，標準單價註記為每「平方公尺」4,620元（3,300 ×1.4 ；正確應為每「坪」4,620 元）。原告於98年9 月16日向被告陳情自79年改建以來稅額遽增，實難負擔，被告至系爭房屋勘查後，輔導原告就稅籍編號00000000000 申請3 樓實際使用情形由營業用變更為住家用，另查調原00000000000 稅籍紀錄表始發現，79年拆除重建時，面積改以平方公尺計，惟標準單價未從坪換算為平方公尺，致使原告溢繳房屋稅。

㈡、嗣原告於98年9 月25日申請退稅並檢附溢繳原因書，謂建物外牆外柱及屋架屋頂均為原有，原戲院78年間即停止營業，請被告重新按辦公室及視聽歌唱評定現值。經被告以98年10月13日宜稅財字第0980029846號函復原告，加計利息退還稅籍編號00000000000 溢繳之84至98年房屋稅，79至83年房屋稅，俟原告檢附繳款收據後再行辦理；至稅籍編號00000000000 課稅現值，則並無違誤而否准所請。原告不服，提起訴願，經宜蘭縣政府以99年4 月2 日府訴字第0980162144號訴願決定書撤銷被告原否准退還79至83年稅款之處分，於3 個月內另為適法之處分。被告乃以99年5 月24日宜稅財字第0990056601號函（以下簡稱原處分A ）及99年6 月30日宜稅財字第0990056750號函（以下簡稱原處分B ）分別退還稅籍編號00000000000 之82至83年、79至81年稅款。原告不服，謂被告並未照前揭訴願決定意旨退還稅籍編號00000000000 之溢繳稅款，提起訴願，復遭宜蘭縣政府以99年10月5 日府訴字第0990094485號訴願決定駁回（以下簡稱訴願決定一），原告遂就被告否准退還稅籍編號00000000000 號溢繳稅款部分，於99年11月29日向本院提起行政訴訟（99年度訴字第2350號）。

㈢、其後，原告因獲宜蘭縣政府99年8 月11日府授建管字第0990005298號函更正79年使用執照構造別，復於99年10月28日據以向被告申請重新核定系爭房屋現值並退還溢繳稅款，經被告另以99年12月22日宜稅財字第0990036989號函同意退還原告稅籍編號00000000000 房屋80-88 年溢繳稅額（函中記載稅籍編號00000000000 係屬誤載），而仍未准89-98 年申請退稅部分，並於扣抵95-98 年應補房屋稅額後，作成准核退原告溢繳稅額97,759元之處分（以下簡稱原處分C ）；原告認被告退還之金額，不足80-88 年溢繳稅額，併就被告否准89-98 年退稅申請部分不服，提起訴願，經宜蘭縣政府於100 年3 月31日以府訴字第1000013791號訴願決定書駁回（以下簡稱訴願決定二）。其間原告不服被告核定系爭房屋99年度房屋稅2,236 元（稅籍編號00000000000 ）、107,100 元（稅籍編號00000000000 ）107,100 元，申請復查，經被告以99年8 月11日宜稅法字第0990017400號復查決定書駁回（以下簡稱原處分D ）；原告不服，提起訴願，亦經宜蘭縣政府於100 年3 月31日以府訴字第1000000361號訴願決定書駁回（以下簡稱訴願決定三）。原告遂於100 年5 月6 日就稅籍編號00000000000 號房屋，退稅申請未獲准及99年度房屋稅部分，併同向本院提起行政訴訟（100 年度訴字第1131號）。

三、本件原告主張：

㈠、原告依據宜蘭縣政府建設處（建管科）99年10月15日府建管字第0990146946號函核發79年4 月25日建局都字第2249號之使用執照、建築物竣工圖說，以資佐證，確認其增修建部分、原有建物範圍及建造，且建管科、被告之長官均至系爭房屋現場詳細勘察屬實。原告之系爭房屋於51年7 月14日領得原始使用執照，其建築物完整保留至今，僅65年9 月29日另申請建築執照增建騎樓等37.2平方公尺。又79年4 月25日增修建部分建築物，惟其核發使用執照之管轄機關將本建築物誤植為新建之鋼骨RC造，致原告溢繳房屋稅近20年。原告79年4 月25日增修建前系爭房屋稅額約3 萬元左右，其增修建後遽增20多萬元，致原告財務陷入困境。

