臺北高等行政法院判決

104 年5 月7 日辯論終結

原告

安禾利企業有限公司

代表人

呂尚洋（董事）住同上

訴訟代理人

林佳穎 律師

被告

財政部關務署基隆關

代表人

廖超祥（關務長）

訴訟代理人

李志忠

　林瑜銘

　高英智

上列當事人間進口貨物核定稅則號別事件，原告不服財政部中華民國103 年5 月5 日台財訴字第10313920210 號（案號：第10300238號）、第10313921020 號（案號：第10300451號）、第10313921090 號（案號：第10300452號）及103 年7 月3 日台財訴字第10313936190 號（案號：第10300771號）及第10313936900 號（案號：第10300772號）等訴願決定，合併提起行政訴訟，本院判決如下：

主文

事實及理由

一、事實概要：

㈠原告委由晨峰報關有限公司，於民國102 年2 月18日向被告連線申報進口FIRE BRICKS （鎂碳磚/ 以樹脂鍵結，未經培燒）貨物乙批（報單號碼：第AE/02/0450/1014 號），原申報第1 項單價為FOB USD 2.35/PCE及第2 項單價為FOB USD0.92/PCE，經被告依關稅法第18條第2 項規定，准其繳納相當金額保證金先行驗放，事後再加審查。嗣據財政部關務署調查稽核組（下稱調查稽核組）查價結果，上開貨物均改按FOB TWD 25/KG 核估完稅價格，以102 年8 月5 日基普六補徵字第1020003777號函（下稱原處分一），檢附海關進口貨物各項稅款繳納證（補稅專用）第AEI11229306072號，並據以增估補稅。原告不服，申請復查，未獲變更；提起訴願，經財政部103 年5 月5 日台財訴字第10313920210 號（案號：第10300238號，下稱訴願決定一）訴願決定駁回。

㈡原告委由晨峰報關有限公司，分別於101 年7 月9 日及同年月23日向被告連線申報進口FIRE BRICKS （鎂碳磚/ 以樹脂鍵結，未經培燒）貨物二批（報單號碼：第AE/01/2365/0025 號及第AE/01/2556/0012 號，下稱A 、B 號報單) ，其中A 報單原申報第1 項及第2 項單價為FOB USD 0.825/PCE 、第3 項及第4 項單價為FOB USD 0.90/PCE；B 報單原申報第1 項單價為FOB USD 0.60/PCE及第2 項單價為FOB USD 1.35/PCE，經被告依關稅法第18條第1 項規定，按原告申報之事項，先行徵稅放行，事後再加審查。嗣被告據調查稽核組查價結果，均改按查得價格FOB TWD 25/KGM核估完稅價格，以102 年8 月28日基普六補徵字第1020001074號及第1020001075號函（下合稱原處分二），檢附海關進口貨物各項稅款繳納證（補稅專用）第AEI11229375713號及第AEI11229375705號，並據以增估補稅。原告不服，申請復查，未獲變更；提起訴願。經財政部103 年5 月5 日台財訴字第10313921020號（案號：第10300451號，下稱訴願決定二）訴願決定駁回。

㈢原告委由晨峰報關有限公司，於101 年7 月3 日向被告連線申報進口FIRE BRICKS （鎂碳磚/ 以樹脂鍵結，未經培燒）貨物乙批（報單號碼：第AE/01/2282/1012 號），原申報第1 項單價為FOB USD 0.60/PCE及第2 項單價為FOB USD 1.35/PCE，經被告依關稅法第18條第1 項規定，按原告申報之事項，先行徵稅放行，事後再加審查。嗣被告據調查稽核組查價結果，均改按查得價格FOB TWD 25/KGM核估完稅價格，以102 年8 月28日基普六補徵字第1020001073號函（下稱原處分三），檢附海關進口貨物各項稅款繳納證（補稅專用）第AEI11229369617號，並據以增估補稅。原告不服，申請復查，未獲變更；提起訴願，經財政部103 年5 月5 日台財訴字第10313921090 號（案號：第10300452號，下稱訴願決定三）訴願決定駁回。

㈣原告委由晨峰報關有限公司，於102 年3 月4 日向被告申報進口FIRE BRICKS （鎂碳磚/ 以樹脂鍵結，未經培燒）貨物乙批（報單號碼：第AE/02/0603/1033 號），原申報第1 項單價為FOB USD 0.75/PCE及第2 項單價為FOB USD 1.52/PCE，經被告依關稅法第18條第2 項規定，准其繳納相當金額保證金先行驗放，事後再加審查。嗣被告據調查稽核組查價結果，均改按查得價格FOB TWD 25/KGM核估完稅價格，以102年8 月29日基普六補徵字第1020003923號函（下稱原處分四），檢附海關進口貨物各項稅款繳納證（補稅專用）第AEI11229375903號，並據以增估補稅。原告不服，申請復查，未獲變更；提起訴願，經財政部103 年7 月3 日台財訴字第10313936190 號（案號：第10300771號，下稱訴願決定四）訴願決定駁回。

㈤原告委由晨峰報關有限公司，於102 年4 月15日至同年5 月27日向被告申報進口FIRE BRICKS （鎂碳磚/ 以樹脂鍵結，未經培燒）貨物計三批（報單號碼：第AE/02/1228/0041 號、第AE/02/1759/1012 號及第AE/02/1182/1019 號，下稱編號第1 號、第2 號及第3 號報單），其中編號第1 號報單原申報第1 項單價為FOB USD 0.75/PCE及第2 項單價為FOB USD 1.52/PCE，編號第2 號及第3 號報單原申報第1 項及第2項單價均為FOB USD 0.92/PCE，經被告依關稅法第18條第2項規定，准其繳納相當金額保證金先行驗放，事後再加審查。嗣被告據調查稽核組查價結果，均改按查得價格FOB TWD25/KGM核估完稅價格，以102 年10月8 日基普六補徵字第1020004082號及第0000000000函（下合稱原處分五），檢附海關進口貨物各項稅款繳納證（補稅專用）第AEI11229474425號及第AEI11229474441號、第AEI11329472428號，並據以增估補稅。原告不服，申請復查，未獲變更；提起訴願，經財政部103 年7 月3 日台財訴字第10313936900 號（案號：第10300772號，下稱訴願決定五）訴願決定駁回。原告對於訴願決定一至五均不服，合併提起本件行政訴訟。

二、本件原告主張：

㈠海關對從價課徵關稅之進口貨物，其核定完稅價格所應依據之價格，依序如下：進口貨物之交易價格（關稅法第29條）、同樣貨物之交易價格（關稅法第31條）、類似貨物之交易價格（關稅法第32條）、國內銷售價格（關稅法第33條)、計算價格（關稅法第34條）以及合理價格（關稅法第35條）。要之，海關對從價課徵關稅之進口貨物，按合理價格核定其完稅價格，必須無法依進口貨物之交易價格、同樣貨物之交易價格、類似貨物之交易價格、國內銷售價格、計算價格核定完稅價格時，始得依合理價格核定其完稅價格。

㈡被告謂本件不能適用同法第29條課稅之理由，並非有據：

⒈本案來貨價格之所以低廉，係因其為棄料、邊腳料、舊料等再利用之環保磚，自不能與其他進口廠商進口之高質全新原料產製之耐火磚相提並論。據悉該環保耐火磚係在大陸回收眾多費事費工、低階又污染之工業產品後，於當地顎碎再製，作為替補、修護之用的基本耐火磚，不符合專業鋼鐵廠在高效能工作面上之品質要求。因此，與國內專業製造廠進口原料氧化鎂（電熔鎂）、石墨，在國內產製完成之耐火磚，無論質地、價格、使用層面皆大不相同，故兩者成本上有顯著差異。此亦有終端使用者榮剛材料科技股份有限公司，受被告函查之回函內容表示：「於盛鋼桶內使用，品質尚屬堪用。」財政部訴願會亦認同品質尚屬堪用之說符合原告所稱（訴願案號：第10202343號，第8 頁上段）。因此不應以其他進口商進口之高質全新磚價格或鎂碳磚全原料產製論斤計價之價格，作為不利原告之認定。

