臺北高等行政法院判決

103年4月17日辯論終結

原告

屏榮食品股份有限公司

代表人

吳宏哲（董事長）

訴訟代理人

許祺昌 會計師

訴訟代理人

李益甄 律師

訴訟代理人

李威忠 律師

被告

財政部北區國稅局

代表人

李慶華（局長）住同上

訴訟代理人

簡素珍

上列當事人間營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國102 年11月4 日台財訴字第10213955880 號（案號：第10200766號）訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：

主文

事實及理由

一、事實概要：原告民國99年度營利事業所得稅結算申報，列報合於獎勵規定之免稅所得（下稱免稅所得）新臺幣（下同）37,434,987元，被告初查其中取自全家便利商店股份有限公司（下稱全家便利商店）帳列其他收入4,800,000 元（下稱系爭收入），非屬受獎勵之免稅所得範圍，乃核定原告免稅所得34,602,778元，應補稅額481,475 元。原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。

二、原告主張略以：（一）依行為時（下同）「促進產業升級條例」（下稱促產條例）第9 條之2 第1 項第1 款、第3 項及財政部發布之「製造業及其相關技術服務業五年免徵營利事業所得稅免稅所得計算要點」（下稱免稅所得計算要點）第6 點第1 項第1 款規定，係以技術設備比公式計算免稅所得額，其計算公式步驟一，先計算與生產之投資計畫產品有關之所得額；步驟二，乘以收入比，計算新增符合投資計畫之產品銷貨（勞務）收入淨額比率；步驟三，乘以設備比，計算因投資計畫購置全新機器、設備、技術所增加之生產能力比率。步驟四，乘以自製比，計算公司投資計畫之產品（勞務）自製之比率。本件原告經核准之5 年免稅投資計畫，係生產糖果及烘焙食品與其他食品，並以全家便利商店為主要銷售對象。原告投資之花蓮廠，即係為及時供應花東地區全家便利商店鮮食產品而為生產，是於營運成本及費用達到經濟規模前所產生之損失，經雙方協議，由全家便利商店就原告投資所造成之損失進行補貼，以彌補原告新增投資建立花蓮廠之經營損失。據此，原告自全家便利商店取得之系爭收入，雖屬非營業收入，然仍與生產之投資計畫產品有關，於步驟一計算與生產之投資計畫產品有關之所得額時，不應先予減除。至於是否為銷售投資計畫產品所生收入，此為步驟二所應判斷之因素。（二）原告取自全家便利商店之系爭收入，性質為「補助款」，統一發票品名載為技術服務費係屬誤植，對此原告業已依法申請更正；另全家便利商店出具之聲明書已載明，96年分類帳明細僅係對原告補貼之計算基礎，且補貼款4, 581, 021 元外加5%營業稅，即約當於99年度對原告給付之補助款4,800,000 元，足證全家便利商店與原告商談後合意以此作為補貼之計算方式，被告仍執詞原告未提示相關資料供核，顯與行政訴訟法第36條規定有違，而有證據調查之違失。（三）原告係主張系爭收入屬「與投資計畫有關之非營業收入」，而非主張系爭收入屬營業損益，或作為營業成本減項，被告謂系爭收入之性質究屬補助款或技術服務收入，不影響其對於本件之認定。由是推知，被告僅以收入是否與銷售行為有關，作為判斷之標準，而未實質審查系爭收入與投資計畫之關聯性等語。並聲明求為判決撤銷訴願決定及原處分（含復查決定）。

三、被告則以：（一）原告於93年度新投資創立，生產糖果、烘焙食品及其他食品，經經濟部工業局核准符合促產條例第9條之2 第1 項第1 款及行為時（下同）「製造業及其相關技術服務業新增投資五年免徵營利事業所得稅獎勵辦法」（下稱免稅獎勵辦法）規定，投資計畫完成日於95年7 月11日，並自行選定自99年1 月1 日起連續5 年免徵營利事業所得稅。其完成證明書載明投資計畫生產產品（即免稅項目）為「糖果、烘焙食品及其他食品」，是原告可享受免稅之優惠，當以其核准之「免稅設備」、「自行生產」、「免稅產品」，並「銷售」前揭免稅產品所獲致所得為限，並非不問該所得與投資計畫所提供之產品有無直接關係，而泛指一切與原告經營食品業務有關之所得在內。（二）原告99年1 至12月開立予全家便利商店申請補助款之12紙統一發票品名均為「技術服務費」，每月金額400, 000元，復依原告財會部96年10 月19 日簽呈、96年1 至4 月補助款明細分類帳及101 年12月7 日出具之說明書，原告取得全家便利商店補助款收入，係因其經營花蓮廠營運期間支付相關之固定營運成本、費用造成虧損，雙方協議須由全家便利商店補助該等支出而取得之收入，故原告因系爭年度取得全家便利商店補助款4,800,000 元，作為99年度花蓮廠營運期間須支付相關之固定營業成本、費用之收入，非屬原告因銷售貨物所產生之營業收入，更非原告基於投資計畫生產之產品銷售所獲致之所得，乃依免稅所得計算要點第7 點規定，自全年所得額中減除等語。並聲明求為判決駁回原告之訴。

