臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)102年度訴字第1293號

• 裁判案由: 土地增值稅
• 案件類型: 行政
• 審判法院: 臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)
• 裁判日期: 103 年 07 月 03 日
• 當事人: 張慶圓、臺北市稅捐稽徵處

臺北高等行政法院判決
102年度訴字第1293號103 年6 月5 日辯論終結原 告　張慶圓
被 告　臺北市稅捐稽徵處
代　表　人　黃素津
訴訟代理人　林麗雪
林美君
上列當事人間土地增值稅事件，原告不服臺北市政府中華民國102 年6 月26日府訴一字第10209092900 號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：
１、民國97年9 月3 日，原告出售其所有臺北市○○區○○段○○段○○○號持分土地（宗地面積為485 平方公尺，權利範圍196/10000 ，以下簡稱出售土地；地上建物門牌為臺北市信義區永吉路177 號12樓）予第三人三花英實業股份有限公司（以下簡稱三花英公司），並於同日向被告所屬信義分處申報土地移轉現值及土地增值稅，經核定應納土地增值稅為新臺幣（下同）91萬3,535 元，同年月15日完成所有權移轉登記。98年5 月15日，原告向其父親○○○購買臺北市信義區同地號土地（宗地面積48 5平方公尺，權利範圍198/10000 ，以下簡稱重購土地，地上建物門牌為臺北市○○區○○路○○○號12樓之1 ），98年6 月15日辦竣所有權移轉登記。
２、98年8 月11日，原告申請依土地稅法第35條規定，就其已納土地增值稅內，退還不足支付新購土地地價之數額，經被告所屬信義分處分別以98年8 月27日北市稽信義甲字第09831949200 號及98年10月29日北市稽信義甲字第09832378400 號函，准退還已繳納之土地增值稅76萬1,279 元、15萬2,256
元，計91萬3,535 元。
３、嗣被告查得原告於99年10月11日出售重購土地部分持分102/10000 予第三人即原告的妹妹張慶如，並於同日申報土地移轉現值，99年11月24日辦竣所有權移轉登記。被告審認原告於上開重購土地完成移轉登記之日起5 年內再行出售該土地，乃依土地稅法第37條規定，以101 年10月31日北市稽信義甲字第1013048680 0號函，對原告核定追繳原退還之土地增值稅款計91萬3,535 元。原告不服，申請復查未獲變更，仍不服提起訴願，經決定駁回後，提起本件行政訴訟。
二、原告主張：
１、土地稅法第37條立法理由，係為避免當事人退稅後，將另購土地出售或轉作其他用途以逃漏增值稅，並從事土地投機，獲取不當利益，很明顯地，部分土地移轉不能從事土地買斷及投機炒作，這說明了土地稅法第37條所謂再行移轉，是指土地所有權全部實質移轉（買斷）故部分土地移轉且沒有土地投機炒作事實，即無土地稅法第37條規定之適用，財政部94年9 月15日台財稅字第09404561510 號令釋亦循此立法精神及理由引用之。原告因配偶罹患癌症，無工作收入又需龐大金錢支付醫療費用向妹妹借錢，妹妹堅持過戶部分產權過戶確保債權，原告不得已將重購土地之一部分抵押，向妹妹週轉巨額現金作為醫療費用，重購土地之部分移轉，是抵押而非買賣，亦非土地投機炒作。
２、法條引用的不合宜，不應由百姓承擔，被告不思反省檢討土地稅法第37條立法精神及理由，堅持專業的偏執，不斷重複強調係土地稅法第35條、第37條依法行政，思維僵化及專業知識的趨同性，錯誤不斷被複製與學習，缺乏學習及意見交換，使機關的本位主義更被強化。本件原告將重購土地的部分轉移原因，是為抵押借款救命，不是土地炒作，被告核定原告退還土地增值稅，是不合宜的，實有違誤。
３、聲明求為判決：
1 訴願決定及原處分均撤銷。
2 訴訟費用由被告負擔。
三、被告主張：
１、原告97年9 月3 日出售195 地號持分土地，權利範圍196/10000 ，經審認土地出售地價3,809,063 元，並核課土地增值稅913,535 元。98年5 月15日原告購買同地號土地，權利範圍198/10000 ，新購土地地價為3,984,217 元。98年8 月11日原告申請依土地稅法第35條規定，就已納土地增值稅額內，退還不足支付新購土地地價之數額，先後經核准退還土地增值稅額761,279 元、152,256 元，計913,535 元。101 年10月31日查獲原告於99年10月11日出售新購土地持分102/10000 ，核其新購土地自完成移轉登記之日起5 年內再行移轉，經被告依土地稅法第35條規定重新核算，系爭出售土地地價扣除已繳納土地增值稅後之餘額，已無不足支付其餘新購部分土地地價之數額，乃依土地稅法第37條規定核定追繳退還之土地增值稅913,535 元，洵屬有據。
