臺北高等行政法院判決

103年3月20日辯論終結

原告

進金鎮實業有限公司

代表人

唐肇豪律師（清算人）

訴訟代理人

王子文 律師

訴訟代理人

賴麗容 律師

複代理人

張清凱 律師

被告

財政部北區國稅局

代表人

李慶華（局長）住同上

訴訟代理人

簡素珍

上列當事人間營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國101 年11月16日台財訴字第10100198290 號（案號：第10101950號）訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：

主文

事實及理由

一、事實概要：原告民國95年度營利事業所得稅結算申報，列報全年所得額新臺幣（下同）618,228 元，被告初查暫按其申報數核定，嗣查獲原告無進貨事實取具潤有實業有限公司（下稱潤有公司）開立不實之統一發票銷售額合計4,028,885 元，作為進項憑證，虛報營業成本，乃重行核定營業淨利6,993,724 元及全年所得額8,462,356 元。其後，被告復查獲原告無進貨事實取具珈郁企業有限公司（下稱珈郁公司）及洛克美企業有限公司（下稱洛克美公司）開立不實之統一發票銷售額合計7, 626,927元，作為進項憑證，虛報營業成本，乃再重行核定營業淨利10,805,408元，全年所得額12,274,040元及本次應補稅額952,921 元，並按所漏稅額952,921 元處1 倍之罰鍰952,921 元。原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。

二、原告主張略以：（一）被告完全未參酌原告提出之相關進貨憑證、發票等證據資料，僅以營業稅部分之確定之事實作為本案營利事業所得稅補徵之唯一認定依據。未盡其行政機關調查與善盡舉證責任之義務，而違反稅捐稽徵法第12條之1第3 項、行政程序法第9 條之規定。（二）原告確實因向潤有公司進貨而取具潤有公司開立之統一發票，並無虛報營業成本；又原告與珈郁公司交易，均有實際金流，有代工合約書、發票、進貨單、付款支票與往來明細及對帳單供核，原告確實因向珈郁公司進貨而有以禁止背書轉讓之華南銀行信維分行支票支付珈郁公司之情事。另依臺灣板橋地方法院檢察署（現更名為臺灣新北地方法院檢察署，下稱新北地檢署）98年度偵字第11786 號不起訴處分書所載，上開資金部分雖存入廖○○帳戶內，惟該珈郁公司既為廖○○所指示設立，該資金存入珈郁公司實際負責人帳戶內，該資金顯係在賣方持有之下，自無從以該資金流入廖○○帳戶，即無理推論交易不實。原告向珈郁公司購買之原物料、委託代工、成品銷售等情，有95年8 月至96年6 月之401 申報書可查，足證確有進貨事實。又珈郁公司於接受原告之訂單後自可委託代工加工，該公司資產負債表無機器設備一節，自無礙於合約之履行，更不足以推論系爭交易不實。（三）原告業經提具與洛克美公司間真實交易之合約書、取得洛克美公司之發票暨付款明細、支票及統一發票影本等帳證供核，有實際之金流。雙方亦有簽定交易合約書，並約定以「代工包裝」為契約之標的，顯見交易確屬真實。又洛克美公司於接單後可委託代工加工，該公司無勞務成本及加工成本一節，自無礙於合約之履行。另查合約書中未書立訂約日期及代表人之簽章，應僅為公司員工草擬該份契約書草稿時之疏失，該份委託書實已因於甲方欄明確記載「○○鎮實業有限公司」，且蓋有○○鎮實業有限公司之公司章而得確定該合約之立契約書人係為○○鎮公司，該委託書之真實性及內容實不因漏載而有任何影響。況支付貨款13,009,771元之金流情形甚為明確，被告於另案雖以原告負責人卓○○與洛克美間之一筆往來款項而認定並無真實交易，然查此一筆往來款項之金額僅有700, 030元，實不足據以推論上開全部貨款之支付均為不實，被告顯未盡舉證責任而純以臆測認定原告無進貨事實，顯與事實不符。（四）又被告對於原告違章行為（原告否認之），是否具故意或過失俱未予以舉證，逕以行政法上義務之違反，即推定原告具有故意，顯違反行政罰法第7 條所揭示之處罰責任原則，及裁罰機關應盡對行為人可歸責性之舉證責任，被告所為系爭裁罰處分顯屬違法而應予撤銷等語。並聲明求為判決撤銷訴願決定、原處分（含復查決定）。

