臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)104年度訴字第1898號

• 裁判案由: 贈與稅
• 案件類型: 行政
• 審判法院: 臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)
• 裁判日期: 105 年 06 月 07 日

臺北高等行政法院判決
104年度訴字第1898號105年5月17日辯論終結原 告　李敏雄
訴訟代理人　林恆鋒 　律師
余景仁　會計師
被 告　財政部北區國稅局
代　表　人　李慶華（局長）住同上
訴訟代理人　楊玉芬
上列當事人間贈與稅事件，原告不服財政部中華民國104年10月12日台財訴字第10413952520號（案號：第00000000號）訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：
被告依據檢舉及查得資料，以原告於民國96年6月20日將其
所有名佳利金屬工業股份有限公司（下稱名佳利公司）股票7,000,000股（下稱系爭股票）移轉予林怡君，認涉有遺產
及贈與稅法第4條第2項規定之贈與情事，惟未依同法第24條規定申報贈與稅，經審理違章成立，除核定原告96年度贈與總額新臺幣（下同）52,130,400元，贈與淨額51,020,400元，補徵贈與稅額16,733,000元外，並按應納稅額加處1倍之
罰鍰計16,733,000元。原告不服，申請復查結果，獲追減贈與總額36,380,400元及罰鍰13,870,900元；原告猶表不服，提起訴願，經被告依訴願法第58條第2項規定，重新審查結
果，以103年12月18日北區國稅法二字第1030022662號重審
復查決定：「一、撤銷……103年9月9日北區國稅法二字第
1030016186號復查決定。二、變更核定贈與總額……15,750,000元及罰鍰2,855,800元。」（下稱原處分）原告仍表不
服，再提起訴願，遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、本件原告主張略以：（一）原告已盡稅法規定之協力義務，證明雙方確係買賣並無贈與情事，被告未盡舉證責任，證明原告與林怡君有遺產及贈與稅法第4條之贈與情事，逕核認
贈與，實已違法：1.原告於96年6月20日以每股2.25元出售
名佳利公司股份7,000,000股予林怡君，成交總金額15,750,000元，原告分別於96年6月20、22日收到林怡君給付購買股票價款13,000,000元與2,750,000元，均已存入原告玉山銀
行之帳戶，上開股票買賣交易應繳納之證券交易稅47,250元，原告業已依證券交易稅條例規定繳納並由代徵人（即買受人林怡君）依法填寫證券交易稅一般代徵稅額繳款書，如期完納。原告與林怡君從事系爭名佳利公司股份7,000,000股
之買賣交易，皆有相關股份買賣交易文件與資金付款之證明文件可供證明。2.依遺產及贈與稅法第3條第1項、第4條第2項、行政程序法第9、36條之規定及民法關於動產所有權歸
屬之規定，購買系爭名佳利公司股票價款已存入原告之銀行帳戶，其物權歸屬為原告所有，林怡君確實已依買賣契約給付價款。至於原告其後另有匯款入銓昌科技股份有限公司（下稱銓昌公司），係因原告與銓昌公司間有借貸關係，不但匯入款項金額與林怡君購買股票價款不同，原告與銓昌公司間股東往來頻繁，被告不得率爾認定該等款項係屬原告出售名佳利公司股票所得股票價款之回流。原告收到林怡君給付之系爭名佳利公司股份買賣交易股票價款15,750,000元，另案經由銓昌公司還款原告先前借與該公司之款項，並要求該公司將款項匯予林怡君計17,000,000元，係因林怡君原欲在臺北購置不動產，先向原告調借17,000,000元，以作為存款信用實績，得向銀行申請貸款。