臺北高等行政法院判決

再審原告

丞燕國際股份有限公司

代表人

黎維龔（董事長）

再審被告

財政部臺北國稅局

代表人

何瑞芳（局長）住同上

上列當事人間營利事業所得稅事件，再審原告對最高行政法院中華民國101 年4 月26日101 年度判字第362 號判決及本院100 年12月15日100 年度訴字第1067號判決，提起再審之訴，本院判決如下：

主文

事實及理由

一、再審被告原名財政部臺北市國稅局，配合行政院組織改造，自民國102 年1 月1 日起更名為財政部臺北國稅局；又再審被告代表人變更為何瑞芳，茲據其具狀向本院聲明承受訴訟，核無不合，應予准許。

二、事實概要：再審原告97年度營利事業所得稅結算，依限申報交際費，並列報其他費用新臺幣（下同）95,690,145元。經再審被告初查以再審原告所列報之其他費用中2,943,000 元屬交際費性質，轉列交際費後，因已超限，乃全數否准認列，核定其他費用為92,747,145元，並補徵稅額735,750 元。再審原告不服，申請復查獲准追認其他費用1,234,800 元（獎勵金730,8 00元、獎勵產品504,000 元），再審原告仍就其招待經銷商香港旅遊機票門票1,708,200 元被轉列為交際費部分不服，提起訴願遭駁回，遂提起行政訴訟，經本院以100 年度訴字1067號判決（下稱本院前判決）駁回，再審原告不服，提起上訴，經最高行政法院認上訴為無理由，以101 年度判字第362 號判決（下稱原確定判決）駁回確定在案。再審原告仍不服，以原確定判決及本院前判決有行政訴訟法第273 條第1 項第11款事由，提起本件再審之訴。

三、再審原告主張略以：

（一）本院前判決及原確定判決均以財政部69年4 月19日臺財稅第33171 號函釋（下稱財政部69年4 月19日函釋）為判決基礎，認再審原告招待直銷商出國觀光旅遊所支付費用，屬交際費性質。惟財政部於101 年10月31日發布台財稅字第10100105170 號函釋（下稱財政部101 年10月31日函釋），就營利事業招待經銷商及客戶國內外旅遊費用之稅捐核課釋疑，謂「自102 年1 月1 日起，營利事業與經銷商或客戶約定，以達到一定購銷數量或金額為招待旅遊之條件者，該營利事業招待經銷商或客戶國內外旅遊之費用，非屬本部69年4 月19日台財稅第33171 號函所定『交際費』範疇，應按『其他費用』列支，並應依所得稅法第89條第3 項規定列單申報主管稽徵機關及填發免扣繳憑單予納稅義務人。」

（二）財政部69年4 月19日函釋乃就招待經銷商或與業務有關之顧客出國觀光旅遊之營利事業而為，可謂「依一般性特徵」（招待經銷商、顧客出國觀光旅遊之營利事業）可得確定，並係針對「招待經銷商、顧客出國觀光旅遊之費用」所為之規範，為行政程序法第92條第2 項前段規定之「對人之一般處分」，從而，財政部101 年10月31日函釋亦為一種「對人之一般處分」，而財政部101 年10月31日函釋已變更69年4 月19日函釋之處分，則以財政部69年4 月19日函釋為判斷基礎之本件訴願決定、原處分（含復查決定）、本院前判決及原確定判決已失所附麗，爰依行政訴訟法第273 條第1 項第11款及第275 條第3 項規定提起再審之訴，並聲明求為判決：⑴原確定判決及本院前判決均廢棄。⑵訴願決定、原處分（含復查決定）關於向再審原告補徵97年度營利事業所得稅427,050 元部分，應予撤銷。