⒉本案來貨係定型、成品環保磚，有實際重量、理論重量、尺寸公差、理化指標數值之差異，應以PC、塊單位來計價；被告並直接以單位換算均值以KG、噸單位計價，亦屬有誤。由於產業類別不同，鋼鐵鋼材種類眾多，本國大鋼鐵廠為符合國際鋼品需求，依窯爐大小、形狀，大量且長期使用本通案貨物多年，其他鋼鐵廠也採用本貨物規格，早已成為規格化商品。因為市場區隔、回收再製之貨源不穩定，所以終端通路商只選擇豐興鋼、榮鋼為銷售對象，並非特定客製磚、異形磚、特殊磚。

⒊鈺和企業公司與原告公司根本毫無關係。簡言之，事情經過為：鈺和企業公司係國內鋼鐵大廠對其專業信賴之交易對象，榮剛等鋼鐵企業不可能輕易接受無交易實績之原告公司作為交易對象；然原告公司因緣際會在中國開發出低價環保產品，鈺和公司亦同意銷售而賺取價差，此乃雙贏之局面，始有本件交易之產生。今若原告公司欲自行銷售產品予榮剛等公司，想必不為榮剛等公司所接受。被告謂鈺和公司何不自行進口可賺更多利潤云云，惟就原告公司言，倘原告公司能直接出售予終端使用者，原告公司豈願意將利潤分享予鈺和公司。被告之主張，僅係其臆測，均非有據，又被告先前曾執100 年及101 年數案之進口發票向本案進口商ZIBO RUNJIN REFRACTORIES CO., LTD （下稱Z 商）、SHANGDONG KAILAI INTERNATIONAL TRADE CO.,LTD. （下稱S 商）就相關發票內容透過駐外單位函詢，並獲Z 商及S 商回覆表示發票所載內容與金額無誤等情，惟被告竟仍認定該回覆不可採，令原告難以甘服。

㈢本件經被告認定無關稅法第29條規定之適用，已非適法，被告認定應以同法第35條規定課稅，更無依據：

⒈被告未證明本件無同法第31條至34條規定同樣貨物之交易價格、類似貨物之交易價格、國內銷售價格、計算價格之適用，即逕以同法第35條課稅，顯非適法。

⒉按「進口貨物之完稅價格，未能依第二十九條、第三十一條及前條規定核定者，海關得按國內銷售價格核定之…第一項所稱國內銷售價格，指該進口貨物、同樣或類似貨物，於該進口貨物進口時或進口前、後，在國內按其輸入原狀於第一手交易階段，售予無特殊關係者最大銷售數量之單位價格核計後，扣減下列費用計算者。」及「所稱特殊關係，指有下列各款情形之一：一、買、賣雙方之一方為他方之經理人、董事或監察人。二、買、賣雙方為同一事業之合夥人。三、買、賣雙方具有僱傭關係。四、買、賣之一方直接或間接持有或控制他方百分之五以上之表決權股份。五、買、賣之一方直接或間接控制他方。六、買、賣雙方由第三人直接或間接控制。七、買、賣雙方共同直接或間接控制第三人。八、買、賣雙方具有配偶或三親等以內之親屬關係。」分別為關稅法第33條及第30條第2 項所規定。原告公司與鼎寰公司間並無任何關稅法第30條第2 項所稱之特殊關係，被告亦未舉證說明究竟符合該條何款之關係，竟遽以認定本件無同法第33條之適用，顯非適法。原告公司曾回答與鼎寰公司之負責人吳國正為其員工，係基於被告之詢問人認為開立扣繳憑單即屬員工之意思，而順應回答，實際上薪資扣繳所得是因為理貨之故按件計酬，不定額、不定期，因而給付非執行業務者之個人報酬，除薪資一途別無其他選擇，才開立扣繳憑單而被誤認為具受僱關係之員工。惟此並非僱傭關係，有100 年至102 年扣繳憑單之金額完全不同可稽，且凡公司給付個人所得者，皆須開立扣繳憑單，然除執行業務者、演講或稿費等例外情形，絕大多數僅能以薪資所得方式開立，惟不能因此反推吳國正與原告間具有僱傭關係。又關於原告股東黃偉國為鼎寰公司銀行開戶資料列載之連絡人並領薪資，僅能證明雙方熟識（公司負責人到銀行開立公司戶，銀行要求填寫開戶人以外之第二聯絡人），惟並不符合前揭同法第30條第2 項特殊關係之規定。

㈣被告依專業商憑實際來貨所取樣品提供之價格TWD 25/KGS，作為同法第35條核估之價格，亦非有理：

⒈被告依關稅法第35條核估完稅價格之依據，係以原料每噸離岸價格FOB USD 930~1050元認定，且據悉該價格來源竟係以IM雜誌網站以及英文維基百科之資料為基礎。惟依據原告取得他人實際自大陸進口電熔鎂（即本件來貨鎂碳磚之主要原料）之價格顯示，實際進口價格約在每噸USD 570~580 元，可見被告認定之核估價格TWD 25/KGS，實際上應僅約有TWD 13.8~15.3/KGS 之行情（計算式：570/930*25=15.3 、580/1050*25=13.8），始為合理。蓋實際成本原料價格僅為其55%~61% 。遑論前開價格屬進口一貨櫃之電熔鎂製成全原料新品磚之價格，據悉倘大量進口電熔鎂，其價格應僅有每噸USD520~550元。又本件非全原料新品磚，係環保再製磚，故實際價格只會更加低廉。

⒉原告曾於訴願階段數次請求被告，依關稅法第42條調查其他廠商進口與本案相同之原料（電熔鎂）、貨物之單證案關資料，被告卻相應不理，亦突顯被告之認定，實有可疑，並非合理價格。另依其他訴願決定資料，得知耐火同業公會曾向被告表示：「製造過程中的損壞、缺角等不良品，基本上這些東西等同原料，通常會到原料堆裡，混入買入的原料回到製程中，並不可能有丟棄的行為。」，惟此為耐火材同業公會之臆測，不應做為不利原告之認定。

⒊況本案所指棄磚、邊腳料之產生非屬耐火磚廠製造過程中的損壞、缺角等不良品，而是在鋼鐵廠之製鋼過程，因窯爐尺寸或規格不合裁切下來的，如同織布廠不會有棄料、邊腳料，唯在成衣製造廠因衣服尺碼大小、形式不一才會產生的。被告錯估完稅價格實乃不諳產業內況所致。

㈤本件核課處分，被告未依關稅法施行細則第13條規定將最後決定及理由，以書面連同稅款繳納證併送原告，已非有據。被告竟援引103 年2 月14日談話記錄作為本件證物，可見其於101 年至102 年間處分作成時，應未盡調查之責，其遽以推翻關稅法第29條第5 項之價格，應屬無據。且被告成本分析是依照國內製造成本分析，惟本件是大陸進口商品，製造跟管銷費用都有極大差別，不應相提並論。被告以國內製造成本，稱原料、勞工都低廉之中國產品價格太低，並非有據。原告進口之貨品為環保磚，其他廠商進口相同貨名貨品可能係全新原料製成之高質磚或特殊磚，價格自有區別，被告對耐火磚價差很大，亦不爭執。況被告稱其他進口商進口之相同稅則貨品其申報貨價高於本案來貨數倍，究竟係幾倍，是否為相同或類似商品，若該等商品係相同或類似商品，何以本件無關稅法第31條、32條類似或相同貨品之適用。再者，除非其他廠商貨品非但相同或類似，且價格皆達6 、7 倍，否則被告依關稅法第35條規定核課25元之價格，即有違反關稅法施行細則第19條第2 款不應從高核估價格之規定。