原告借予林怡君17,000,000元後，林怡君業已於97年9月23日透過交付臺灣銀行支票10,000,000元（支票號碼：BA0000000）及部分陸續給付現金予原告款項360萬元及340萬元，作為償還其向原告所借之款項17,000,000元。原告經由銓昌公司將17,000,000元匯至林怡君之銀行帳戶，係另一借貸關係所生，與本案無任何關聯，金額亦不相同，被告不應恣意將另案具有正當法律關係之資金借貸與名佳利公司股份買賣交易價款為不當連結，被告之認事用法顯有違誤。3.依銓昌公司97年度股東往來明細分類帳，97年9月25日確實有記載原告存入一筆金額計11,500,000元，經銓昌公司內部查證，當時原告借給銓昌公司帳列股
東往來11,500,000元內容，包括⑴林怡君償還原告1,000萬
元、⑵協莊建設股份有限公司（下稱協莊公司）償還原告100萬元與⑶現金50萬元，已清楚證明原告主張之事實，被告
未盡查證之責。（二）本件並無濫用法律形式外觀之情，被告以實質課稅原則、司法院釋字第420號解釋為本件核課依
據，未依稅捐稽徵法第12條之1，舉證原告有濫用法律形式
，規避租稅構成要件之情事，被告錯置舉證責任，訴願決定與原處分自有不當，應予撤銷：被告認定原告匯款17,000,000元予林怡君，係屬另案正常借貸關係，林怡君俟後還款為清償，並無濫用法律形式之情事。原告就上開股票交易資金之流動，已提示銀行帳戶等相關文件資料，盡其協力義務，若被告對於原告所檢附之資料有不同意見，應由被告對於原告贈與林怡君名佳利股票7,000,000股之事實負舉證責任。
（三）被告既已查明本件事實，實際上林怡君確有支付資金，縱認其後原告有將資金回流林怡君之情（原告否認），至多僅係以自己資金無償為他人購置財產之「視同贈與」，而不得逕認係屬一般贈與：1.被告認定林怡君最終並無真正給付購買系爭名佳利公司股票價款予原告，不但與事實不符，且推論方式亦不符合邏輯，蓋林怡君與原告皆為銓昌公司股東，林怡君與銓昌公司間，因銓昌公司有資金需求，雙方有資金往來並帳列銓昌公司股東往來科目項下實屬常情，銓昌公司資金充裕後，將其先前向股東林怡君調借之款項分別予以償還並無不法。林怡君將之作為支付原告作為購買系爭名佳利公司股份之價款亦合理合法，至於原告收到林怡君給付購買股份價款所為之處分與運用，屬原告之行為與林怡君或他人無涉。2.銓昌公司96年7月12日與同年10月15日還款11,500,000元與15,000,000元予原告，並依原告指示於同日將
其中部分款項，分別匯款7,000,000元與10,000,000元至林
怡君玉山銀行帳戶，係因林怡君另向原告借款17,000,000元，為簡化資金流程，原告指示銓昌公司將還款原告先前借予該公司之款項中11,500,000元與15,000,000元，分別直接匯至林怡君玉山銀行敦南分行帳戶7,000,000元與10,000,000
元，林怡君俟後業已透過交付臺灣銀行支票10,000,000元及部分陸續給付現金予原告款項360萬元及340萬元，作為償還所借之款項，與林怡君先前支付原告購買系爭名佳利公司股票價款15,750,000元，兩者金額全然不符且相差達1,250,000元，不論從一般客觀經驗法則與林怡君之資力等客觀事證
，原告並無也不可能將系爭名佳利公司股份7,000,000股無
償贈與林怡君，原處分僅憑主觀上臆測，逕認系爭真實買賣交易為無償贈與而應課徵贈與稅，實嫌率斷。（四）倘若被告認定原告與林怡君間之系爭名佳利公司股份7,000,000股