㈡、原告僅自行概算，本建築物應為半新半舊，原有應照原舊核課稅額（地下層為防空避難室、自用停車場，法定免徵房屋稅）。據被告之退補稅計算表，自79年6 月至98年，已納本稅2,641,579 元及已納教育捐334,994 元，總計2,976,573元，扣除增修建前稅額80年當期約納30,000元，至98年房屋折舊當期本稅為114,201 元，79年後至今20年平均數約納270,000 元，扣除79至99年增修建內20年總稅額2,976,573 元等於2,646,573 元，再扣除原舊有半數等於1,328,281 元，再加20年利息，同時依比率調降房屋稅等情。並聲明求為判決：⒈撤銷訴願決定（即訴願決定一、二）及原處分（即原處分A 、B 、C ）關於否准原告申請退還稅籍編號00000000000 號房屋稅溢繳稅款部分。⒉被告應作成退還稅籍編號00000000000 號79-98 年溢繳房屋稅100 萬元暨其利息之處分。⒊撤銷訴願決定（即訴願決定三）及原處分（即原處分D）關於核定稅籍編號00000000000 號99年房屋稅107,100 元部分。

四、被告則以：

㈠、79-98年房屋稅部分：

１、有關原告稱65年9 月29日建築執照僅增建騎樓面積37.2平方公尺乙節，依據建築執照所載，除騎樓增建37.2平方公尺外，尚增建其他127.2 平方公尺，另依據被告稅籍紀錄，被告於67年另設分頁108 ，新增課稅面積1 樓147.58平方公尺、2 樓75.68 平方公尺、3 樓139.66平方公尺，顯與原告所稱不符。又65年增建並未取得使用執照，故宜蘭縣政府建設處於99年10月15日府建管字第0990146946號函認定原有建物時，其原有建物，係以51年使用執照為準。原告所稱79年使用執照將建物誤植為新建鋼骨RC造部分，其於使用執照申請書上，即自行載明為新建，其構造亦註明為鋼骨，RC造為補添，是以至少於申請使用執照時，原告亦自認系爭房屋為新建，則該處於核發使用執照將系爭房屋列為新建之鋼骨造時，即難謂誤植。房屋稅為財產持有稅，其稅額之核計公式，為房屋核定單價面積（1 ─折舊率折舊經歷年數）街路等級調整率適用稅率＝應納房屋稅，其中街路等級調整率即為地段率。財政部於81年12月18日修正之簡化評定房屋標準價格及房屋現值作業要點實施注意事項（以下簡稱注意事項）第11點已載明新建、增建、改建房屋在81年9 月1 日以後建築完成者，始適用81年修訂之簡化評定房屋標準價格及房屋現值作業要點（以下簡稱作業要點）評定現值，反面解釋，於81年9 月1 日以前建築完成者，自應適用其時之作業要點，不因作業要點修正而改以新要點評定現值，此一見解，於房屋稅條例第11條第2 項於90年6 月20日修正為現行房屋標準價格每3 年評定1 次之規定時，亦未改變，財政部99年2 月26日台財稅字第09800596590 號函釋認為房屋標準單價係反映房屋之建材與人工價格，故不動產評價委員會依據房屋稅條例第11條第2 項規定重行評定之房屋單價，僅適用重行評定後新建、增建、改建之房屋。故系爭房屋縱於88年改變使用類別致核定單價應予調整，自應適用79年設籍時之法令。

