臺北高等行政法院判決

原告

林頂貿易股份有限公司

代表人

張彩玉（董事長）住同上

訴訟代理人

余泰鑫 律師

被告

財政部臺灣省北區國稅局

代表人

李慶華（局長）住同上

訴訟代理人

朱斐玲

住同上上列當事人間營業稅事件，原告不服財政部中華民國101

年2 月16日台財訴字第10000496900 號訴願決定，提起行政訴訟

，本院判決如下：

主文

事實及理由

一、程序事項：本件因屬不服行政機關所為稅捐課徵而涉訟，其標的之金額係在新臺幣（下同）40萬元以下，依行政訴訟法第229 條第1 項第1 款規定，應適用簡易程序，另依同法第233 條第1 項規定，不經言詞辯論逕行判決，合先敘明。

二、事實概要：原告於民國（下同）92年10月至93年4 月間進貨，取具非實際交易對象盛昕實業有限公司（下稱盛昕公司）開立之統一發票，銷售額合計新臺幣（下同）7,738,470 元，營業稅額386,924 元，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，經財政部臺北市國稅局（下稱臺北市國稅局）查獲，通報被告核定補徵營業稅386,924 元，並依行為時加值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法）第51條第5 款及稅捐稽徵法第44條規定擇一從重，按所漏營業稅額386,924 元處2 倍之罰鍰計773,800 元（下稱原罰鍰處分）。原告不服，循序訴經本院98年度訴字第2100判決（下稱原判決）駁回原告之訴，嗣經最高行政法院以100 年度判字第841 號判決以營業稅法第51條第1 項規定於99年12月8 日修正，100 年2 月1 日施行，原罰鍰處分被告未及適用，原判決未及糾正，乃將原判決廢棄，訴願決定及原處分（復查決定）撤銷，由被告另為處分；嗣被告100 年10月21日北區國稅法一字第1000017390號重核復查決定，追減罰鍰386,877 元（下稱原處分）。原告仍表不服，提起訴願亦經決定駁回，遂提起本件行政訴訟。

三、原告起訴主張略以：

㈠原告於92年10月至93年4 月間陸續向盛昕公司，前後購買鞋製品，價款總計8,125,394 元（其中包含銷售額7,738,470元），原告透過開狀銀行支付價款與營業稅額後，盛昕公司依法開立統一發票7 紙予原告為憑。對於上開事實，其中原告金流部分，被告固無爭執，惟被告仍認定原告取得虛設行號盛昕公司所開立之統一發票，虛報進項稅額386,924 元，因而作出補徵營業稅額386,924 元之處分，並另作出追減罰鍰之原處分。

㈡原處分，關於原告交易對象盛昕公司並無貨物來源可供銷售，故非原告之實際交易對象所為之事實認定，有所違誤：

⒈原罰鍰處分及原處分認定原告於92年10月至93年4 月間進貨，取具非實際交易對象盛昕公司所開立統一發票7 紙，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額386,924元，主要依據之事實，無非以盛昕公司進項來源明細（統一發票）之分析資料，認定該公司並無鞋製品之貨物來源，因而推斷盛昕公司不可能為原告實際交易對象。惟被告事後經由臺北市國稅局調查所得盛昕公司進出口資料，顯示本件交易之92年10月至93年4 月期間內，盛昕公司確實有鞋類製品進口，是以前述原罰鍰處分及原處分所依據主張，即非事實甚明，此項證據資料不容刻意忽略。

⒉臺北市國稅局於94年5 月9 日製作「盛昕實業有限公司涉嫌虛設行號相關資料分析表」，其中案情分析第1 、3 點，明確記載：「涉案期間：92年7 月1 日-93 年6 月30日....盛昕公司..涉案期間進口貨物金額為14,101,741元..腦檔進口報單總細項資料，核對海關稅則品名有..鞋類」等內容。上開證據資料，足以證明盛昕公司確有進口鞋類貨品而有貨源可出售予原告，且與本件買賣交易期間92年10月至93年4 月之期間相符。因此，原罰鍰處分及原處分認定盛昕公司不可能為原告之實際交易對象，以及原告取具非實際交易對象盛昕公司之發票等情，即有認定事實之違誤與率斷。

㈢盛昕公司不僅銷售鞋類予原告，亦銷售予國際知名品牌旅狐公司，可資佐證原告所述，並非無據：

⒈由被告曾提出一份「簽呈」（98年6 月26日被告審查三科簽呈）所載內容，可證明盛昕公司不僅確實有銷售鞋類商品給原告，還有銷售給經營百貨專櫃的其他營利事業，包括國際知名鞋類品牌「旅狐TRAVEL FOX」（該公司在全台各地經營門市、加盟店及在SOGO、新光三越、統一阪急及遠東百貨等各大百貨公司設立專櫃）。該簽呈內容「說明」第3 點記載：「（前略）銷項部分：盛昕公司僅開立93年7-8 月發票，開立予旅狐國際股份有限公司等8 家營利事業，該等營利事業之營業項目分別為鞋類零售、服裝批發等」。