之買賣交易，係屬原告無償贈與予林怡君（原告否認之），但系爭名佳利公司股份7,000,000股為原告於95年8月10日至95年10月11日向第三人沈永明等數十人分別以每股1.5元至
2.1元不等之價格買入，依遺產及贈與稅法第5條第3款之規
定，以贈與論，被告僅能以原告購買名佳利股票所花費之資金為贈與，課徵贈與稅。（五）本案係辦理訴外人林榮發經檢舉透過原告收購名佳利公司股票再移轉予其子女，涉有逃漏贈與稅，被告係認定原告贈與名佳利公司股票7,000,000
股予林怡君，並未如查核報告所載係認定原告係林榮發用以規避贈與名佳利公司股票予其子女之借名者。被告對於查核林榮發檢舉案件，關於林榮發透過原告贈與名佳利公司股票、資金予其子女之兩件贈與稅案件，其贈與人認定顯有矛盾不一致之處，另案財政部訴願決定書已將其中被告認定林榮發贈與資金予其子女之原處分（復查決定）撤銷，由被告查明確認該案贈與人應為原告或林榮發，但被告尚未作出決定。（六）並聲明求為判決：1.訴願決定及原處分不利於原告部分均撤銷。2.訴訟費用由被告負擔。
三、被告抗辯則以：（一）本稅部分：1.法令依據：稅捐稽徵法第12條之1第1、2項、行為時遺產及贈與稅法第3條第1項、
第4條第1、2項、第10條第1項前段及同法施行細則第28條第1項、第29條第1項、司法院釋字第537號解釋及改制前行政
法院36年判字第16號判例。2.原告96年6月20日以買賣名義
移轉系爭股票予林怡君，買賣總價款計15,750,000元，惟原告收取款項後，隨即存回銓昌公司股東往來帳戶，再於96年7月12日及96年10月15日以銓昌公司名義分別匯款7,000,000元及10,000,000元至林怡君玉山銀行敦南分行帳戶，顯見林怡君支付之款項已全數回流，渠等間之買賣非屬真實。原告雖主張其匯款17,000,000元至林怡君銀行帳戶，係林怡君另案向其借款，惟銓昌公司97年度股東往來明細表載有97年9
月25日股東存入11,500,000元，無具體事證證明該筆款項即為原告所稱林怡君之還款。再依原告提示林怡君玉山銀行帳戶存摺，林怡君轉帳3,400,000元至原告銀行帳戶日期為95
年10月3日，與原告所稱借貸起始日96年7月12日不符（即還款日期在借款日期之前），該筆款項顯非林怡君之還款。原告復於100年7月12日之補充說明，不僅金額不符，日期亦不相同，自難認定該等資金具有關聯性，原告主張借款乙節，核不足採。從而，被告斟酌當事人之陳述與調查事實及證據之結果，以該財產之移轉行為事實已具客觀性，依論理法則及經驗法則判斷，認定贈與行為之客觀要件均已成立而致生效，依法定其所應歸屬之贈與之法律效果，核課贈與稅，並無不合。3.本件系爭股票係原告自95年8月10日至95年10月
11日止向第三人沈永明等數10人購得，嗣於96年6月20日移
轉系爭股票予林怡君，顯見原告將自己購置之財產為贈與，核屬遺產及贈與稅法第4條規定贈與，並非出資為林怡君購
置財產，自無遺產及贈與稅法第5條第3款規定之適用。4.銓昌公司97年度股東往來明細表，於97年9月25日載有股東往
來（貸方）存入11,500,000元，惟未載明係何股東所存入。該筆股東往來金額為11,500,000元，上述支票金額僅10,000,000元，原告名下之玉山銀行帳戶當日並無其他提款或匯款予銓昌公司之紀錄，兩者相差1,500,000元，原告未提示其
他相關資料供核，自難認其主張為真實。原告提示之證明文件，僅能證明97年9月23日林怡君確有申請開立臺灣支票金
額10,000,000元及銓昌公司於97年9月25日以該支票支付予
臺灣臺北地方法院繳納法拍物價款之事實，並不足作為渠等間確有借貸關係存在之證明。（二）罰鍰部分：1.法令依據：遺產及贈與稅法第24條第1項、第44條、行政罰法第7條第1項及稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表（下稱裁罰倍數