三、被告答辯則以：（一）依被告刑事案件移送書及新北地檢署檢察官98年度偵字第11786 號不起訴處分書所載，珈郁公司並無進、銷貨之事實，原告自無可能向該公司進貨。又原告與珈郁公司簽訂之代工合約書，其列載珈郁公司統一編號係另一案外公司佑良企業有限公司（下稱佑良公司，該公司因取具不實進項憑證及開立不實統一發票，分經臺灣桃園地方法院判處佑良公司實際負責人廖○○及該公司統一發票保管人張○○有罪在案）。原告對於其簽約對象珈郁公司統一編號有明顯錯誤，真實性顯屬可疑。且該合約書並未書立訂約日期及雙方代表人且無簽名或蓋章資料，有違一般交易常情。另珈郁公司95年度僅有其登記負責人陳○○之薪資所得扣繳資料，並無其他員工扣繳資料；又該公司95年度營利事業所得稅結算申報並無勞務成本；該公司95年度資產負債表並無任何機器設備可供加工，且其95年度取得稅籍異常營業人開立之不實統一發票金額占其總進項金額比率達92.7﹪，益證珈郁公司無法提供代理加工之事實。至原告提示95年度給付貨款之支票5 紙，兌領人雖係珈郁公司，惟該兌領支票金額於存入珈郁公司帳戶當日，該公司旋即於當日以現金方式領出，顯有製作不實資金流程情形。（二）原告與洛克美公司簽訂之合約書並未書立訂約日期及雙方代表人且無簽名或蓋章資料。又原告究竟交付何種貨品與洛克美公司代工，原告均未提示相關代工貨品之名稱、規格、數量、貨號及運送單等文件供被告查核。另原告提示之進貨發票與進貨單日期有不一致之情形，及洛克美公司兌領支票日期與原告製作之明細分類帳沖轉原告帳載之「應付帳款」日期亦有不符情形。又該公司95年度並無任何員工之薪資所得扣繳資料，且該公司95年度營利事業所得稅並未如期申報，經被告依所得稅法第83條逕行核定；復於95年度未再購入其他機器設備，且其95年度取得稅籍異常營業人開立之不實統一發票金額占其總進項金額比率達86﹪，及開立不實統一發票金額與稅籍異常營業人占其總銷項金額比率達100%，益證洛克美公司無法提供代理加工之事實。（三）關於原告因同一漏稅事實營業稅行政救濟部分，分別經最高行政法院101 年度裁字第928號裁定及101 年度裁字第246 號裁定駁回其抗告，已告確定在案。（四）原告係營業人，應知悉營業行為應取具實際交易對象憑證之規定，其無進貨事實，猶持珈郁公司及洛克美公司開立之不實統一發票，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，並據而入帳作為營業成本，致減少當年度課稅所得額，自有違章之故意；縱無故意，亦有應注意能注意而不注意之過失。又原告未於裁罰處分核定前，以書面承認違章事實，並願意繳清稅款及罰鍰，依所得稅法第110 條第1 項、財政部66年7 月5 日台財稅第34334 號函釋及財政部98年12月8 日修正稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表規定，按所漏稅額952,921 元處1 倍罰鍰952,921 元並無違誤等語。並聲明求為判決駁回原告之訴。