㈥成本分析部分，被告提出之本案貨物主要原料電熔鎂之國際行情報價，實有偏頗：

⒈本件自大陸進口Magnesia,fused,97% MgO,lump電熔鎂（俗稱氧化鎂）之價格低於美金930~1050/ 公噸甚多，除可證明被告指控原告申報價格過低之成本分析有偏頗外，亦可證明調查稽核組依關稅法第35條規定，參據鎂碳磚主要原料之國際行情成本分析（即美金1050/ 公噸）核估本件完稅價格，並非合理，先予說明。被告雖在答辯狀中稱，被告提出原料成本之目的，並非直接引據核估完稅價格，然此有「調查稽核組依關稅法第35條規定，參據鎂碳磚主要原料之國際行情成本分析…核估本件完稅價格」等語可稽。

⒉本件應以大陸進口之價格為依據，而非IM雜誌資料價格為依據：關於被告稱本件貨物主要原料電熔鎂（俗稱氧化鎂）之國際行情報價部分，被告曾取得耐火磚材料同業公會說明：「中國大陸為氧化鎂生產之主要國家，基本上國際報價就是中國大陸的實際價格。」為被告所不爭執。因此，本件應以大陸進口臺灣之價格為依據。

⒊原告自行查得100 年11月1 日電熔鎂國際行情（見本院卷第125 頁），以被告所持之成分樣本Magnesia,fused,97%MgO,lump電熔鎂（氧化鎂）每噸行情為人民幣2750~2850元，折合美金僅約550 元～570 元美金/ 噸（以匯率1:5計），此與國內廠商實際進口價格相符，並無被告所稱之1050 美金/ 噸之行情。

㈦原告及訴外人全由公司、廣合公司並非公司法上關係企業，亦非關稅法第30條所稱之特殊關係，僅係為使中國供應商認為台灣進口商有一定實力而彼此互稱關係企業。鼎寰公司，則與原告安禾利公司屬上下游關係。被告雖稱原告無法證明鈺和公司之匯款與貨價無關，惟被告非但未明確指稱究竟是哪些匯款，更沒有讓原告閱覽鈺和公司之匯款記錄，原告無從證明。況倘被告認為鈺和公司之匯款與原告匯款有關，應由被告先舉證其關聯。原告公司與其他進口商之貨款，依本件交易模式係鈺和公司給付鼎寰公司、鼎寰公司給付原告公司、原告公司給付大陸供應商。故鼎寰公司負責人吳國正至高雄驗貨收款時，為求簡便計，就原告公司應給付大陸供應商之貨款金額，直接就鼎寰公司自鈺和公司取得而應給付原告公司後由原告公司給付中國供應商之部分，由原告公司授權吳國正在高雄當地銀行匯出，至於鼎寰公司應取得之剩餘貨款（包括鼎寰公司純利潤以及應再給付原告公司兩部分），係以現金、匯款或支票等方式之一先收取，再另給付。因此，代為匯款者係鼎寰公司負責人吳國正，並非鈺和公司，被告容有誤會。又因本件貨物係原告出售予鼎寰公司、鼎寰公司再出售鈺和公司，因此實質上係鈺和公司付款，自無庸置疑，而商業交易上亦常有以客票支付貨款之情事，此等應非得作為懷疑原告公司之依據。安禾利、訴外人全由公司、廣合公司皆屬進口商，彼此並無上下游關係，也未曾交互銷售本案貨品。即便三間公司因專案合作關係皆使用黃聖雯之帳戶，亦無從證明鼎寰公司與原告有被告機關所稱，關稅法第30條第2 項第6 款規定買、賣雙方由第三人直接或間接控制之特殊關係，而不得適用關稅法第33條核課完稅價格。

㈧被告謂其合理懷疑原告之理由，包括原告無法配合提供出口商出口影本無法提供付款單據，惟其中諸如出口商出口報單影本、金融機關帳戶資金出入資料影本，係處分作成後始經被告要求。本案之判斷，應以行政處分作成時為判斷，豈可因原告事後拒絕，就作為不利原告或作為有利原處分作成時之證據。

㈨即便本件應依關稅法第35條規定以合理方式計價，被告核定本件來貨價格之基礎，亦非合理：

⒈按「原審探求上訴人就系爭物品之完稅價格如何訂定時…上訴人陳稱驗估處係洽詢專業商查得合理行情價格…未見上訴人提出驗估處所據查詢系爭物品之價格證據資料，及係向何專業商詢價暨其所據之詢價資料文件供證，復經被上訴人於言詞辯論期日爭執，則上訴人就系爭物品之完稅價顯未能證明符合關稅法第35條後段進口貨物之完稅價格……海關得依據查得之資料，以合理之方法核定之之規定，訴願決定予以維持，均有不合，因而將訴願決定及原處分（即重核復查決定）予以撤銷。…驗估處既係洽詢專業商查得合理行情價格，自需有相關價目表可作憑據，此項價目表，自應提出法院證明其核定確有所據…查明貨價係裁罰之基準，其證明責任在主管機關。上訴人如何依關稅法第35條規定，根據查得之資料，以合理方法核定價格，即有說明並提出其核定之依據之義務，上訴人於原審僅說明驗估處係參考專業商提供之專業行情價格，對於專業行情之依據則未提出，關於貨價之舉證顯有不足。」最高行政法院100 年判字第1319號判決可稽。可知本件貨價是否符合關稅法第35條規定之合理價格，包括但不限於專業行情等依據，皆應由被告舉證證明，否則仍會構成原處分被撤銷之事由。

⒉原告自復查以來一再爭執核估價格不具合理性，惟被告迄未提出專業行情之依據，依前述判決可知，被告未盡舉證之責，原處分有瑕疵而應撤銷之。

⒊另查，被告以氧化鎂（電熔鎂）每公噸約美金1050元核估，與國內自大陸進口每公噸價格應在美金550~570 元/ 公噸相去甚遠。若原料價格僅有約54.28%（計算式570/1050）左右，則被告即不應高於該基礎予以計算，因為本案來貨是在大陸就地取材、用廉價勞工、現有設備與技術，產製完成的成品磚。再經包裝、船務運輸進口本國即投入生產，論利基優於國內耐火磚廠進口原料後再加工製成可用成品磚，既經濟、環保，省時省力又節省成本。專業商亦承認廢磚添加料可以有25% ，但被告之計算式卻是以100%全新原料方式計價，此部分亦不合理。以上可知，本件依25/KG 計價部分，確非關稅法第35條規定之合理價格。

㈩被告並非將所有報單取得之商品，逐項查價，而僅以其中某案查價（依被告答辯，似僅就另案100 年1 月3 日進口之AE/99/5597/1001 報單查價，該案由臺北高等行政法院103 年訴字第457 號審理中) ，則以另案商品查價結果作為本件來貨價格核估之依據，既非關稅法第35條所允許之核估方法，原告主張各原處分以關稅法第35條核估完稅價格並非適法，請求撤銷原處分，自有理由。被告以本件有關稅法第29條第5 項合理懷疑規定之適用，認定不得以申報價格核定。被告以其他廠商申報價格遠高於原告申報價格，作為認定原告申報價格偏低之依據，惟所謂比較，應具有可比較性之基礎，亦即其他廠商申報之商品，必須是相同或類似商品，才能做為比較。被告一方面稱本件非屬規格化商品，若被告據以比較之商品，是與本件來貨相同或類似商品，則本件理當係依關稅法第31、32條課稅，被告以其他同貨號商品，做為比較基礎，應屬無據。況本件係環保耐火磚，應無其他可茲比較之商品。關於被告依照關稅法第35條規定，函詢專業商意見後核估本件價格。因被告已於另案自承該專業商非耐火磚製造商，可證明被告於103 年9 月9 日行政訴訟答辯狀所稱：「以財政部關務署詢價作業專業商名冊之專業商，憑實際貨樣品質規格所提供之合理行情價格」云云，實有問題。被告就本件來貨核估價格之方法，竟係函詢非耐火磚製造商，充作專業商意見以核估本件價格，此方法絕非該條所稱之合理價格。被告稱本件是以參據主要原料氧化鎂國際成本行情分析、參考專業商就各案實際貨樣所提供之合理行情、憑納稅義務人所申報事項及提供之文件資料估價等，皆有瑕疵，並非適法：