四、本院之判斷：

（一）按「（第1 項）為健全經濟發展並鼓勵製造業及其相關技術服務業之投資，該等公司自91年1 月1 日起至92年12月31日止，新投資創立或增資擴展，得依下列規定免徵營利事業所得稅：一屬新投資創立者，自其產品開始銷售之日或開始提供勞務之日起，連續5 年內免徵營利事業所得稅。二……（第2 項）前項免徵營利事業所得稅，得由該公司在其產品開始銷售之日或勞務開始提供之日起，2 年內自行選定延遲開始免稅之期間；其延遲期間自產品開始銷售之日或勞務開始提供之日起最長不得超過4 年，延遲後免稅期間之始日，應為一會計年度之首日。（第3 項）第1 項公司免稅之適用範圍、核定機關、申請期限、申請程序及其他相關事項，由行政院定之。……。」促產條例第9 條之2 定有明文。行政院依此授權訂定之免稅獎勵辦法第9 條規定：「公司依本條例第9 條之2 第2 項規定選定延遲免稅之期間，應自其投資計畫完成之日起2 年內，依下列規定申請核定；逾期不予受理，經核定後，不得再行變更：一、與申請核發完成證明同時申請者，應於同一申請書內敘明自行選定開始免稅之期間及其會計年度起訖日期。二、……。」又財政部以92年10月13日台財稅字第0920454226號令訂定發布之免稅所得計算要點第2 點：「本要點所用名詞定義如下：……（二）免稅所得額：指符合獎勵辦法，經核准並完成投資計畫且依本要點計算之所得額。」第3 點：「公司適用免徵營利事業所得稅之範圍，以投資計畫完成證明所載生產之產品或提供之勞務為限。」第7 點：「（第1 項）依前點公式計算免稅所得額者，其非營業收入或非營業損失中，如有應歸屬於營業收入或營業成本或營業費用者，應依所得稅法、營利事業所得稅查核準則及其他相關法令之規定，轉列營業收入或營業成本或營業費用，並據以計算免稅所得額適用之相關收入比率及委外加工比率。（第2 項）依前點公式計算免稅所得額者，其非營業收入或非營業損失應按科目內容性質逐筆明確區分其與經核准並完成投資計畫產品（勞務）有無關聯；其屬無關聯者，應自全年所得額中減除或加回。……。」上開免稅所得計算要點乃財政部基於職權，為利其下級稅捐稽徵機關辦理營利事業依促進產業升級條例抵減稅額事宜所訂定，其內容為關於公司辦理免徵營利事業所得稅之作業步驟及計算方式，核屬行政規則，尚未逾越法律本旨，自得援用。

（二）查原告新投資創立以生產糖果、烘焙食品及其他食品之投資計畫申請案，經經濟部工業局以93年3 月5 日工化字第09200469950 號函核准符合5 年免稅投資計畫（見本院卷第48頁），嗣該局復以95年11月20日工中字第09505032290 號函核發「五年免稅投資計畫完成證明」（見原處分卷第389 頁），該完成證明書「投資計畫生產之產品或提供之技術服務」欄，已載明為「糖果及烘焙食品、其他食品」，是原告依其投資計畫可享受免稅之優惠，當以生產上開產品並銷售所產生之所得為限。而原告99年度取自全家便利商店之系爭收入，原告自承係其經營花蓮廠營運期間支付相關之固定營運成本、費用造成虧損，雙方協議須由全家便利商店補助該等支出而取得之收入等情。是系爭收入顯非原告因銷售貨物所產生之營業收入，更非原告基於投資計畫生產之產品銷售所獲致之所得。準此，被告認定系爭收入與投資計畫產品無關，非屬受獎勵之免稅所得範圍，自屬有據。原告主張系爭收入與生產之投資計畫產品有關，於前述步驟一計算與生產之投資計畫產品有關之所得額時，不應先予減除云云，要非可採。

（三）原告另主張其取自全家便利商店之系爭收入，性質為「補助款」，統一發票品名載為技術服務費係屬誤植，原告業已依法申請更正；又全家便利商店出具之聲明書已載明，96年分類帳明細僅係對原告補貼之計算基礎，被告有證據調查之違失云云。惟系爭收入與原告經核准之投資計畫產品無關，並非屬受獎勵之免稅所得範圍，已如前述，故不論全家便利商店所開立之發票品名為補助款或技術服務費；以及該金額之計算基礎為何，均不影響系爭收入非屬免稅所得之認定，原告此部分主張亦無足採。

五、從而，被告以系爭收入屬與投資計畫產品（勞務）無關之非營業收入，依免稅所得計算要點第7 點規定，自全年所得額中減除，而核定原告免稅所得34,602,778元，應補稅額481,475 元，於法並無違誤，訴願決定予以維持，核無不合，原告訴請撤銷，為無理由，應予駁回。

六、本件事證已臻明確，兩造其餘主張及陳述，經核於判決結果不生影響，爰不逐一論列，附此敘明。

據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。

臺北高等行政法院第二庭