２、又稅籍編號00000000000 房屋部分，依據77年版作業要點第4 點規定可知，稽徵機關適用「房屋標準單價表」核計房屋現值時，對房屋之構造、用途、總層數及面積等，首當依據使用執照或建造執照所載資料，與原告訴稱建物外牆、外柱、2 樓全部及屋架屋頂（3 樓除外）均係原有無涉，惟原告仍向宜蘭縣政府建設處多次申請使用執照變更。該處於98年9 月24日副知被告系爭房屋使用執照由新建修正為修建、增建，復以99年8 月11日府授建管字第0990005298號函副知被告，系爭房屋構造類別應由鋼骨RC造改為鋼骨造及RC造。因建物構造變更涉及稅籍變動，被告於同年8 月13日以宜稅財字第0990027551號函請宜蘭縣政府建設處查告鋼骨造及RC造之樓層面積資料，該處以同年月20日府建管字第0990116286號函復被告，79年4 月25日使用執照之增修建，為原有建物內以鋼筋混凝土基礎、鋼骨造柱樑及鋼承版鋼筋混凝土樓板，並檢送標示鋼筋混凝土造範圍之平面圖，惟並未計算面積。原告再於99年10月11日向該處申請註明79年4 月25日使用執照竣工圖之增、修建部分及原有建物部分範圍及構造，該處乃以99年10月15日府建管字第0990146946號函復原告並副知被告。因宜蘭縣政府建設處檢送之藍晒圖，1 、2 樓，外牆及該外牆樑柱標示為原有建物保留（即51年鋼筋混凝土加強磚造，以下簡稱RC加強磚造），但新增之內柱與樓板均為鋼骨造，意即，課稅面積並存有外牆樑柱RC加強磚造與內柱樓板鋼骨造，則構造並存部分，其領有使用執照所載之構造別是否仍為鋼骨造，被告再以同年11月3 日宜稅財字第0990057310號函請該處確認。該處於同年月12日以府建管字第0990159453號函復系爭房屋原有構造與79年增修建範圍，已於99年10月15日府建管字第0990146946號函附件載明，而1 樓鋼骨造面積與RC造面積分別為522.192 、86.638平方公尺，2 樓鋼骨造與RC造面積分別為349.863 、113.417 平方公尺，惟1 樓面積仍誤植為608.83平方公尺，該錯誤宜蘭縣政府建設處以99年12月8 日府建管字第0990178452號函更正1 樓面積為620.32 平方公尺。

３、被告依據宜蘭縣政府建設處99年11月12日及99年12月8 日劃分鋼骨造及RC造面積，計算79至88年10月之應課稅現值與應納稅額，復因88年11月起系爭房屋1 樓全部面積620.3 平方公尺與2 樓282.5 平方公尺變更用途為遊藝場所，其核定單價，應改以二類別核定。惟2 樓視聽伴唱面積282.5 平方公尺橫跨鋼骨造與RC造，被告乃依據88年藍晒圖所載213.47平方公尺（即藍晒圖面積標示為2 處）為鋼骨造、餘69平方公尺為鋼筋混凝土造劃分課稅面積。核定單價部分，79年5 月至88年10月1 、2 樓全數面積按三類別核定單價，依據77年作業要點規定，鋼骨造為2,950 【1 ＋（4.5 －3 ）350% 】＝3,688 元，RC造為2,600 【1 ＋（4.5 －3 ）3 50% 】＝3,250 元。88年11月迄今部分面積應按二類別核定單價，因原1A卡序二類別核定單價3,868 元，係誤按86年版作業要點規定評定已如前述，其正確核定單價，鋼骨造為3,640 【1 ＋（4.5 －3 ）3 50% 】＝4,550 元，RC造為2,860 【1 ＋（4.5 －3 ）3 50% 】＝3,575 元。稅籍編號00000000000 核課房屋稅殊有疑問者，應在於如何認定鋼骨造與RC加強磚造並存部分之折舊率與折舊年數。因鋼骨造與RC加強磚造每年折舊率分別為1%、1.5%，故鋼骨造與RC加強磚造並存之面積，應如何認定折舊率與折舊年數？經被告調查各縣市意見，他縣市並無類此設籍已久而不同構造並存之案例，現行房屋稅法令亦無類此構造並存建物折舊年數認定之特別規定，況原有RC加強磚造結構倘足以支撐原建物，何須於79年增加鋼骨造構造？至於原告未拆除原建物致使建物外牆、屋架為原有，應係節省施工經費之考量，但不足以否認79年以來，該建物係以鋼骨造與RC造支撐之事實，故該新舊構造並存部分被告折舊率仍採鋼骨造，折舊年數仍自79年起計算經歷年數，至此，被告以宜蘭縣政府建設處修正後之面積計算房屋現值，計算79至98年稅籍編號00000000000 之各年度應納房屋稅。其中95至98年按照稅捐稽徵法第21條規定，應予補稅，其稅額分別為2,749 元、2,699 元、2,650 元、2,596 元，惟80至88年有溢繳稅款，依據稅捐稽徵法第28條第2 項規定，應予加計利息退稅，又利息所得應予扣繳所得稅10% ，故實退納稅義務人97,759元，被告於99年12月22日以宜稅財字第0990036989號函檢送80至88年退稅支票、95至98年退稅抵繳證明書及退稅抵繳通知書。又79年6 月之已納稅額，係併至80年度一併徵收，即80年計課13個月稅額，故退稅係自80年度起算。綜上所述，原處分除稅籍編號00000000000 因核定單價、構造別、面積變動致應再予加計利息共計退稅97,759元外，餘並無不合。