⒈被告稱參據主要原料氧化鎂國際成本行情分析部分：關於氧化鎂之價格，經原告依據國貿局於103 年度訴字第457 號回函提供之網址查詢，查得99年至102 年間氧化鎂之均價每噸僅有USD225元、258 元、311 元、315 元，與被告主張之USD 930~1050元相去甚遠，僅約為國貿局網站查得資料之22.5%~31.5% 之譜。被告以USD 930~1050元基礎核估，計算每公斤新台幣25元，即便是全新原料磚亦應僅為被告認定價格之22.5%~31.5% ，即每公斤約新台幣5.625 元（22.5%*25/kg ）～7.875 （31.5% * 25/kg ）元，何況本件係使用回收棄料所製成之環保磚。參據國貿局函覆國內廠商自大陸進口電熔鎂通關價格統計數據資料顯示，確認來貨主要原料價格均值為USD 375.50元/ 噸左右。何來被告所稱依IM雜誌及網路取得USD 930~1050元/ 噸之國際行情原料價格。由此可證被告成本分析（全原料處女磚）有誤，採關稅法第35條之價格核估亦有誤。蓋實際國際行情價格僅為被告提出之35.76% ~ 40.37% （375.5/1050~375.5/930），若以此比例換算，原核估之全原料處女磚NT25元/KG ，實際上不到NT10元/KG 【計算式為USD375.5 ÷（930~1050）x25/kg= （全原料處女磚）NT$10.09 ~8.94/kg 】，遑論本件為回收再利用之再製環保磚，根本無需添加原料（氧化鎂）。被告以國際行情模糊焦點，執不實網路價格為據從高核估顯已違法。

⒉被告就A 、E 至H 報單援引依專業商提供之行情作為本件參考依據部分：據原告訴訟代理人經原告另案訴訟（103年訴字第457 號）承審法官提示專業商核估資料後發現，被告所稱之專業商（非為耐火磚專業製造商），核估價格之方式並非憑實際貨樣核估，而係以國內製造成本（32,504/MT噸）再以臆測之詞打八折計算，顯有瑕疵。

⒊被告就B 、C 、D 報單稱係依納稅義務人所申報事項及提供之文件資料估價，亦非屬實：被告既言本件來貨隨產地、原料成分、出口日期而有差異，但B 、C 、D 報單（Mgo> 74%）所載成份雖與H 報單（Mgo> 74%）相同，但卻與A 報單（Mgo> 72%）不同，怎會所有報單都是核估每公斤25元。可件被告並未依申報事項等估價，否則斷無價格相同之理。是以，原告認為該等核估價格之方式為關稅法施行細則第19條第2 項第7 款所稱臆測價格，並非關稅法第35條所稱之合理方法。至被告稱本案原申報貨名、報關發票皆未載有環保、回收字樣部分：使用棄料等製成之耐火磚，並無專屬稅號，且原料雖屬環保回收之材，但重新鍵結製成之耐火磚仍為全新商品，且本件重點應在於，被告需充分說明、舉證關稅法第29條至第34條不適用之原因後始得適用第35條規定核估，且其應於本件訴訟提出其逕採關稅法第35條核估價格為合理價格之依據，否則本件核估仍難認為適法等情。並聲明求為判決撤銷訴願決定及原處分（含復查決定）。

三、被告則以：

㈠原告確實有低報貨價逃漏稅費情形（見原處分卷2 不得閱覽卷㈤附件3 ），從原告申報低於成本分析及其他廠商進口耐火磚之數倍之貨價，即可應證。且除原告外，其他廠商自中國大陸進口相同稅則號別（6815.99.20.00-1 ）鎂碳磚之申報價格（見原處分卷2 不得閱覽卷㈤附件4 ）均高於原告之申報價格數倍，顯見原告申報之貨價，確有報價偏低情事。按成本分析，原申報價格偏低，鎂碳磚之主要成分氧化鎂及石墨，根據國際行情報價，氧化鎂約為美金930~1,050/公噸，石墨約為美金950~1,450 元/ 公噸（見原處分卷1 得閱覽卷㈠附件7 ），若按匯率新臺幣30元兌1 美元核算，氧化鎂國際行情報價約為TWD 27.9~31.5 元/KG ，石墨約為TWD 28.5 ~43.5元/ KG。按B 至F 報單原告申報之成分比率（MgO＞74% 、F.C.＜12% 、Other 14% ），僅計算氧化鎂及石墨成本之製造成本（尚不論其他原料），約為TWD 24~28 元/KG （MgO 74% ×27.9~31.5+F .C . 12%×28.5~43.5=TWD 24.06~28.53 元/KG ），A 、G 、H 報單原告申報之成分比率（MgO ＞72% 、F .C .＜14 %、Other 14% ），僅計算氧化鎂及石墨成本之製造成本（尚不論其他原料），約為TWD24～28元/KG （MgO 72% ×27.9~31.5+F .C .14% ×28.5~43.5= TWD 24.07~28.77元/KG ），再加計一般製造所需管銷費用TWD 4 元/ KG（見原處分卷2 不得閱覽卷㈤附件5 ），則製成本案耐火磚所需成本至少需TWD 28元/KG 。本案原申報價格顯然偏低。

㈡匯款情形複雜，且不提供帳務資料，難以查證實際付款情形：由於國際貿實務上，商業發票可能分數張開立，而以預付款，間接付款、第三地付款，或以債務抵充方式交易者，均屬常見，本件貨物進口後，相關貨物經手之公司均有匯款至出口商之紀錄，惟原告不願盡協力義務提供報單貨價與各貨物經手公司付款單據間之對照表單，亦不肯提供帳冊等資料，因而無法經由凌亂之匯款情形，找出實付或應付之貨價，囿於原告僅提供國內銷售發票，其餘應提供之相關交易文件，如付款單據、合約文件、帳冊等等，以及請其聯繫出口商提供出口報單影本證實其未低報貨價，或提供相關公司銀行帳戶資金存提資料供核參，均未獲原告配合提供，合理懷疑其申報之貨價與實際帳務之金錢流向無法相符，原告既然未能對該等懷疑提出合理說明，依據關稅法第29條第5 項規定，視本案無法按關稅法第29條核定完稅價格，即屬允當。查得之匯款資料中發現，各公司貨款係由高雄匯出，廣合公司、全由公司及原告係設址於臺北及基隆，只有鈺和公司在高雄，合理懷疑該等貨款係由鈺和公司以各公司名義匯出，亦即鈺和公司才是實際支付貨款者，又原告說明其無倉庫亦無庫存（談話紀錄問答20，見原處分卷1 得閱覽卷㈠附件8 ），因此本件貨物是直接交給鈺和公司，既然付款及取貨者都是鈺和公司，原告公司有無實際貨款收入及支出事實，或僅是將低報之貨價逐次提高至市場價格之作帳公司，即有釐清之必要，故調查稽核組進一步要求原告提供相關公司金融機關帳戶資金出入資料影本以資核參，惟原告拒絕（談話紀錄問答67，見原處分卷1 得閱覽卷㈠附件8 ）。又經查鈺和公司亦向中國大陸供應商Z 商公司承購設備，但扣除該等金額後，仍有大筆匯款金額無法解釋，惟原告又無法證明鈺和公司之匯款與貨價無關，故原告之說詞自不能採信。