參考表）。2.原告於96年6月20日將系爭股票無償移轉予林
怡君，係屬遺產及贈與稅法第4條第2項規定之贈與，原告未依規定辦理贈與稅申報，違章事證明確已如前述，縱非故意，亦有應注意、能注意而不注意之過失，自應論罰。被告依重審復查決定按重核應納贈與稅額2,855,800元處以1倍之罰鍰計2,855,800元並無違誤。（三）並聲明求為判決：1.駁
回原告之訴。2.訴訟費用由原告負擔。
四、本院判斷：
（一）法令適用之說明：
1.按「凡經常居住中華民國境內之中華民國國民，就其在中華民國境內或境外之財產為贈與者，應依本法規定，課徵贈與稅。」「（第1項）本法稱財產，指動產、不動產及
其他一切有財產價值之權利。（第2項）本法稱贈與，指
財產所有人以自己之財產無償給予他人，經他人允受而生效力之行為。」「遺產及贈與財產價值之計算，以……贈與人贈與時之時價為準；……」及「凡已在證券交易所上市（以下稱上市）或證券商營業處所買賣（以下稱上櫃）之有價證券，依繼承開始日或贈與日該項證券之收盤價估定之。但當日無買賣價格者，依繼承開始日或贈與日前最後一日收盤價估定之，其價格有劇烈變動者，則依其繼承開始日或贈與日前一個月內各日收盤價格之平均價格估定之。」「未上市或上櫃之股份有限公司股票，除前條第二項規定情形外，應以繼承開始日或贈與日該公司之資產淨值估定之。」分別為行為時遺產及贈與稅法第3條第1項及第4條第1項、第2項、第10條第1項前段及同法施行細則第28條第1項、第29條第1項所明定。
2.按「除第二十條所規定之贈與外，贈與人在一年內贈與他人之財產總值超過贈與稅免稅額時，應於超過免稅額之贈與行為發生後三十日內，向主管稽徵機關依本法規定辦理贈與稅申報。」「納稅義務人違反……第二十四條規定，未依限辦理……贈與稅申報者，按核定應納稅額加處二倍以下之罰鍰。」為遺產及贈與稅法第24條第1項及第44條
所明定。
3.又「一、未依限申報之財產屬不動產、車輛、上市或在證券商營業處所買賣之有價證券者，處應納稅額○‧五倍之罰鍰。二、未依限申報財產屬前述財產以外者，處應納稅額一倍之罰鍰。」為裁罰倍數參考表關於違反遺產及贈與稅法第44條所規定。上開裁罰倍數參考表係主管機關財政部，分別就稅捐稽徵法、綜合所得稅、營利事業所得稅、貨物稅、菸酒稅、營業稅等稅務違章案件之不同情節，訂定不同之處罰額度，復就行為人是否已補繳稅款、以書面或於談話筆（紀）錄中承認違章事實及何時承認等分別作為減輕處罰之事由，其除作原則性或一般性裁量基準外，另有例外情形之裁量基準，與法律授權目的尚無牴觸，稅捐稽徵機關援引上開裁罰基準作成行政處分，自屬適法。（二）查被告依據檢舉及查得資料，以原告於96年6月20日將其
所有系爭股票移轉予林怡君，認涉有遺產及贈與稅法第4
條第2項規定之贈與情事，惟未依同法第24條規定申報贈
與稅，經審理違章成立，除核定原告96年度贈與總額52,130,400元，贈與淨額51,020,400元，補徵贈與稅額16,733,000元外，並按應納稅額加處1倍之罰鍰計16,733,000元
。原告不服，申請復查結果，獲追減贈與總額36,380,400元及罰鍰13,870,900元；原告猶表不服，提起訴願，經被告依訴願法第58條第2項規定，重新審查結果，以原處分
撤銷原復查決定，變更核定贈與總額15,750,000元及罰鍰2,855,800元。原告仍表不服，再提起訴願，遭決定駁回
之事實，除後述部分外，為兩造所不爭執，並有原處分（見本院卷第54頁至第68頁）及訴願決定書（見本院卷第70頁至第83頁）在卷可稽，堪認為真實。