⒉如果盛昕公司沒有鞋類商品可供銷售，又如何能銷售給「旅狐」之國際知名品牌大公司，其信用與交易情形，如非有一定可靠程度，又如何能取信於該公司。是以原告所述，並非無據，而被告主張盛昕公司不可能有鞋子可以賣給原告，自難成立。

㈣原告於前開交易事實中取得盛昕公司開立之統一發票，並無任何故意或過失可言，被告僅以單方面認為盛昕公司涉嫌虛⒊原告於交易過程中，無任何故意或過失可言，依行政罰法㈤原處分所憑刑事案件移送書，尚不足以作為裁罰證據：原罰鍰處分及原處分另以臺北市國稅局之刑事案件移送書為其認定違章事實之依據；惟按刑事移送書認定之事實，本身即係待證事實，仍待法院予以認定，尚不足證明原告確未與盛昕公司為交易之行為，被告僅憑刑事案件移送書待證事實，即認盛昕公司為虛設行號公司，以及原告未與盛昕公司之間有交易行為等情，自嫌速斷。相關法律見解有鈞院97年度訴字第520 號判決、97年度訴字第2771號判決，以及最高行政法院93年判字第145 號判決見解，可資為據。況移送後相關刑事卷內之資料，均係第三人公司、或是盛昕公司與第三人間往來資料，並無本件系爭交易之資料內容在內，尚不足採據等語；並聲明原處分及訴願決定均撤銷。

四、被告答辯略以：

㈠本件違章事證明確，本稅部分原告並未提起行政救濟已告確定。罰鍰部分，本件依最高行政法院100 年度判字第841 號判決撤銷意旨略以：原判決認原告有本件違章事實，即其進貨取得..盛昕公司開立統一發票，致生逃漏營業稅結果，應依營業稅法規定予以裁罰，核無不合..按營業稅法第51條第1 項於99年12月8 日修正，100 年2 月1 日施行，將法律效果從按所漏稅額處1 至10倍罰鍰，修正為按所漏稅額處5 倍以下罰鍰。此本件違章行為後之修正規定有利於原告，則依稅捐稽徵法第48條之3 規定，本件裁罰即應適用該修正規定，被告未及適用，原判決亦未及糾正，自有適用法規不當之違法..又因裁罰倍數涉及被告之裁量權，故將原判決廢棄，並撤銷訴願決定及原罰鍰處分（復查決定），由被告另為適法之處分，合先陳明。

㈡依臺北市國稅局刑事案件移送書所載，盛昕公司負責人明知該公司無實際銷貨事實，竟開立不實統一發票供翰園國際股份有限公司等營業人充當進項憑證使用，幫助他人逃漏稅捐。盛昕公司於92年及93年間取得涉嫌虛設行號、停業及撤銷登記公司開立不實統一發票金額占其總進項比率100%，有該公司92及93年度進項來源明細可稽，且該等公司行號均非經營鞋類商品之廠商，盛昕公司自無鞋類商品可供銷售予原告，是盛昕公司於系爭期間並無進銷貨之事實，係專以出具統一發票牟取不法利益為業之虛設行號之事實，即堪認定。

㈢原告所提示盛昕公司為其訂購貨品之93年3 月進口報單，經查該進口報單並未實際進口，有全國進口報單總項資料可稽。盛昕公司既無進銷貨之事實，原告自無可能向該公司進貨，則原告所提示之盛昕公司訂購單、估價單、不可撤銷信用狀、國內信用狀匯票已墊款通知書及銀行放款利息收據等資料，即難謂非為虛應上開不實交易之相關文件，自難採據。又原告亦於本件裁罰前出具承諾書，坦承：「本公司於92年10月有進貨事實取得盛昕公司不實統一發票銷售額7,738,470 元，稅額386,924 元，申報扣抵營業稅，違反行為時營業稅法，經貴分局查獲，違章屬實，同意繳清本稅及罰鍰，請從輕裁罰。」等語，本件既經查明盛昕公司進項來源係屬不實，原告確實未向盛昕公司進貨，並經其坦承違章屬實，則原告係營業人，於購進貨物取得憑證時，本應注意交易對象及憑證上銷貨營業人之同一性及真實性，其收取非實際交易對象盛昕公司開立之統一發票，作為進項憑證扣抵銷項稅額，已構成虛報進項稅額，縱非故意，仍有過失，原處罰鍰386,923 元，並無違誤等語；並聲明駁回原告之訴。

五、本件事實概要欄所載事實，為兩造所不爭執，歸納雙方之陳述，兩造之爭點為：原告與盛昕公司有無實際交易行為？原告有無違章行為之故意過失? 被告裁處罰鍰，是否適法？本院判斷如下：