㈢本案貨物為耐火磚（FIRE BRICKS ），根據100 年10月27日（見原處分卷1 得閱覽卷㈠附件9 ）原告之相關公司至調查稽核組談話紀錄說明：「耐火磚沒有廢料，只有使用過的舊料回收、分類後……再和樹脂鍵結……經過重覆使用後它的性能反而穩定甚至超越新品……」，以及本案貨物實際使用者- 豐興鋼鐵股份有限公司101 年11月8 日之說明：「品質沒問題，應屬正級品」（見原處分卷2 不得閱覽卷㈤附件6）。原告卻為合理化其低報貨價之事實，而將其耐火磚解釋成利用棄料、邊腳料、舊料等製作之環保磚，並以榮鋼材料科技股份有限公司「品質尚屬堪用」之說明作為論證，實有矛盾。且根據專業意見（102 年1 月29日談話紀錄問答三，見原處分卷2 不得閱覽卷㈤附件7 ），目前回收再利用只限於耐火泥、噴補料等使用，並無再利用於鎂碳磚之重製。原告主張大量利用棄料、邊腳料、舊料等製作「環保磚」之說，並不成立，亦無法證明本案貨物品質較差。豐興鋼鐵股份有限公司稱向鈺和公司購買之鎂碳磚其品質係屬正級品（見原處分卷2 不得閱覽卷㈠附件13），則原告主張來貨為修補更替、次級工作用磚，核與事實不同，不足採信；查榮剛公司稱未向臺灣製造商、其他進口商購買鎂碳磚，即僅向鈺和公司購買，且係使用於盛鋼桶內（工作面），符合上線使用時間，則原告主張來貨不能使用於「關鍵部位」之說法，核與事實不同，亦不足採；雖榮剛公司另稱其品質尚屬堪用（見原處分卷2 不得閱覽卷㈠附件14），與原告說法相近，惟榮剛公司亦稱並不清楚內部是否含有再生料，故其真實性是否屬實令人質疑。又專業商告稱鎂碳磚在煉鋼的製程中為極重要的關鍵材料，如果品質不良，發生洩鋼，會導致嚴重的生命財產損失，所有鋼鐵廠皆會非常慎重的選用（見原處分卷2 不得閱覽卷㈠附件15) ，且鈺和公司售予榮剛公司各為TWD 184 、362 元/PCE（見原處分卷2 不得閱覽卷㈠附件13），若按重量換算單價約為TWD 36.08 、34.64 元/KG ，與國內耐火磚生產製造商售予國內煉鋼廠鎂碳磚之平均價格約在TWD 32~40 元/KG （見原處分卷2 不得閱覽卷㈡附件1 ）均相去不遠，則原告主張其進口之環保磚與國內生產製造商進口原料，再於國內產製完成的新品處女磚，無論成本及價格均有顯著等詞，與前揭所查之實際售價情形，即不一致。準此，榮剛公司所稱品質堪用，應不能據以印證系爭來貨為原告指稱價格較低廉之環保耐火磚。原告主張棄磚係自中國大陸國營耐火磚製造廠無償取得，全新未使用的磚，缺角破損便丟棄（取回再利用視同原料），棄磚回收可再利用率高，其原材料如同原料，不是廢棄物，重製之後省去了大部分原料乙節，查中國大陸電熔鎂之國際行情價格約為USD 930～1,050 元/ 公噸（見原處分卷1 得閱覽卷㈡附件1 ，折合新臺幣約為TWD 26.97~30.45 元/KG ）價格不斐，中國大陸國營耐火磚製造廠豈有不直接把缺角破損（未與鋼液接觸使用，即未污染無需經過回收、分類後，去除不能使用的雜物後，壓碎、篩分、攪拌、加新料……等再製步驟）的耐火磚在廠區內即回收當原料使用，以減少成本損失提高利用率外，亦可減少堆置空間及成本，另原料庫存量亦可降低，提高企業獲利率，反將棄磚交由中國Z 商無償取得再製，而成為其競爭對手之理，故原告之說法顯悖常理，不足為採。原告又稱棄磚係指全新未使用的邊料磚、缺角破損便丟棄的不完整磚、雖使用過但屬於邊陲磚，損壞輕而可再利用值高的磚。故原告對於耐火磚之原料來源（先前主張已使用之舊料磚，現主張未使用之棄磚或使用過但屬於損壞輕之邊陲磚）及已知終端銷售商為鈺和公司，該說法顯為隱瞞與鈺和公司之關係，顯為本案進口貨物報價偏低之飾詞。

㈣原告主張本案貨物應以「塊」計價，認為被告以重量（公斤或噸）計價有誤，惟查進口申報資料（見原處分卷2 不得閱覽卷㈤附件8 ），耐火磚以重量計價是常見交易型態，原告之主張實屬空言。又同一貨物以塊或公斤表示其價值，僅屬單位換算問題，以重量價值作為評估耐火磚有無低報貨價，亦屬合理，並無違誤。

㈤原告提供其請中國Z 商及中國大陸供應商S 商表示發票所載內容與金額無誤之信函，經查最初向中國大陸供應商查詢該等商業發票是否其開立，以及其上所載金額是否即為實付或應付交易價格時，中國大陸供應商並不回應，僅部分個案中國大陸供應商LIAONING ZHONGXING MINING INDUSTRY GROUPCOMPANY 公司（下稱中國L 商）表示與原告並無生意往來，其後，原告自行提供中國Z 商及中國S 商證明發票無訛信函，而中國L 商亦回函表示與原告有交易，該等商業發票確實就是實付或應付交易價格，惟經請原告洽中國大陸供應商提供影本資料供核參，原告卻直接表示出口商不願提供（談話紀錄問答41，見原處分卷1 得閱覽卷㈠附件8 ），據此，商業發票是否出口商開立，以及其上所載金額是否即為交易價格，仍有存疑。

㈥原告以取得他人實際自大陸進口電熔鎂之價格約在每噸USD570 ~580元，說明生產耐火磚之原料成本僅約TWD 13.8~15.3 /KGS，進而指稱被告認定之核估價格TWD 25元/KGS有誤。惟查，本件被告提出原料成本之目的，係在佐證原告低報貨價，並非直接引據核估完稅價格，原告顯然誤解。若要用生產成本估價，必須生產商提供符合一般會計原則之憑證資料，並且在原料成本外，尚須加計人事成本，營運管銷費用及合銷售合理利潤等等，原申報貨價無論起訴狀理由如何陳述原料可以更加便宜，惟結果均無法改變其低報貨價逃漏稅費之事實。本案貨物「鎂碳磚」並非以USD1,050元/ 公噸核估完稅價格，原告應係誤解。調查稽核組援引鎂碳磚之主要原料氧化鎂國際報價，係佐證原申報鎂碳磚價格明顯偏低，竟不及主要原料成本，且尚未加計次要原料價格、加工再製成本、大陸廠商販售利潤等成本，縱以原告自行查得之主要原料氧化鎂價格USD580元/ 噸，經其估算鎂碳磚之到岸價格為TWD 14元/ 公斤，比較原告原申報「鎂碳磚」價格（約TWD4 元/KG ）仍明顯偏低，亦足證原申報非實際交易價格。

