臺北高等行政法院判決

101年11月28日辯論終結

原告

台灣潤霸股份有限公司

代表人

林士桂

訴訟代理人

謝智硯 律師

被告

財政部臺灣省北區國稅局

代表人

李慶華（局長）住同上

訴訟代理人

鄧輝鼎

　林淑芬

　楊秀月

上列當事人間營業稅事件，原告不服財政部中華民國101年4月6日台財訴字第10100062620號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：

主文

事實及理由

一、事實概要：原告民國（下同）90年至92年間銷售貨物及勞務，未依規定開立統一發票，漏報銷售額合計新臺幣（下同）1,114 萬3,736 元，經被告查獲，核定補徵營業稅額55萬7,187 元，並分別按所漏稅額5 萬7,187 元及50萬元處以1 倍及3 倍罰鍰，合計155 萬7,100 元。原告不服，循序訴經最高行政法院99年度判字第1099號判決駁回而告確定在案。嗣原告於100年10月31日依稅捐稽徵法第28條第2 項及行政程序法第128條第1 項規定申請更正營業稅及裁罰倍數，經被告以101 年1 月4 日北區國稅桃縣三字第1010010892號函（下稱原處分）復，准予更正營業稅為53萬654 元及罰鍰為148 萬2,900元。原告就更正後之營業稅罰鍰不服，經提起訴願遭駁回，遂提起本件行政訴訟。

二、本件原告主張：

㈠被告經重核而更正本稅及罰鍰金額，所為之原處分係屬第二次裁決，且原處分已附記救濟教示條款，訴願決定亦係為實體審理，均可認原處分係一新的行政處分。原告以此一新處分為訴訟標的提起行政爭訟，與最高行政法院99年度判字第1099號判決之訴訟標的並不相同，自不受該判決既判力之拘束。本件原處分既屬尚未確定之新處分，依從新從輕原則及比例原則，應得適用稅捐稽徵法第1 條之1 第4 項、第48條之3及 加值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法）第53條之1之 規定，適用財政部100 年11月3 日財政部台財稅字第10004535201 號令修正發布之稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表（下稱現行裁罰金額或倍數參考表），另為有利於原告之處分。

㈡最高法院98年度台上字第35號民事判決業認定原告與劦鵬實業有限公司（下稱劦鵬公司）間之專利授權契約屬法律上之重複授權，其法律效果應屬無效，乃判命原告返還劦鵬公司預收之500 萬元權利金，故原告並無營業行為及營業收入，自無營業稅徵收之問題。被告卻以經民事判決審認無效之銷售行為，認定原告有營業行為，即與民事確定判決認定之事實相矛盾，其依據錯誤之事實，核課營業稅及罰鍰處分亦屬錯誤。最高行政法院99年度判字第1099號判決命原告應繳交該營業行為所課徵之營業稅，亦顯與民事確定判決有所矛盾等情。並聲明求為判決原處分不利於原告之部分及訴願決定均撤銷。

三、被告則以：原告營業稅及罰鍰事件之相關課稅構成要件等實體事項，業經最高行政法院99年度判字第1099號判決確定在案，原告自應受該判決既判力之拘束，惟依原告提示之合約書、存摺影本與相關收據資料，其中原核定90至92年度之劦鵬公司專利權收入500 萬元應內含營業稅額而有計算錯誤之情事，乃更正原告之銷售額、營業稅額及罰鍰金額，是被告所為原處分並非一新的行政處分。又原告既曾就已原核課稅額及罰鍰處分循序提起行政救濟，並經行政法院實體確定判決予以維持，原告本可依再審程序謀求救濟，自不允其再依行政程序法第128 條規定申請重新進行行政程序。另系爭罰鍰確定日期為99年10月22日，早於營業稅法第51條及稅捐稽徵法第1 條之1 第4 項修正施行之100 年4 月1 日及同年11月25日，屬裁罰確定之案件，依稅捐稽徵法第1 條之1 第4 項及第48條之3 規定，自無修正後營業稅法第51條及財政部100 年3 月18日台財稅字第10004511251 號令修正發布之裁罰金額或倍數參考表適用之餘地，被告否准變更裁罰倍數，並無不合等語，資為抗辯。並聲明求為判決駁回原告之訴。

四、兩造之爭點：本案是否受最高行政法院99年度判字第1099確定判決既判力之拘束？被告所為更正原核課稅額及罰鍰，其中系爭罰鍰有無現行裁罰金額或倍數參考表之適用？

五、本院之判斷：

㈠按「行政處分如有誤寫、誤算等顯然錯誤，原處分機關固得依申請或職權更正之，該更正行為既變更原行政處分之內容，經對外發布，而對人民直接發生效力，即為行政處分，如因更正之行政處分受有不利者，自應許其提起訴願或行政訴訟。」最高行政法院91年度判字第1119號判決要旨參照。本件原告以被告於核定該公司90-92 年度營業稅中，以收款金額核定為銷售額，與營業稅法第16條之規定不符，遂申請被告就前所為原課稅額及罰鍰處分為更正，其中就罰鍰部分並請求適用現行裁罰金額或倍數參考表為裁罰，被告查明其確有誤算之顯然錯誤，乃予以更正應行補徵之營業稅額及罰鍰(適用修正前之裁罰金額或倍數參考表為裁罰) ，核諸上開說明，被告所為之更正行為係屬行政處分，原告對之提起訴願、行政訴訟，並無不合。