２、土地稅法第37條規定是為避免當事人於退稅後即將另購之土地出售，或轉作其他用途，以逃漏增值稅，並從事土地投機，依規定，新購之土地，自完成移轉登記之日起5 年內，如再行移轉或改作其他用途，即構成應追繳原退還稅款之法定要件。原告與第三人張慶如於99年10月11日訂約，同日申報出售新購土地及房屋部分持分，99年11月24日完成登記，其新購土地自完成移轉登記之日起5 年內有部分再行移轉，為不爭事實，原告主張部分移轉只是權充抵押，核不足採，被告核定追繳土地增值稅額，並無不合。
３、聲明求為判決：
1 原告之訴駁回。
2 訴訟費用由原告負擔。
四、本院的判斷：
１、土地稅法第35條第1 項第1 款規定：「土地所有權人於出售土地或土地被徵收後，自完成移轉登記或領取補償地價之日起，2 年內重購土地合於左規定之一，其新購土地地價超過原出售土地地價或補償地價，扣除繳納土地增值稅後之餘額者，得向主管稽徵機關申請就其已納土地增值稅額內，退還其不足支付新購土地地價之數額：一、自用住宅用地出售或被徵收後，另行購買都市土地未超過3 公畝部分或非都市土地未超過7 公畝部分仍作自用住宅用地者。……」第37條規定：「土地所有權人因重購土地退還土地增值稅者，其重購之土地，自完成移轉登記之日起，5年內再行移轉時，除就
該次移轉之漲價總數額課徵土地增值稅外，並應追繳原退還稅款；重購之土地，改作其他用途者亦同。」明定了納稅義務人在符合法定要件下，得依法申請退還土地增值稅之情形，及追繳退稅的要件。
２、又財政部84年1 月11日台財稅第841601025 號函釋：「土地所有權人重購自用住宅用地經核准退稅後，清查發現該重購土地地上建物部分已變更使用，倘未變更仍作自用住宅使用之持分土地地價扣除繳納土地增值稅後之餘額，且其超過之金額大於原退稅款者，准免依土地稅法第37條規定追繳其原退還之稅款。」86年12月23日台財稅字第861932486 號函釋：「土地所有權人重購自用住宅用地經核准退稅後，經發現該重購土地地上建物部分已變更使用，如其仍作自用住宅使用部分土地地價，超過原出售土地地價扣除繳納土地增值稅後之餘額，惟超過之金額小於原退稅款者，應按房屋使用情形所占土地面積比例，就仍作自用住宅使用部分土地地價，計算新購土地地價，重新核算應退稅額，原退稅款超過重新核算應退稅額部分，應予追繳。」乃係財政部基於職權，就重購退稅後，部分變更使用，本於比例適用原則，重核應退稅款辦理追繳所為之釋示，核未逾越法律規定，與前揭土地稅法規範意旨亦無牴觸，自可適用。
３、本件如事實概要欄所載之事實，有97年9 月3 日土地所有權買賣移轉契約書、土地增值稅繳款書、申報人為原告與三花英公司之97年9 月3 日土地增值稅土地現值申報書、98年5
月15日土地建築改良物所有權買賣移轉契約書、申報人為原告與○○○之98年5 月15日土地增值稅土地現值申報書、土地增值稅繳款書、原告98年8 月11日土地增值稅自用住宅用地重購退稅申請書、被告所屬信義分處98年8 月27日北市稽信義甲字第09831949200 號函、99年10月11日土地所有權買賣移轉契約書、99年10月11日建築改良物所有權買賣移轉契約書、契稅申報書、99年10月11日土地增值稅土地現值申報書、被告101 年10月31日北市稽信義甲字第10130486800 號函、地籍查詢資料、被告98年10月29日北市稽信義甲字第09832378400 號函等附於原處分卷，及相關之地籍查詢資料附於訴願決定卷可稽，為可確認之事實。
４、至原告表示其僅係移轉重購土地的一部分，而非全部，且是因為向妹妹借款抵押擔保，不是土地投機炒作等語。經查：⑴、土地增值稅是以已規定地價之土地所有權的移轉為其稅捐客體，土地稅法第28條前段即規定：「已規定地價之土地，於土地所有權移轉時，應按其土地漲價總數額徵收土地增值稅。」土地增值稅的減免方法有退還稅款、減徵稅款、免徵稅款或記存稅款，土地稅法第35條第1 項將自用住宅用地出售，另行購買都市土地未超過3 公畝部分或非都市土地未超過7 公畝部分仍作自用住宅用地，得申請就已納土地增值稅額內，退還不足支付新購土地地價數額的規定，就是退還稅款之土地增值稅的減免方法，所退還的乃是重購以前，因出售自用住宅用地繳納的土地增值稅。足見，納稅義務人除應具備於2 年內先售後購自用住宅用地之積極要件外，仍須符合未於5 年內再行移轉重購土地之消極要件，始能終局享有土地稅法第35條第1 項第1 款有關重購退稅規定之土地增值稅的減免優惠。
⑵、本件原告先於97年9月3 日將195 地號土地，權利範圍萬分