㈡、99年房屋稅部分：

１、原告所爭執稅籍編號00000000000 之稅款，其爭點乃在於系爭房屋於79年為修增建而非新建，其建物外牆、外柱、2 樓全部及屋架屋頂均屬原有，又宜蘭縣政府建設處於99年8 月11日以府授建管字第0990005298函將系爭房屋之構造別由「鋼骨RC造」改為「鋼骨造」及「RC造」，致系爭房屋為一鋼骨造與RC造並存之建物，故主張被告核課稅捐顯與事實不符。有關稅籍編號00000000000 號之課稅面積乙節，依77 年版作業要點第4 點規範，認定建物之構造、用途、總層數及面積等課稅事實，應依建築管理機關核發之使用執照（未領使用執照者依建造執照）所載之資料為準。系爭房屋之79年4 月25日建局都字第02249 號使用執照，於98年9 月24日將建造類別由「新建」改為「修、增建」，惟建造類別改變並不影響稅額之計算。又前揭使用執照於99年8 月11日經宜蘭縣政府建設處將其構造類別由「鋼骨RC造」改為「鋼骨造」及「RC造」，因構造別改變涉及稅額計算之變動，被告分別於同年8 月13日及同年10月11日函請宜蘭縣政府建設處查告系爭房屋之「鋼骨造」及「RC造」個別樓層面積等資料，並註明該使用執照竣工圖之增、修建部分及原有建物部分範圍及構造，該處遂於同年11月12日以府建管字第0990159453號劃分系爭房屋鋼骨造及RC造之個別面積，後於同年12月8 日以府建管字第0990178452號將1 樓面積由608.83平方公尺更正為620.32平方公尺，被告始確認核課之面積、構造別及核定單價等相關資料，並依據該處劃分結果核定房屋稅，遂核定稅籍編號00000000000 之79年至88年10月房屋稅之課稅面積為：1 樓鋼骨造面積為522.192 平方公尺、RC造面積為98.128平方公尺，2 樓鋼骨造面積為349.863 平方公尺、RC造面積為113.417 平方公尺。復因系爭房屋自88年11月份起1樓全部面積620.3 平方公尺及2 樓部分面積282.5 平方公尺變更用途為遊藝場所，其核定單價改以二類別核定，因2 樓視聽伴唱面積282.5 平方公尺橫跨鋼骨造與RC造，被告乃依據藍晒圖所載，以213.47平方公尺為鋼骨造、餘69平方公尺為RC造劃分課稅面積，是以被告依建築管理機關核發之使用執照所載之資料核課，洵屬有據，原告稱被告始終認定全部為新建鋼骨RC造，以最高稅率核課房屋稅，即有不符。

２、有關稅籍編號00000000000 號之核定單價乙節，79至88年10月，其1 、2 樓全數面積係按三類別核定，鋼骨造為3,688元、RC造為3,250 元，88年11年起因用途別改變，改按二類別核定，鋼骨造為4,550 元、RC造為3,575 元，其中鋼骨造原核定單價為3,868 元，係被告誤按81年版作業要點規定評定所致，故核算99年應納稅額為107,100 元，實應為110,393 元，惟原告已對99年度房屋稅提起行政救濟，依改制前行政法院62年判字第298 號判例意旨，系爭房屋稅籍編號00000000000 應增加稅額部分，另案依法處理，被告對99年度房屋稅之原處分予以維持，洵無不法。有關稅籍編號00000000000 折舊率之適用乙節，系爭房屋為鋼骨造與RC加強磚造並存之建物，因鋼骨造與RC加強磚造每年折舊率分別為1%及1.5%，對於前揭不同構造別並存其折舊率之適用，因法無明文且查無類此案例，惟衡酌系爭房屋自79年增建以來，均係以鋼骨造及RC造支撐，即使原建物之外牆、外柱、屋頂屋架為原有，應僅為節省施工經費之考量，倘原有RC加強磚造已足以支撐原建物，即毋需於79年增加鋼骨構造，且經考量其大部分結構仍為鋼骨造，故被告核定依新增之鋼骨造認定折舊率（1%），折舊年數仍自79年起計算經歷年數，實無不合等語，資為抗辯。並聲明求為判決駁回原告之訴。