四、按行政訴訟法第213 條規定：「訴訟標的於確定之終局判決中經裁判者，有確定力。」是案件既經法院裁判，在現行稅捐訴訟採爭點主義之原則下，其經裁判之爭點範圍內即發生既判力。當事人不得以該確定判決事件終結前所提出或得提出而未提出之其他攻擊防禦方法，於新訴訟為與該確定判決意旨相反之主張，法院亦不得為反於該確定判決意旨之裁判，此參最高行政法院72年判字第336 號判例意旨甚明。查原告95年度營利事業所得稅結算申報，前經被告查獲原告無進貨事實取具潤有公司開立不實之統一發票銷售額合計4,028,885 元，作為進項憑證，虛報營業成本，乃重行核定營業淨利6,993,724 元及全年所得額8,462,356 元，應補稅額1,961,032 元等事實，原告不服提起行政救濟，經本院101 年度訴字第723 號判決駁回原告之訴，並經最高行政法院102 年度裁字第121 號裁定駁回上訴確定，有上開判決、裁定在卷可稽。是關於原告取具潤有公司不實發票虛報營業成本，而遭補徵營利事業所得稅處分之合法性，既經確定判決確認，具有既判力，當事人及法院均應受其拘束，不能為反於該確定判決內容之判斷。準此，原告猶於本件主張其向潤有公司進貨而取具該公司開立之統一發票，並無虛報營業成本云云，洵非可採，合先敘明。

五、則本件應予審究者為：被告以原告95年度營利事業所得稅結算申報，取具無進貨事實之珈郁公司及洛克美公司統一發票銷售額合計7, 626,927元，作為進項憑證，虛報營業成本，乃重行核定應補稅額952,921元，並按所漏稅額處1倍之罰鍰952,921元，是否適法？本院判斷如下：

（一）按「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。」「稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿、文據；其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。」及「納稅義務人已依規定辦理結算申報，但於稽徵機關進行調查時，通知提示有關各種證明所得額之帳簿、文據而未依限期提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準核定其所得額。」為行為時所得稅法第24條第1 項、第83條第1 項及第3項所明定。次按稅務訴訟之舉證責任分配理論，主張權利或權限之人，於有疑義時，除法律另有規定外，應就權利發生事實負舉證責任，而否認權利或權限之人或主張相反權利之人，對權利之障礙、消滅、抑制之事實，負舉證責任，此依行政訴訟法第136 條準用民事訴訟法第277 條之規定甚明。因之，當事人主張事實須負舉證責任者，倘其所提出之證據不足為主張事實之證明，自不能認其主張之事實為真實，最高行政法院36年判字第16號判例意旨亦足參照。

（二）原告取具珈郁公司之不實進項統一發票部分：依原告所提示其與珈郁公司簽訂之代工合約書（見答辯狀附件3 ），其上列載珈郁公司統一編號為00000000，惟珈郁公司統一編號應為00000000，該代工合約書所列載之統一編號00000000，經被告查詢營業稅稅籍資料查詢作業BGM132W2，係另一案外公司佑良公司（見答辯狀附件3 ）。原告對於其簽約對象珈郁公司統一編號出現如此明顯錯誤，而買賣雙方對此重要交易合約文件，竟然均未發現而作出更正，有違常情。且佑良公司因取具不實進項憑證及開立不實統一發票，分經臺灣桃園地方法院100 年度訴字第885 號及101 年度訴緝字第17號刑事判決，就該實際負責人廖○○及該公司統一發票保管人張○○，因犯商業會計法之填製不實罪及稅捐稽徵法之幫助逃漏稅捐罪等，判決有罪在案，亦有該判決可稽（見答辯狀附件4 、5 ），足見該交易合約書之真實性實屬可疑。又該合約書並未書立訂約日期；立合約書人欄亦僅蓋有公司章，而未經雙方代表人簽名或蓋章，亦悖於一般交易常規。至原告雖提示95年度給付貨款之支票計5 紙，兌領人係珈郁公司，惟該發票記載品名均為「代工繳」，而所謂有「進貨之事實」，就「代工繳」而言，即珈郁公司為原告提供勞務，原告支付代價，然經查珈郁公司95年度綜合所得稅BAN 給付清單顯示（見答辯狀附件6 ），珈郁公司95年度僅有其登記負責人陳○○之薪資所得扣繳資料，並無其他員工扣繳資料；又該公司95年度營利事業所得稅結算申報（見答辯狀附件7 ），其申報之營業成本39,831, 284 元（本期進貨40,000 ,642元、期末存貨169,358 元）並無勞務成本；該公司95年度資產負債表（見答辯狀附件8 ）並無任何機器設備可供加工；且其95年度取得稅籍異常營業人開立之不實統一發票金額占其總進項金額比率達92.7﹪（見答辯狀附件9 ）。綜觀上情，珈郁公司顯然無法提供代理加工之勞務給原告，故由原告所提發票之內容來看，亦無法證實原告有進貨之事實。此外，經核對珈郁公司銀行存款往來明細表暨對帳單資料（見答辯狀附件10），該兌領支票金額於存入珈郁公司帳戶當日，該公司旋即於當日以現金方式領出，其資金流程之真實性亦非無疑，自難認原告主張其與珈郁公司有實際交易一節為可採。