㈠按「營利事業依法規定應給與他人憑證而未給與，應自他人取得憑證而未取得..應就其未給與憑證、未取得憑證…經查明認定之總額，處5%罰鍰。」、「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：購進之貨物或勞務未依規定取得並保存第33條所列之憑證者。」、「納稅義務人，有下列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處5 倍以下罰鍰，並得停止其營業..虛報進項稅額者。」、「本法第51條第5 款所定虛報進項稅額，包括依本法規定不得扣抵之進項稅額、無進貨事實及偽造憑證之進項稅額而申報退抵稅額者。」分別為行為時稅捐稽徵法第44條第1 項前段及營業稅法第19條第1項第1 款、第51條第5 款（現行法為第51條第1 項第5 款）及同法施行細則第52條第1 項所明定。次按「對外營業事項之發生，營利事業應於發生時自他人取得原始憑證，如進貨發票，或給與他人原始憑證，如銷貨發票。..」為行政罰法第24條第1 項及稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第21條第1 項所規定。是故若未依規定取得合法憑證，卻取得非實際交易對象所開立之統一發票，充作進項憑證並申報扣抵銷項稅額，違反行為時營業稅法第33條及稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第21條第1 項前段規定。

㈡次按「一行為違反數個行政法上義務規定而應處罰鍰者，依法定罰鍰額最高之規定裁處。但裁處之額度，不得低於各該規定之罰鍰最低額。」行政罰法第24條第1 項著有規定。又「營業人觸犯稱營業稅法第51條各款，同時違反稅捐稽徵法第44條規定者，依本部85年4 月26日台財稅字第851903313號函規定，應擇一從重處罰。所稱擇一從重處罰，應依行政罰法第24條第1 項規定，就具體個案，按營業稅法第51條所定就漏稅額處最高10倍（現行法為5 倍）之罰鍰金額與按稅捐稽徵法第44條所定經查明認定總額處5%之罰鍰金額比較，擇一從重處罰之法據，再依該法據及相關規定予以處罰。」、「營業人以不實進項稅額憑證申報扣抵銷項稅額，而觸犯營業稅法第51條第5 款規定案件，參照司法院釋字第337號解釋意旨，應以虛報進項稅額之營業人是否逃漏稅款為處罰要件，與開立憑證者之營業稅申報繳納情形無涉。營業人以不實進項稅額憑證申報扣抵銷項稅額之案件，如經查明有進貨事實者，應依營業稅法第19條第1 項第1 款、第51條第5 款及稅捐稽徵法第44條規定補稅及擇一從重處罰；..」為財政部97年6 月30日台財稅字第09704530660 號函及98年12月7 日台財稅字第09804577370 號令所明釋，上開函釋係財政部基於主管機關職權，針對取得虛設行號發票申報扣抵之案件處理原則所為之釋示，並未逾越所得稅法等相關規定之範圍及目的，亦未加重人民稅賦，自得予以援用。

㈢又按「納稅義務人，有下列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處5 倍以下罰鍰..虛報進項稅額者。..有進貨事實者：以營業稅法第19條第1 項第1 款至第5 款規定不得扣抵之進項稅額申報扣抵，按所漏稅額處1 倍罰鍰。但於裁罰處分核定前已補繳稅款者，處0.5 倍之罰鍰。」，為財政部100 年11月3 日台財稅字第10004535201 號令修正「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」所規定。該參考表是為「顧及法律適用之一致性及符合平等原則，乃訂定行政裁量準則作為下級機關行使裁量權之基準，既能實踐具體個案正義，又能實踐行政之平等原則，非法律所不許。財政部發布稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表按各種稅務違章情形及違章後情形等事項分別訂定裁罰金額或倍數，該表除訂定原則性或一般性裁量基準外，另訂有例外情形之裁量基準，與法律授權之目的，並無牴觸（最高行政法院93年度判字第309 號判例參照）。

㈣查本件原告取具非實際交易對象盛昕公司之事實，業據本院原判決認定略以：原告持以作為進項憑證之系爭統一發票之銷售名義人盛昕公司負責人為何鐳，該公司無銷貨事實，基於為幫助納稅義務人逃漏稅捐，自92年7 月1 日至93年6 月30日止竟連續填製不實統一發票之商業會計憑證予翰園國際股份有限公司、原告等營業人充當進項憑證，扣抵銷項稅額，幫助渠等逃漏營業稅稅捐等情，業據被告提出94年5 月9日財北國稅法字第0940255440號刑事案件移送書、盛昕公司營業稅年度資料查詢進項來源明細、專案申請調檔統一發票查核清單等件附原處分卷為憑（見原處分卷第146-155 頁）；盛昕公司設立於90年12月26日，登記營業項目為套裝軟體㈤被告依據原確定判決意旨，認定原告取具非實際交易對象盛㈥原告雖主張依臺北市國稅局調查盛昕公司進出口資料，顯示

六、綜上所述，原告主張，並不可取。原處分追減原罰鍰處分38

七、本件事證已臻明確，兩造其餘主張陳述，於判決結果不生影

八、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第236 條