㈦關稅法第30條所稱特殊關係非指公司法所稱關係企業，本案交易模式為原告自中國大陸供應商進口本案貨物後售予鼎寰公司，鼎寰公司再售予鈺和公司，鈺和公司再售予鋼鐵廠，按原告上開所稱，貨物進口後原告竟不需立即向大陸供應商付款，俟國內販售予鼎寰公司，鼎寰公司再售予鈺和公司，向鈺和公司收取第二手銷售貨款後，再幫原告公司匯進口貨款予大陸供應商，並另給付第一手交易貨款予原告，此交易模式明顯與正常商業交易有違，亦可證上開公司彼此皆具特殊關係始可完成此類交易模式，原告對於交易實情之交代存有相當多令人質疑巧合之處。原告委託同一人處理行政救濟事宜、交易對象都是採用棄料之生產商、學術界沒有發表任何廢棄料可以生產出性能更佳耐火磚的相關研究、且業界無人尋訪到此等優惠價格，多年來僅原告獨領風騷、該等出口商都願意犧牲自己的利潤，將性能好的耐火磚以低價賣給原告、雖然原告主張環保產品貨源不穩定，但原告卻能每個月穩定進貨、出口商會在商業發票中以繁體中文表示貨名、出口商都不願提供可以佐證未低報貨價之出口報單資料、起初對價格調查不回應的出口商，都在行政救濟後表示商業發票是其開立、雖然原告公司都在臺北或基隆，但貨款都自高雄匯出、原告都是無倉庫零存貨，而貨物都直接交給鈺和公司等，上開種種巧合原告均僅能口頭說明，無法舉證以實其說，則原告主張尚難消除被告對原告低報貨價之合理懷疑。調查稽核組曾函請財政部賦稅署提供100 年度安禾利公司暨關係企業、關係人等開戶人資料、存款往來明細與案關傳票及匯出匯款等資料供參。經核鈺和公司臺銀新臺幣帳號：000000000000 （見原處分卷2 不得閱覽卷㈠附件18）於100 年8月23日轉帳一筆耐火磚貨款TWD 1,178,977 元（見原處分卷2 不得閱覽卷㈠附件19），經比對與原告安禾利公司、及其關係企業全由公司、鼎寰公司及謝陳麗琴（疑為鈺和公司員工）四筆耐火磚匯款單四項金額加總完全相同（見原處分卷2 不得閱覽卷㈠附件20），該四筆耐火磚之匯款單皆於相同日期、相同銀行、相同櫃台匯往相同中國大陸賣方，辦理時間僅各間距二至四分鐘，其合計金額為TWD 1,178,977 元，此金額與鈺和公司於同日、同銀行轉帳金額相同（上開查證結果明確顯示為同一人檢具三家公司大小章及謝陳麗琴私章臨櫃辦理四筆匯款，並代理鈺和公司辦理自其臺銀新臺幣帳號轉帳匯出此四筆貨款），此行為與一般常理未合，可證原告暨其關係企業所進口耐火磚案件之實際進口人為鈺和公司，原告原申報價格偏低，且經查貨款大部分由鈺和公司所支付，原告原申報價格應非實際交易金額。而原告暨其關係企業登記地址分別在臺北市、基隆市及新北市等地（見原處分卷2 不得閱覽卷㈠附件21），並無登記在高雄市（僅鈺和公司登記在高雄市左營區），而所有匯往中國大陸耐火磚供應商Z 、S 及L 商之匯款（見原處分卷2 不得閱覽卷㈠附件22）卻分別由臺銀高榮分行及兆豐新興分行所匯出，與一般公司於公司附近銀行辦理匯款習慣有異，且所有進口貨物最終皆由鈺和公司售予國內煉鋼廠，故調查稽核組合理懷疑實際匯款暨進口人應為鈺和公司。又原告關係企業廣合公司於100 年12月27日匯款USD 14,273.2元予中國大陸供應商L 商，該匯出匯款申請書（見原處分卷2 不得閱覽卷㈠附件23）之匯款申請人欄位為廣合公司，惟簽章欄卻錯蓋鈺和公司之大小章而後再更正為廣合公司；謝陳麗琴君於100 年3 月18日匯款USD 8,156.25元予中國大陸供應商Y 商（經查係安禾利公司於100 年4 月3 日進口之中國大陸供應商，僅查得一筆，見原處分卷2 不得閱覽卷㈠附件24），且鈺和公司並未自該公司進口鎂碳磚，見原處分卷2 不得閱覽卷㈠附件25），該匯出匯款申請書（見原處分卷2 不得閱覽卷㈠附件26）之匯款申請人欄位、簽章欄位原皆填列謝陳麗琴君，惟而後再更正為鈺和公司。綜上查得結果，再次佐證原告安禾利公司暨其關係企業廣合公司、全由公司、鼎寰公司、關係人謝陳麗琴君所進口之貨款全部或大部分係由鈺和公司所匯出，原申報之單價皆非實際交易價格。

㈧有關本案貨物是否規格化之爭議，原告已不再爭議。於103年2 月13日調查稽核組談話紀錄第18頁「問（66）：維基百科對於『規格化商品』之解釋……定義為規格化商品而適用關稅法第31條及第32條核估完稅價格。答（66）：雙方對『規格化商品』達成共識，不爭議。」可稽（見原處分卷1 得閱覽卷㈠附件8 ）。經查本案貨物無業經海關依關稅法核定之交易價格，故無法按關稅法第31條或32條規定以同樣或類似貨物核估完稅價格，至為明確。

㈨原告自承鼎寰公司之負責人吳國正為其員工（見原處分卷1得閱覽卷㈠附件10），二者具特殊關係，且本案貨物進口後先全數售予鼎寰公司，再全數轉售給鈺和公司，最後才由鈺和公司銷售給國內真正需求使用者（豐興鋼、榮鋼等煉鋼廠），利用多次轉售逐次墊高至市場價格，係有系統之集團控制經營手法，且低報進口貨價至臻明確，其後配合開立之國內銷售發票自無法採信，故無法依同法第33條規定按該等國內銷售發票核估完稅價格。原告並未提供製造本案貨物之成本及費用資料，亦無法依同法第34條規定計算來貨之完稅價格。為避免納稅義務人與國外出口人串通舞弊，「進口貨物關稅估價手冊」第伍章第五點調查程序之第㈢項第1 款第⑷目（102 年3 月編印版第41~42 頁，見原處分卷2 不得閱覽卷㈠附件12）即規定：「函送國外查價之案件，經查復後仍應就其查復價格加以分析，認為顯然偏低（例如成品不及原料之進口價格）或顯然偏高者，不宜逕予採用，應列舉理由再請復查或改按其他查價程序辦理。」本案既已另查有客觀證據證明原告低報貨價之行為，按上開規定意旨，即應改按其他查價程序辦理。原告雖至調查稽核組陳述及說明，惟未提供相關單證或量化數據資料，足供合理核估本案貨物之完稅價格。爰參據世界關務組織（WCO ）關稅估價技術委員會諮詢意見12.1「……若使用上述彈性之方法，完稅價格仍然無法核定時，則完稅價格最後得採用其他合理方法予以核定，但該方法應不屬第7.2 條規定排除適用者……」（見原處分卷2 不得閱覽卷㈤附件9 ），並經考量其他廠商進口相同稅別號別耐火磚之申報價格、製作耐火磚之推算成本，以及財政部關務署詢價作業專業商名冊之專業商憑實際貨樣品質規格所提供之合理行情價格（FOB TWD 25~35 元/KG ）後，按FOB TWD 25元/KG 核估完稅價格，經核符合同法第35條之規定。