五、本件如事實概要欄所載之事實，有建物附表、土地建物查詢資料（第11、17頁）、65年9 月29日建造執照（第23頁）、宜蘭縣政府建設局79年4 月25日建局都字第2249號使用執照（第46頁）、原告98年9 月25日申請書（第123-124 頁）、被告98年10月13日宜稅財字第0980029846號函（第126-127頁）、宜蘭縣政府99年4 月2 日府訴字第0980162144號訴願決定書（第164-168 頁）、被告99年5 月24日宜稅財字第0990056601號函（第170 頁）、被告99年6 月30日宜稅財字第0990056750號函（第182 頁）、宜蘭縣政府99年10月5 日府訴字第0990094485號訴願決定書（第241-246 頁）影本附原處分卷；宜蘭縣政府100 年3 月9 日府祕救字第1000032702號函（第109 頁）影本附本院99年度訴字第2350號卷。被告99年8 月11日宜稅法字第0990017400號復查決定書（第212-218 頁）、宜蘭縣政府99年8 月11日府授建管字第0990005298號函（第220 頁）、原告99年10月28日申請書（第249 頁）、被告99年12月22日宜稅財字第0990036989號函（第269-270 頁）、99年6 月7 日系爭房屋現場勘查所攝照片（第374-377 頁）影本附原處分卷；宜蘭縣政府100 年3 月31日府訴字第1000000361號、第1000013791號訴願決定書（第15-26 頁）影本附本院100 年度訴字第1131號卷可稽，且為兩造所不爭，洵堪認定。是本件爭點厥在：被告核定79至99年各該年度稅籍編號00000000000 號房屋之房屋稅額，是否違法有誤？

㈠、按「（第1 項）納稅義務人自行適用法令錯誤或計算錯誤溢繳之稅款，得自繳納之日起5 年內提出具體證明，申請退還；屆期未申請者，不得再行申請。（第2 項）納稅義務人因稅捐稽徵機關適用法令錯誤、計算錯誤或其他可歸責於政府機關之錯誤，致溢繳稅款者，稅捐稽徵機關應自知有錯誤原因之日起2 年內查明退還，其退還之稅款不以5 年內溢繳者為限。（第3 項）前2 項溢繳之稅款，納稅義務人以現金繳納者，應自其繳納該項稅款之日起，至填發收入退還書或國庫支票之日止，按溢繳之稅額，依繳納稅款之日郵政儲金1年期定期儲金固定利率，按日加計利息，一併退還。（第4項）本條修正施行前，因第2 項事由致溢繳稅款者，適用修正後之規定。（第5 項）前項情形，稅捐稽徵機關於本條修正施行前已知有錯誤之原因者，2 年之退還期間，自本條修正施行之日起算。」、「納稅義務人應退之稅捐，稅捐稽徵機關應先抵繳其積欠。並於扣抵後，應即通知該納稅義務人。」稅捐稽徵法第28條、第29條著有規定。核上述稅捐稽徵法第29條規定抵繳之性質，乃屬抵銷。

㈡、次按「各直轄市、縣（市）（局）應選派有關主管人員及建築技術專門人員組織不動產評價委員會。不動產評價委員會應由當地民意機關及有關人民團體推派代表參加，人數不得少於總額2/5 。其組織規程由財政部定之。」、「（第1 項）房屋標準價格，由不動產評價委員會依據下列事項分別評定，直轄巿由巿政府公告之，各縣（巿）（局）於呈請省政府核定後公告之：一、按各種建造材料所建房屋，區分種類及等級。二、各類房屋之耐用年數及折舊標準。三、按房屋所處街道村里之商業交通情形及房屋之供求概況，並比較各該不同地段之房屋買賣價格減除地價部分，訂定標準。（第2 項）前項房屋標準價格，如物價指數有30% 以上增減時，應重行評定，並應依其耐用年數予以折舊，按年遞減其價格。」56年3 月28日修正通過之房屋稅條例第9 條、第11條定有明文（90年6 月20日該第11條第2 項修正為：「前項房屋標準價格，每3 年重行評定一次，並應依其耐用年數予以折舊，按年遞減其價格。」）又「前條有關評定不動產之土地、房屋標準單價及房屋之位置所在段落等級等，應先由市、縣（市）稅捐稽徵處派員實地調查，作成報告，經本會召集會議評定後，送由直轄市、縣（市）政府公告。」乃依房屋稅條例第9 條授權訂定之「不動產評價委員會組織規程」第7 條所明定。