（三）原告取具洛克美公司之不實進項統一發票部分：依原告提示其與洛克美公司簽訂之合約書（見答辯狀附件11），該合約書並未書立訂約日期，立合約書人欄亦僅蓋有公司章，而未經雙方代表人簽名或蓋章，有違一般交易常情。又依合約書第2 條：「買賣雙方以代工包裝為主要標的，代工內容經雙方議定後如附件（出貨、進貨單等證明文件）所示。」及洛克美公司所開立之發票品名均為「代工繳乙批」。惟合約內容對於原告究竟交付何種貨品與洛克美公司代工，原告並未提示相關代工貨品之名稱、規格、數量、貨號及運送單等文件供查核。另就原告所提示之進貨發票、進貨單、付款支票及明細分類帳等，經核對該進貨發票與進貨單日期有部分不一致之情形（見答辯狀附件12、13）；洛克美公司兌領支票日期與原告製作之明細分類帳沖轉原告帳載之「應付帳款」日期亦有不符情形（見答辯狀附件14），是原告提示之上開進貨發票等帳證資料既無法勾稽相符，亦難逕認其主張可採。又依洛克美公司95年度綜合所得稅BAN 薪資給付清單顯示（見答辯狀附件15），洛克美公司該年度並無任何員工之薪資所得扣繳資料；且該公司95年度營利事業所得稅並未如期申報，經被告依所得稅法第83條逕行核定（見答辯狀附件16）；復依該公司93至94年度資產負債表僅列報機器設備90,000元，且依該公司95年1 至4 月間營業人進銷項交易對象彙加明細表（進項來源）（以上見答辯狀附件17），其95年度並未再購入其他機器設備；另其95年度取得稅籍異常營業人開立之不實統一發票金額占其總進項金額比率達86﹪（見答辯狀附件18），及開立不實統一發票金額與稅籍異常營業人占其總銷項金額比率達100%（見答辯狀附件19）。據此，堪認洛克美公司並無法提供原告代理加工勞務之事實，原告主張其與洛克美公司有實際交易一節，亦難憑採。

（四）又原告就己身之交易對象及交易事實應知之最詳，猶取具無進貨事實之珈郁公司及洛克美公司發票作為進項憑證，虛報營業成本，致生漏報所得額之結果，自難解免其故意過失之責，是被告依所得稅法第110 條第1 項、稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表之規定，按所漏稅額952,921元處1 倍之罰鍰952,921 元，並無不合。

六、從而，原處分於法並無違誤，訴願決定予以維持，核無不合。原告訴請撤銷，為無理由，應予駁回。

七、本件事證已臻明確，兩造其餘主張及陳述，經核於判決結果不生影響，爰不逐一論列，附此敘明。

據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。

臺北高等行政法院第二庭