㈩按關稅法第18條第1 項及第2 項規定：「為加速進口貨物通關，海關得按納稅義務人應申報之事項，先行徵稅驗放，事後再加審查……；進口貨物未經海關依前項規定先行徵稅驗放，且海關無法即時核定其應納關稅者，海關得依納稅義務人之申請，准其檢具審查所需文件資料，並繳納相當金額之保證金，先行驗放，事後由海關審查……」據此，C1、C2通關之貨物，即便未經取樣，仍得憑據納稅義務人所申報事項及提供之文件資料估價。另按關稅法第23條第1 項：「海關對於進口、出口及轉口貨物，得依職權或申請，施以查驗或免驗；必要時並得提取貨樣，其提取以在鑑定技術上所需之數量為限。」及進出口貨物查驗準則第34條：「為鑑定貨物之名稱、種類、品質、等級及原產地等，供稅則分類、估價或核退稅費之參考，得提取貨樣。但以在鑑定技術上所需之數量為限……」，可知取樣乃是在必要時得為之，且貨樣是當參考，並非一定要貨樣才能核定完稅價格。本案以關稅法第35條核估完稅價格之方法，乃經考量其他廠商進口相同稅別號別耐火磚之申報價格、製作耐火磚之推算成本，以及財政部關務署詢價作業專業商名冊之專業商憑實際貨樣品質規格所提供之合理行情價格後，按FOB TWD 25元/KG 核估完稅價格，經核符合同法第35條之規定。又原告主張既未以關稅法第31條及第32條核估，則其他廠商進口之貨物與本案來貨應不相同或類似，以其申報貨價質疑原告申報貨價過低，有邏輯矛盾之處。而依據WTO 關稅估價協定第2 條及第3 條之註釋第4 段，可資援用出口時或出口前後（30日內）銷售至中華民國之同樣或類似貨物之交易價格，係指業經海關依關稅法第29條核估者為限，被告所引其他廠商之類似貨物，未經海關依關稅法第29條核定，不符關稅法第31、32條規定，無法據以核估本案之完稅價格。原告將被告不採關稅法第31、32條規定核估之理由，片面認定其他廠商進口貨物非本案之類似貨物，實屬誤解。另被告提及其他廠商申報價格均遠高於原告及其關係業者之申報價格，僅係佐證原告所申報之價格偏低，非被告確認該事實之唯一依據，故原告所述，實不足採。原告主張被告已敘明本案貨物非規格化商品，而無關稅法第31條、第32條之適用，則其他廠商進口鎂碳磚之申報價格應無參考價值，該資料不足作為懷疑本件來貨價格過低之依據。但本案貨物並無輸出國出口日前後30日內業經海關依同法第29條核估之同樣或類似貨物交易價格資料，原告係將其他廠商自中國大陸進口「鎂碳磚之申報價格」誤為經海關「依關稅法第29條核定之交易價格」。另原告提及其他廠商申報價格均遠高於原告及其關係業者之申報價格，僅係佐證原告所申報之價格偏低，非被告確認該事實之唯一依據，故原告所述，實不足採。關於原告對被告洽詢之專業商非耐火磚製造商，及其提供之製造費用有所質疑。海關選任之專業商均屬經驗豐富且在專業領域上學有專長，嗣經財政部關務署核可後，以密件列入「財政部關務署詢價作業專業商資料」名冊，供關務署調查稽核組調查員辦理查價業務時有所遵循；專業商之職責主要在於協助海關查得合理價格並確保國課。本案專業商雖非耐火磚製造商，但其仍具有相當之學識經驗，且與原告無競業關係，其專業性及意見應可採信等語，資為抗辯。並聲明求為判決駁回原告之訴。

四、兩造之爭點：被告作成原處分，將原告報運進口本案貨物之各報單所申報單價均改核定為FOB TWD 25/KGM，補徵稅款共983,279 元，有無違誤。

五、經查：

㈠按「從價課徵關稅之進口貨物，其完稅價格以該進口貨物之交易價格作為計算根據。」「前項交易價格，指進口貨物由輸出國銷售至中華民國實付或應付之價格。」「海關對納稅義務人提出之交易文件或其內容之真實性或正確性存疑，納稅義務人未提出說明或提出說明後，海關仍有合理懷疑者，視為無法按本條規定核估其完稅價格。」「進口貨物之完稅價格，未能依第29條規定核定者，海關得按該貨物出口時或出口前、後銷售至中華民國之同樣貨物之交易價格核定之。」「進口貨物之完稅價格，未能依第29條及前條規定核定者，海關得按該貨物出口時或出口前、後銷售至中華民國之類似貨物之交易價格核定之。」「進口貨物之完稅價格，未能依第29條、第31條及前條規定核定者，海關得按國內銷售價格核定之。」「第1 項所稱國內銷售價格，指該進口貨物、同樣或類似貨物，於該進口貨物進口時或進口前、後，在國內按其輸入原狀於第一手交易階段，售予無特殊關係者最大銷售數量之單位價格核計後，扣減下列費用計算者：一、該進口貨物、同級或同類別進口貨物在國內銷售之一般利潤、費用或通常支付之佣金。二、貨物進口繳納之關稅及其他稅捐。三、貨物進口後所發生之運費、保險費及其相關費用。」「進口貨物之完稅價格，未能依第29條、第31條、第32條及前條規定核定者，海關得按計算價格核定之。」及「進口貨物之完稅價格，未能依第29條、第31條、第32條、第33條及前條規定核定者，海關得依據查得之資料，以合理方法核定之。」分別為關稅法第29條第1項 、第2 項、第5 項、第31條第1 項前段、第32條第1 項前段、第33條第1 項、第3項、第34條第1 項及第35條所明定。

㈡上開事實概要欄所述之事實，為兩造所不爭執，並有進口報單：第AE/02/0450/1014 號、第AE/01/2365/0025 號及第AE/01/2556/0012 號、第AE/01/2282/1012 號、第AE/02/0603/1033 號、第AE/02/1228/0041 號、第AE/02/1759/1012 號及第AE/02/1182/1019 號、被告102 年8 月5 日基普六補徵字第1020003777號函、被告102 年8 月28日基普六補徵字第1020001074號、第1020001075號函、被告102 年8 月28日基普六補徵字第1020001073號函、被告102 年8 月29日基普六補徵字第1020003923號函、被告102 年10月8 日基普六補徵字第1020004082號及第1020004083號函影本，附於原處分1得閱覽卷㈠及本院卷可稽，自堪認為真正。

㈢原告申報貨價，低於成本分析及其他廠商進口耐火磚之數倍之貨價。其他廠商自中國大陸進口相同稅則號別（6815.99.20.00-1 ）鎂碳磚之申報價格（見原處分卷2 不得閱覽卷㈤附件4 ）均高於原告之申報價格數倍，顯見原告申報之貨價，確有報價偏低情事。按成本分析，原申報價格偏低，鎂碳磚之主要成分氧化鎂及石墨，根據國際行情報價，氧化鎂約為美金930~1,050/公噸，石墨約為美金950~1,450 元/ 公噸（見原處分卷1 得閱覽卷㈠附件7 ），若按匯率新臺幣30元兌1 美元核算，氧化鎂國際行情報價約為TWD 27.9~31.5 元/KG ，石墨約為TWD 28.5 ~43.5元/KG 。按B 至F 報單原告申報之成分比率（MgO ＞74% 、F.C.＜12% 、Other 14% ），僅計算氧化鎂及石墨成本之製造成本（尚不論其他原料），約為TWD 24~28 元/KG （MgO 74% ×27.9~31.5+F .C.12% ×28.5~43.5=TWD 24.06~28.53 元/KG ），A 、G 、H 報單原告申報之成分比率（MgO ＞72% 、F .C .＜14 %、Other 14% ），僅計算氧化鎂及石墨成本之製造成本（尚不論其他原料），約為TWD 24~28 元/KG （MgO 72% ×27.9~31.5+F . C .14% ×28.5~43.5= TWD 24.07~28.77元/KG ），再加計一般製造所需管銷費用TWD 4 元/ KG（見原處分卷2 不得閱覽卷㈤附件5 ），則製成本案耐火磚所需成本至少需TWD 28元/KG ，原告申報價格顯然偏低。原告雖主張，本件貨物係利用棄料、邊腳料及舊料製作之環保再製磚，價格較一般耐火磚更為低廉云云。惟本件貨物為耐火磚（FIRE BRICKS ），依100 年10月27日原告之相關公司至調查稽核組談話紀錄說明：「耐火磚沒有廢料，只有使用過的舊料回收、分類後……再和樹脂鍵結……經過重覆使用後它的性能反而穩定甚至超越新品……（見原處分卷1 得閱覽卷㈠附件9 ）。」以及本件貨物實際使用者豐興鋼鐵股份有限公司101 年11月8 日之說明：「品質沒問題，應屬正級品（見原處分卷2不得閱覽卷㈤附件6 ）。」且依專業意見（102 年1 月29日談話紀錄問答三，見原處分卷2 不得閱覽卷㈤附件7 ），目前回收再利用只限於耐火泥、噴補料等使用，並無再利用於鎂碳磚之重製。原告環保再製磚之說，尚非可採。