四、再審被告則辯以：本院前判決及原確定判決並未以其他行政處分，作為判決之基礎，而係依據再審原告支付系爭費用性質審查，進而適用法令並參考財政部69年4 月19日函釋見解認定為交際費性質。嗣財政部鑑於該函釋雖規定營利事業招待經銷商或與業務有關之顧客出國觀光旅遊所支付費用可按交際費認列，但無明文規定須對接受招待之經銷商列單申報免扣繳憑單，由於經銷商與營利事業並不具僱傭關係，如其享受國內外旅遊獎勵，係達到一定業績之報償，自無所得稅法第14條第1 項第3 類第2 款但書免納所得稅之適用，惟為考量對接受招待之經銷商辦理列單申報免扣繳憑單所受不利益影響，乃發布101 年10月31日函釋，自102 年1 月1 日起，營利事業與經銷商或客戶約定，以達到一定購銷數量或金額為招待旅遊之條件者，該營利事業招待經銷商或客戶國內外旅遊之費用，非屬69年4 月19日函釋所定「交際費」範疇，應按「其他費用」列支，並規範該營利事業應依所得稅法第89條第3 項規定列單申報主管稽徵機關及填發免扣繳憑單予納稅義務人。此尚非屬行政訴訟法第273 條第1 項第11款所定，其後行政處分已變更者之情形，是再審原告提起本件再審之訴，顯無理由等語。並聲明求為判決駁回再審原告之訴。

五、本院之判斷：

（一）按行政訴訟法第273 條第1 項第11款固規定：「為判決基礎之民事或刑事判決及其他裁判或行政處分，依其後之確定裁判或行政處分已變更。」得為再審事由，惟所謂「為判決基礎之民事或刑事判決及其他裁判或行政處分，依其後之確定裁判或行政處分已變更」，須原確定判決係以該等裁判或行政處分為裁判基礎，而該裁判或行政處分，已因其後確定之裁判或行政處分有所變更，致使原確定判決之基礎發生動搖者而言。若原確定判決並非以該等裁判或行政處分為裁判基礎，而僅引為判決之證據資料者，縱其後之確定裁判或行政處分已變更，亦不得依前開條款規定提起再審之訴。次按行政處分係指中央或地方機關就公法上具體事件所為之決定或其他公權力措施而對外直接發生法律效果之單方行政行為而言，此觀行政程序法第92條第1 項規定即明；而同法第159 條第2 項第2 款規定，上級機關本於職權，為協助下級機關統一解釋法令而訂頒之解釋性規定，為行政規則。是財政部本於中央主管機關權責，為協助下級機關統一解釋法令，而訂頒處理營利事業所得稅案件之相關函釋，依司法院釋字第548 號及第287 號解釋意旨，屬解釋性行政規則，並非對人之一般行政處分。

（二）本件再審原告雖主張本院前判決及原確定判決有行政訴訟法第273 條第1 項第11款之再審事由，惟觀諸本院前判決及原確定判決之內容，並無以任何民事或刑事判決及其他裁判或行政處分為其判決之基礎。雖本院前判決及原確定判決理由有引述上開財政部69年4 月19日函釋，惟並非以之為裁判之基礎。況財政部69年4 月19日函釋既非民刑事判決，依前揭說明，其性質僅為行政規則，亦非行政處分，故本件並無所謂為判決基礎之裁判或行政處分，依其後之確定裁判或行政處分已變更之情形。再審原告主張財政部69年4 月19日函釋及財政部101 年10月31日函釋為對人之一般行政處分，而認本院前判決及原確定判決有行政訴訟法第273 條第1 項第11款之再審情形云云，顯無理由，爰依行政訴訟法第278 條第2 項規定，不經言詞辯論，逕以判決駁回。

六、至再審原告於提起本件再審之訴後，另於102 年4 月15日行政補充再審理由狀，及同年5 月7 日行政補充再審理由( 續) 狀，主張本院前判決有行政訴訟法第273 條第1 項第1 款之事由部分，核屬再審之追加，本院另為裁定，併予敘明。

七、據上論結，本件再審之訴顯無理由，爰依行政訴訟法第278條第2 項、第98條第1 項前段，判決如主文。

臺北高等行政法院第二庭