㈢、復按「房屋現值之核計，以『房屋標準單價表』（附表一）、『折舊率標準表』及『房屋位置所在段落等級表』為準據。」、「房屋標準單價表」內用途別之歸類，依「用途分類表」（附表二）定之。」、「稽徵機關適用『房屋標準單價表』核計房屋現值時，對房屋之構造、用途、總層數及面積等，應依建築管理機關核發之使用執照（未領使用執照者依建造執照）所載資料為準，但未領使用執照（或建造執照）之房屋，以現場勘定調查之資料為準。」、「房屋總層數超過『房屋標準單價表』內所列之總層數者，其標準單價應按表內最高樓層與次高樓層之標準單價之差額逐層遞減計算。」、「房屋之標準樓層高度為3 公尺，凡各層高度相差1 公尺者，始計為超高或偏低，其單價計算公式如左：超高單價＝標準單價＋（樓板高度－標準高度）/ 標準高度50% 標準單價…」財政部77年11月1 日台財稅第770663172 號函訂定「簡化評定房屋標準價格及房屋現值作業要點」第2 點、第3 點、第4 點第1 項、第6 點、第8 點著有規定（92年5 月19日廢止，同日財政部另以台財稅字第0920451496號函訂定「簡化評定房屋標準價格及房屋現值作業之參考原則」），乃財政部基於其主管權責為執行房屋稅條例第9 條及「不動產評價委員會組織規程」第7 條規定之細節性及技術性規定，無違該等規定及法律保留原則，自得為稽徵機關所適用。

㈣、又上述作業要點於81年8 月28日固經財政部以（81）台財稅字第811676136 號函修正；惟臺灣省政府為配合財政部函頒修訂之上開要點之實施，於81年12月18日修正之簡化評定房屋標準價格及房屋現值作業要點實施注意事項第11點明定：「新建、增建、改建房屋載81年9 月1 日以後建築完成者，適用財政部（81）年修訂之『簡化評定房屋標準價格及房屋現值作業要點』評定現值，…」依其反面解釋，於81年9 月1 日前新建、增建、改建完成之房屋，自仍應適用修正前之作業要點規定；修正前簡化評定房屋標準價格及房屋現值作業要點實施注意事項第5 點且規定：「頂層樓梯房若其面積不超過基層面積1/8 ，且未逾20平方公尺者，不予計課，否則仍應併計核課。」另「一、各類建築物地下室，僅為利用原有空間設置機器房、抽水機、停放車輛等使用而未收取費用或未出租或由所有權人按月分擔水電、清潔、維護費而非營業者，均應予免徵房屋稅。」、「二、查騎樓房屋稅之徵免，係以是否供公共使用為要件，前經本部財稅資料中心80年10月7 日資二字第80701088號函送『80年度房屋稅開徵作業檢討會』會議紀錄決議在案。」、「…房屋標準單價主要係反映房屋之建材與人工價格，故不動產評價委員會依房屋稅條例第11條第2 項規定重行評定之房屋標準單價，僅適用重行評定後新建、增建、改建之房屋」則經財政部分別以66年2 月26台財稅第31250 號函、88年7 月12日台財稅第881926271 號函、99年2 月26日台財稅字第09800596590 號函釋有案。亦屬財政部基於其主管權責，為執行母法之細節性技術性事項加以規定，合乎立法意旨，且未逾越母法之限度，自得為稽徵機關稽徵房屋稅時所援用。