之196 出售予三花英公司，98年5 月向原告父親○○○購買同地號土地，權利範圍萬分之198 ，嗣並申請退還97年9 月其因出售195 地號土地所繳納之土地增值稅91萬3,535 元。惟原告於重購之土地98年6 月15日完成移轉登記之日起，將重購土地權利範圍萬分之102 部分，於5 年內之99年10月再行移轉予第三人即原告妹妹張慶如等情，已如前述，而系爭權利範圍萬分之198 之重購土地，原告及第三人張慶如分別係權利範圍萬分之96及萬分之102 之所有權人，亦有所有權人為原告及張慶如之土地所有權部地籍資料查詢附於訴願決定卷可憑，原告於5 年內將重購土地之一部分再行移轉之情節，至為明確。則被告本於前揭函釋之比例適用原則，依土地稅法第35條規定重新核算，以剩餘新購土地地價為1,931,741 元（新購土地每平方公尺申報移轉現值414,893 元，即414,893 ×485 ×96/10000＝1,931,741 ），出售土地地價
為3,809,063 元，出售土地原已繳納之土地增值稅為913,535 ，出售土地地價扣除已納土地增值稅為2,895,528 元（
3,809,063 －913,535 ＝2,895,528 ），並沒有不足支付新購土地地價數額之情形，依土地稅法第37條規定，對原告追繳原退還土地增值稅91萬3,535 元，洵屬有據。而原告之抵押擔保說法，明顯與原告實質移轉所有權予第三人之事證不符，不能為有利原告之認定，自屬當然。
五、綜上，原告所訴各節，均無可採。被告依土地稅法第37條規定，對原告追繳原退還土地增值稅額91萬3,535 元之決定，並無違誤，訴願決定遞予維持，亦無不合，原告訴請判決如聲明所示，為無理由，應予駁回。
六、本案事證已明確，兩造其餘攻擊及防禦方法，均與本件判決結果不生影響，爰不一一論駁，併予敘明。
七、結論，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1 項前段，判決如主文。
中　　華　　民　　國　　103　 年　 7　　　月　 3　　　日
臺北高等行政法院第二庭
審判長法 官　胡方新
法 官 鍾啟煌
法 官 蘇嫊娟
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。三、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴訟法第241條之1第1項前段）
四、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同條第1項但書、第2項）
┌─────────┬────────────────┐│得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 ││代理人之情形 │ │├─────────┼────────────────┤│㈠符合右列情形之一│1.上訴人或其法定代理人具備律師資││ 者，得不委任律師│ 格或為教育部審定合格之大學或獨││ 為訴訟代理人　 │ 立學院公法學教授、副教授者。 ││ │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備會計師資格者。 ││ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備專利師資格或依法得為專││ │ 利代理人者。 │├─────────┼────────────────┤│㈡非律師具有右列情│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、││ 形之一，經最高行│ 二親等內之姻親具備律師資格者。││ 政法院認為適當者│2.稅務行政事件，具備會計師資格者││ ，亦得為上訴審訴│ 。 ││ 訟代理人 │3.專利行政事件，具備專利師資格或││ │ 依法得為專利代理人者。 ││ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關││ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬││ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業││ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │├─────────┴────────────────┤│是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴││人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出㈡所示關係之釋明││文書影本及委任書。 │└──────────────────────────┘中　　華　　民　　國　　103　 年　　7　　 月　　9　　 日書記官 陳清容