㈡次按「訴訟標的於確定之終局判決中經裁判者，有確定力。」行政訴訟法第213 條定有明文。又「為訴訟標的之法律關係於確定終局判決中經裁判，該確定終局判決中有關訴訟標的之判斷，即成為規範當事人間法律關係之基準，嗣後同一事項於訴訟中再起爭執時，當事人即不得為與該確定判決意旨相反之主張，法院亦不得為與該確定判決意旨相反之判斷。」最高行政法院93年判第782 號判決意旨參照。本件原告於90年至92年間銷售貨物及勞務，未依規定開立統一發票，漏報銷售額合計1114萬3,736 元，經被告查獲，核定補徵營業稅額55萬7,187 元，並分別按所漏稅額5 萬7,187 元及50萬元處以1 倍及3 倍罰鍰，合計155 萬7,100 元。原告不服，申請復查，未獲變更，經提起訴願遭決定駁回，遂提起行政訴訟，先後經本院以97年度訴字第1861號判決駁回原告之訴、最高行政法院99年度判字第1099判決駁回原告之上訴而告確定，此有本院97年度訴字第1861號判決、最高行政法院99年度判字第1099判決在卷可稽( 見被告答辯狀所附卷宗第71-82 頁) 。是以，系爭營業稅之稅捐客體之有無、範圍及其歸屬，業經上開確定終局判決為裁判，原告即不得為與該確定判決意旨相反之主張，本院亦不得為與該確定判決意旨相反之判斷。從而，原告主張依最高法院98年度台上字第35號民事判決之認定，原告與劦鵬公司間之專利授權契約屬法律上之重複授權，其法律效果應屬無效，故原告並無營業行為及營業收入，被告認定原告有營業行為，其依據錯誤之事實，核課營業稅及罰鍰處分亦屬錯誤云云，自非可採。

㈢又按「財政部發布之稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表變更時，有利於納稅義務人者，對於尚未核課確定之案件適用之。」「第1 項所稱確定，係指左列各種情形：……五、經行政訴訟判決者。」「納稅義務人違反本法或稅法之規定，適用裁處時之法律。但裁處前之法律有利於納稅義務人者，適用最有利於納稅義務人之法律。」為100 年11月23日修正公布稅捐稽徵法第1 條之1 第4 項、第34條第3 項第5 款及第48 條 之3 所明定。又「第14條所定之銷售額，為營業人銷售貨物或勞務所收取之全部代價，包括營業人在貨物或勞務之價額外收取之一切費用。但本次銷售之營業稅額不在其內。」「營業人違反本法後，法律有變更者，適用裁處時之罰則規定。但裁處前之法律有利於營業人者，適用有利於營業人之規定。」為營業稅法第16條第1 項及第53條之1 所規定。另「……稅捐稽徵法第48條之3 ，對於公布生效時尚未裁罰確定之案件均有其適用……上開法條所稱『裁處』，依修正理由說明，包括訴願、再訴願及行政訴訟之決定或判決。準此，稅捐稽徵法第48條之3 修正公布生效時仍在復查、訴願、再訴願及行政訴訟中，尚未裁罰確定之案件均有該條之適用。」經財政部85年8 月2 日台財稅第851912487 號函釋在案。

㈣經查，原處分係針對原告於100 年11月8 日提出之查對更正申請書為更正之處分( 見本院卷第20頁) ，依該申請書之記載「…上述90年至92年期間核定案件，係以收款金額核定為銷售，已包括本次銷售之營業稅額在內，應以實際收款金額倒除1.05以計算銷售額，貴局適用法令顯有違加值型及非加值型營業稅法第16條之規定，…。」等語，因原核定90至92年度自劦鵬公司之專利權收入500 萬元部分，並未另外收取營業稅額，該筆交易應內含營業稅額，被告以原告之申請為有理由，乃准予更正銷售額為1,061 萬3,082 元營業稅額53萬654 元及罰鍰148 萬2,900 元，足徵原處分係僅就原核定有誤算之顯然錯誤，予以更正應行補徵之營業稅額及罰鍰。關於原告有無違反營業稅法之規定、應否補徵營業稅額及罰鍰之實體事項之判斷，業經另案判決確定，已如前述，系爭罰鍰確定日期為99年10月22日，早於營業稅法第51條修正時（自100 年4 月1 日施行）及稅捐稽徵法第1 條之1 第4 項生效時(100年11月25日) ，為裁罰確定之案件。是以，本案非屬尚未核課確定之案件，核諸上開規定，系爭罰鍰並無現行裁罰金額或倍數參考表之適用，要可認定。從而，原告主張依稅捐稽徵法第48條之3 及營業稅法第53條之1 規定之從新從輕處罰原則，原處分應依現行稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表裁處，改適用修正後之倍數1.5 倍及0.6 倍處罰云云，亦非可採。

六、綜上所述，原告所訴各節均不可採，被告依原告100 年11月8 日之申請書及相關事證，認定原告原銷售額內含營業稅，原計算時未予減除，乃准予重行計算後更正營業稅為53萬654 元及罰鍰為148 萬2,900 元，於法並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，原告仍執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。

七、本件判決基礎已臻明確，兩造其餘之攻擊防禦方法經本院斟酌後，核與判決不生影響，無一一論述之必要，併予敘明。

八、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1 項前段，判決如主文。

臺北高等行政法院第五庭