㈤、承前所述，稅捐稽徵機關認定建物之構造、用途、總層數及面積等課稅事實，原則上應依建築管理機關核發之使用執照（未領使用執照者依建造執照）所載資料為準，僅就未領使用執照（或建造執照）之房屋，始以現場勘定調查之資料為準（見上述作業要點第4 點第1 項）。而原告於54年6 月30日取得系爭宜蘭縣宜蘭市○○街116 號房屋，原設有房屋稅籍編號00000000000 ；因原告於79年4 月25日另取得宜蘭縣政府建設局79年4 月25日建局都字第2249號使用執照，而經被告就該房屋另設稅籍編號00000000000 號在案。經查，觀諸據以另設稅籍編號00000000000 號之上述79年4 月25日使用執照記載（見原處分卷第46頁），該建築物有地下層525.87平方公尺（用途：防空避難室、車庫）、騎樓22.34 平方公尺、第1 層608.83平方公尺（用途：證券交易場所；88年更正為室內溜冰場）、夾層19.36 平方公尺（用途：廁所）、第2 層463.28平方公尺（用途：集合住宅；其中面積282.51平方公尺於88年更正為視聽伴唱遊藝埸）、第3 層135.96平方公尺（用途：集合住宅），建造類別為「新建」、構造種類乃「鋼骨RC造」（註：RC乃鋼筋混凝土）。其後宜蘭縣政府因原告申請，認系爭房屋涉舊有基礎、樑柱及樓地板進行過半之變更，並增加樓地面積，屬建築法第9 條規定之修建及增建行為，乃以98年9 月24日府授建管字第0980005033號函（本院100 年度訴字第1131號卷第82頁），將上述建造類別由「新建」更正為「修建、增建」。又以99年8 月20日府建管字第0990116286號函說明：「…係於原有建築物內以鋼筋混凝土基礎、鋼骨造柱樑及鋼承版鋼筋混凝土樓板，增、修地下層、1 、2 、3 層…」（本院上開卷第83頁）；再以99年12月8 日府建管字第0990178452號函將房屋1 層面積，由608.83平方公尺更正為620.32平方公尺，1 層RC增建面積由86.638平方公尺更正98.128平方公尺（另1 層增建鋼骨面積為522.192 平方公尺；原有保留面積82.7平方公尺），並就鋼骨或RC增建面積表列（詳見原處分卷第262-263 頁），亦即1 層夾層全係增建RC構造19.36 平方公尺、2 層增建面積463.28平方公尺（其中原有保留面積71.21 平方公尺、增建鋼骨構造349.863 平方公尺、增建RC構造113.417 平方公尺）、3 層增建RC構造135.96平方公尺，有上述使用執照及宜蘭縣政府函等件影本在卷可憑，乃堪認定。

㈥、次查，遊藝場所屬第二類別，住宅、辦公廳（室），則均屬第三類用途，有用途類別及用途細類別代號對照表在卷可稽（見原處分卷第117 頁）；而鋼筋混凝土（即RC）造房屋每年折舊率為1%，亦有房屋折舊標準表、折舊率對照表等件影本在卷可考（見原處分卷第358 頁；本院同上卷第92頁）。又「本法所稱建築物之主要構造，為基礎、主要樑柱、承重牆壁、樓地板及屋頂之構造。」乃建築法第8 條所明定。從而，被告核算原告79年至88年10月之應課稅額現值與應納稅額，其1 、2 樓全數面積按三類別核定單價，依據77年之作業要點規定，鋼骨造為3,688 元【2,950 ﹝1 ＋（4.5－3）3 50% ﹞＝3,688 】，RC造為3,250 元【2,600 ﹝1 ＋（4.5 －3 ）3 50% ﹞＝3,250 】。另因88年11月起，系爭房屋1 樓全部面積620.3 平方公尺及2 樓282.5 平方公尺變更用途為遊藝場所，故其核定單價改以二類別核定，核定單價鋼骨造為4,550 元【3,640 ﹝1 ＋（4.5 －3）3 50% ﹞＝4,550 】，RC造則為3,575 元【2,860 ﹝1 ＋（4.5 －3 ）3 50 %﹞＝3,575 】；而2 樓282.5 平方公尺因橫跨鋼骨造與RC造，乃按88年藍晒圖所載（見原處分卷第49-50 頁），以213.47平方公尺為鋼骨造、餘69平方公尺為鋼筋混凝土造劃分課稅面積（3 樓部分自79年迄今，則均按第三類別核定單價，未有變更）。再審酌79年該建物之修建，業將舊有基礎、樑柱及樓地板等主要構造為過半之變更；增建則以「鋼骨RC造」，系爭房屋主要靠鋼骨造與RC造支撐之客觀事實，乃核定自79年起依新增之鋼骨、RC造認定折舊率【註：鋼骨造與RC造之每年折舊率均為1%，耐用年數均為60年】，計算經歷年數；暨原告於98年9 月18日向被告申請用途變更為住家用，經被告核准稅籍編號：00000000000 號自98年10月起3 樓136 平方公尺由營業用稅率改按住家用稅率（見原處分卷第120-121 頁原告申請書及被告98年9 月23日宜稅財字第0980028968號函）等情，而系爭房屋地下室、騎樓則有上揭財政部函釋之免徵房屋稅情事，遂依上述重新確認結果，核定單價及折舊率，核計稅籍編號：00000000000 號80年至99年房屋稅，其中80年至88年房屋稅有溢繳稅款，總計應退本稅51,362元、利息57,091元（應退利息金額63,431元，依各類所得扣繳率標準第2 條第3 款規定扣繳所得稅10% 之餘額），合計108,453 元；經扣抵95至98年間因系爭房屋高度超過標準樓層高度3 公尺所致短徵之稅額10,694元情形，實退原告溢繳稅額97,759元，於法尚無不合。原告未明系爭房屋原有保留面積相較增建部分在1/6以下，僅外牆暨該外牆樑柱部分，系爭房屋主要係靠增建部分支撐其結構之事實，依現行房屋稅法令並無新舊構造並存之單一房屋，得割裂分別適用折舊率及折舊年數之規定，猶主張：系爭建物為半新半舊，原有部分應照原舊核課稅額云云，無非係其個人一己主觀見解，並無可取。