㈣國際貿易實務上，商業發票可能分數張開立，而以預付款，間接付款、第三地付款，或以債務抵充方式交易者，均屬常見。本件貨物進口後，相關貨物經手之公司均有匯款至出口商之紀錄，惟原告未盡協力義務，提供報單貨價與各貨物經手公司付款單據間之對照表單，亦未提供帳冊等資料，因而無法經由匯款情形，找出實付或應付之貨價，由於原告僅提供國內銷售發票，其餘應提供之相關交易文件，如付款單據、合約文件、帳冊等等，以及請其聯繫出口商提供出口報單影本證實其未低報貨價，或提供相關公司銀行帳戶資金存提資料供核參，均未獲原告配合提供，被告因而懷疑其申報之貨價與實際帳務之金錢流向無法相符，原告既然未能對該等懷疑提出合理說明，被告依關稅法第29條第5 項規定，視本案無法按關稅法第29條核定完稅價格，即屬有據。被告自查得之匯款資料中發現，各公司貨款係由高雄匯出，廣合公司、全由公司及原告係設址於臺北及基隆，只有鈺和公司在高雄，合理懷疑該等貨款係由鈺和公司以各公司名義匯出，亦即鈺和公司才是實際支付貨款者，又原告說明其無倉庫亦無庫存（談話紀錄問答20，見原處分卷1 得閱覽卷㈠附件8 ），因此本件貨物是直接交給鈺和公司，既然付款及取貨者都是鈺和公司，原告公司有無實際貨款收入及支出事實，或僅是將低報之貨價逐次提高至市場價格之作帳公司，即有釐清之必要，原告並未提供相關公司金融機關帳戶資金出入資料影本以資核參（談話紀錄問答67，見原處分卷1 得閱覽卷㈠附件8 ）。又經查鈺和公司亦向中國大陸供應商Z 商公司承購設備，但扣除該等金額後，仍有大筆匯款金額無法解釋，惟原告又無法證明鈺和公司之匯款與貨價無關，原告之說詞，自不能採信。

㈤關稅法第30條所稱特殊關係非指公司法所稱關係企業，本件交易模式為原告自中國大陸供應商，進口本案貨物後售予鼎寰公司，鼎寰公司再售予鈺和公司，鈺和公司再售予鋼鐵廠。此交易模式明顯與正常商業交易有違，亦可證上開公司彼此皆具特殊關係始可完成此類交易模式。調查稽核組曾函請財政部賦稅署提供100 年度安禾利公司暨關係企業、關係人等開戶人資料、存款往來明細與案關傳票及匯出匯款等資料供參。經查鈺和公司臺銀新臺幣帳號：000000000000（見原處分卷2 不得閱覽卷㈠附件18）於100 年8 月23日轉帳一筆耐火磚貨款TWD 1,178,977 元（見原處分卷2 不得閱覽卷㈠附件19），經比對與原告安禾利公司、及其關係企業全由公司、鼎寰公司及謝陳麗琴（疑為鈺和公司員工）四筆耐火磚匯款單四項金額加總完全相同（見原處分卷2 不得閱覽卷㈠附件20），該四筆耐火磚之匯款單皆於相同日期、相同銀行、相同櫃台匯往相同中國大陸賣方，辦理時間僅各間距二至四分鐘，其合計金額為TWD 1,178,977 元，此金額與鈺和公司於同日、同銀行轉帳金額相同（上開查證結果明確顯示為同一人檢具三家公司大小章及謝陳麗琴私章臨櫃辦理四筆匯款，並代理鈺和公司辦理自其臺銀新臺幣帳號轉帳匯出此四筆貨款），此行為與一般常理未合，可證原告暨其關係企業所進口耐火磚案件之實際進口人為鈺和公司，原告原申報價格偏低，且經查貨款大部分由鈺和公司所支付，原告原申報價格應非實際交易金額。而原告暨其關係企業登記地址分別在臺北市、基隆市及新北市等地（見原處分卷2 不得閱覽卷㈠附件21），並無登記在高雄市（僅鈺和公司登記在高雄市左營區），而所有匯往中國大陸耐火磚供應商Z 、S 及L 商之匯款（見原處分卷2 不得閱覽卷㈠附件22），卻分別由臺銀高榮分行及兆豐新興分行所匯出，與一般公司於公司附近銀行辦理匯款習慣有異，且所有進口貨物最終皆由鈺和公司售予國內煉鋼廠，故調查稽核組合理懷疑實際匯款暨進口人應為鈺和公司。又原告關係企業廣合公司於100 年12月27日匯款USD 14,273.2元予中國大陸供應商L 商，該匯出匯款申請書（見原處分卷2 不得閱覽卷㈠附件23）之匯款申請人欄位為廣合公司，惟簽章欄卻錯蓋鈺和公司之大小章而後再更正為廣合公司；謝陳麗琴於100 年3 月18日匯款USD 8,156.25元予中國大陸供應商Y 商（經查係安禾利公司於100 年4月3 日進口之中國大陸供應商，僅查得一筆，見原處分卷2不得閱覽卷㈠附件24），且鈺和公司並未自該公司進口鎂碳磚，見原處分卷2 不得閱覽卷㈠附件25），該匯出匯款申請書（見原處分卷2 不得閱覽卷㈠附件26）之匯款申請人欄位、簽章欄位原皆填列謝陳麗琴，惟而後再更正為鈺和公司。上述查得結果，足以佐證原告安禾利公司暨其關係企業廣合公司、全由公司、鼎寰公司、關係人謝陳麗琴所進口之貨款全部或大部分係由鈺和公司所匯出，原申報之單價皆非實際交易價格。依關稅法第29條第5 項規定，視為無法按該條規定核估完稅價格。

㈥原告進口耐火磚規格係專供特定客戶使用，不一定適用於其他一般客戶，尚難謂為規格化產品；本件貨物既非屬規格化產品，其價格隨產地、原料成分、數量、品質、出口日期等不同而有差異，影響價格因素眾多，且查無輸出國出口日前後30日內業經海關核估之同樣或類似貨物之交易價格資料，故無關稅法第31條及第32條之適用。又原告自承鼎寰公司之負責人吳國正為其員工（見原處分卷1 得閱覽卷㈠附件10），二者具特殊關係，且本案貨物進口後先全數售予鼎寰公司，再全數轉售給鈺和公司，最後才由鈺和公司銷售給國內真正需求使用者（豐興鋼、榮鋼等煉鋼廠），利用多次轉售逐次墊高至市場價格，係有系統之集團控制經營手法，且低報進口貨價至臻明確，其後配合開立之國內銷售發票自無法採信，故無法依同法第33條規定按該等國內銷售發票核估完稅價格。原告並未提供製造本案貨物之成本及費用資料，亦無法依同法第34條規定計算來貨之完稅價格。為避免納稅義務人與國外出口人串通舞弊，進口貨物關稅估價手冊第伍章第五點調查程序之第㈢項第1 款第⑷目（102 年3 月編印版第41~42 頁，見原處分卷2 不得閱覽卷㈠附件12）即規定：「函送國外查價之案件，經查復後仍應就其查復價格加以分析，認為顯然偏低（例如成品不及原料之進口價格）或顯然偏高者，不宜逕予採用，應列舉理由再請復查或改按其他查價程序辦理。」本件既已另查有客觀證據證明原告低報貨價之行為，按上開規定意旨，即應改按其他查價程序辦理。原告雖至調查稽核組陳述及說明，惟未提供相關單證或量化數據資料，足供合理核估本案貨物之完稅價格。被告依關稅法第35條規定，並參考世界關務組織（WCO ）關稅估價技術委員會諮詢意見12.1「若使用上述彈性之方法，完稅價格仍然無法核定時，則完稅價格最後得採用其他合理方法予以核定，但該方法應不屬第7.2 條規定排除適用者（見原處分卷2 不得閱覽卷㈤附件9 ）。」並經考量其他廠商進口相同稅別號別耐火磚之申報價格、製作耐火磚之推算成本，以及財政部關務署詢價作業專業商名冊之專業商憑實際貨樣品質規格所提供之合理行情價格（FOB TWD 25~35 元/KG ）後，按FOBTWD 25元/KG 核估完稅價格，經核並無不合。

㈦綜上所述，原告之主張，為不可採。從而，被告所為處分，並無違誤；復查決定、訴願決定遞予維持，亦無不合。原告訴請撤銷，為無理由，應予駁回。

六、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。

臺北高等行政法院第一庭