㈦、復查，系爭房屋1 樓全部面積620.3 平方公尺及2 樓282.5平方公尺，自88年11月起業變更用途為遊藝場所，故其核定單價改以二類別核定，其核定單價分別為鋼骨造4,550 元，RC造3,575 元；2 樓282.5 平方公尺因橫跨鋼骨造與RC造，則經被告依88年藍晒圖所載213.47平方公尺為鋼骨造、餘69平方公尺為鋼筋混凝土造劃分課稅面積；並就新舊構造並存時折舊率之認定，審酌該建物自79年以來係以鋼骨造與RC造支撐之客觀事實，乃核定依新增之鋼骨RC造認定折舊率為1%，並自79年起計算經歷年數；且核准系爭房屋3 樓136 平方公尺，98年10月起由營業用稅率改按住家用稅率，已如前述。是被告按此標準核算之99年度房屋稅額應為110,393 元【（1 樓用途類別均為二類：鋼骨造部分房屋現值2,471,100元＋夾層房屋現值52,500元＋混凝土造房屋現值364,700 元）2%非住營稅率＋（2 樓用途類別三類鋼骨造房屋現值418,500 元＋二類鋼骨造房屋現值808,200 元＋三類混凝土造房屋現值120,100 元＋二類混凝土造房屋現值205,200 元）3%營業用稅率＋3 樓房屋現值367,700 （1.2%住家用稅率9/12＋3%3/12）】；被告原核定之107,100 元雖有誤，惟基於行政救濟之禁止不利益變更原則，自不得為不利益原告之變更。

㈧、另觀諸被告99年5 月24日宜稅財字第0990056601號函記載：「主旨：檢送貴公司所有宜蘭市○○街116 號（稅籍編號：00000000000 ）82至83年房屋稅退稅支票，金額各為21,539元、19,611元，請查照。說明：依據99年4 月2 日宜蘭縣政府府訴字第0980162144號訴願決定書辦理。」；被告99年6月30日宜稅財字第0990056750號函記載：「主旨：檢送貴公司所有宜蘭市○○街116 號（稅籍編號：00000000000 ）79至81年房屋稅退稅支票，金額各為4,754 元（5 至6 月，共2 個月）、27,011元、23,029元，另檢附退稅計算表乙份供參，請查照。說明：依據99年4 月2 日宜蘭縣政府府訴字第0980162144號訴願決定書辦理。」均係有關被告針對稅籍編號：00000000000 號房屋退稅之處分，則被告就原告就房屋稅籍編號：00000000000 、00000000000 之溢繳房屋稅退稅申請，僅准稅籍編號：00000000000 部分，自係就稅籍編號：00000000000 部分為否准處分，且據被告訴訟代理人陳明在卷（見本院卷99年度訴字第2350號卷第144 頁準備程序筆錄），爰併此敘明。

六、綜上所述，原告主張並無可採。原處分於法尚無不合；訴願決定予以維持，亦無違誤。原告猶執前詞，訴請撤銷原處分關於未滿足稅籍編號00000000000 號房屋稅退稅申請暨有關該稅籍核定之99年房屋稅107,100 元部分，並請求被告應作成退還該稅籍79-98 年溢繳房屋稅100 萬元暨其利息之處分，為無理由，均應駁回。

七、本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法經本院審酌後，核與本件判決結果均不生影響，故不再逐項論述，附敘明之。

八、據上論結，原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。

臺北高等行政法院第三庭