（三）原告雖主張：其與訴外人林怡君間交易系爭股票，確係買賣，並非贈與，原告已依證券交易稅條例繳納並由代徵人（即買受人林怡君）依法填寫證券交易稅一般代徵稅額繳款書完納，被告認定係贈與，並未盡舉證責任云云，惟按：
1.86年1月17日公布之司法院釋字第420號解釋已明示：「涉及租稅事項之法律 ，其解釋應本於租稅法律主義之精神，
依各該法律之立法目的，衡酌經濟上之意義及實質課稅之公平原則為之。」而98年5月13日增訂之稅捐稽徵法第12
條之1規定：「（第1項）涉及租稅事項之法律，其解釋應本於租稅法律主義之精神，依各該法律之立法目的，衡酌經濟上之意義及實質課稅之公平原則為之。（第2項）稅
捐稽徵機關認定課徵租稅之構成要件事實時，應以實質經濟事實關係及其所生實質經濟利益之歸屬與享有為依據。（第3項）前項課徵租稅構成要件事實之認定，稅捐稽徵
機關就其事實有舉證之責任。（第4項）納稅義務人依本
法及稅法規定所負之協力義務，不因前項規定而免除。」其立法意旨略以：「……租稅法所重視者，係應為足以表徵納稅能力之經濟事實，非僅以形式外觀之法律行為或關係為依據。故在解釋適用稅法時，所應根據者為經濟事實，不僅止於形式上之公平，應就實質經濟利益之享受者予以課稅，始符實質課稅及公平課稅之原則。三、實質課稅係相對於表見課稅而言。依私法秩序所生利益之變動，循私法上形式，以利益取得人之名義判斷租稅法律關係之歸屬，是為表見課稅主義，或稱表見課稅之原則。若所得之法律上歸屬名義人與經濟上實質享有人不一致時，於租稅法律之解釋上，毋寧以經濟上實質取得利益者為課稅對象，斯為實質課稅主義或稱實質課稅之原則。四、實質課稅原則是稅捐稽徵機關課稅的利器，納稅義務人往往質疑稅捐稽徵機關有濫用實質課稅原則，造成課稅爭訟事件日增，為紓減訟源。爰參照司法院釋字第420號解釋及最高行
政法院81年判字第2124號、82年判字第2410號判決意旨，增訂本條文，規範稅捐稽徵機關應就實質上經濟利益之歸屬與享有的要件事實，負舉證責任，方符租稅法律主義之要義。」故納稅義務人不選擇通常之交易形態，而迂迴採取通常不會使用之行為模式，藉以達成與選擇通常交易形態相同之經濟效果，並適用可以免除或減輕租稅負擔的法律，而規避通常行為模式所該當之課稅要件，然依該免除或減輕租稅負擔法律的規範目的，並未預期將其稅捐優惠給予系爭非通常交易行為者，因其規劃安排的表徵行為與其經濟實質不相當，且法律對於該不相當的安排行為，並未預期給予稅捐利益，基於實質課稅之公平原則，即應使該經濟實質回歸其所對應之稅法構成要件課稅，亦即在租稅法之適用上，得無視於當事人所採取之行為形式，而將之視為係採取通常行為，並以該通常行為所該當之稅法構成要件，計算其所應負擔之租稅，以維護租稅公平。又稅捐稽徵機關就前開實質課稅原則下之課徵租稅構成要件事實，負有舉證證明之責，與一般課稅處分並無不同；至於納稅義務人依稅捐稽徵法或其他稅法規定所負之協力義務，亦不會因稅捐機關就課徵租稅構成要件事實負舉證責任而免除。
2.經查原告於96年6月20日將其名下名佳利公司系爭股票移
轉予訴外人林怡君，雖以買賣為名，原告並分別於96年6
月20日、6月22日收到林怡君給付價款13,000,000元、2,
750,000元，並繳納證券交易稅款47,250元，惟原告與林
怡君均為銓昌公司股東，為原告不爭之事實，且有銓昌公司變更登記表在卷可稽（見原處分卷可閱部分第564頁至
第566頁），而林怡君支付原告之上開13,000,000元、2,750,000元，其資金來自銓昌公司股東往來帳戶，有銓昌公司明細分類帳（見原處分卷第563頁）、銀行交易明細資
料（見原處分卷可閱部分第572頁至第576頁）可參。然原告於96年6月20日、6月22日收受林怡君支付之前開款項後，旋於96年7月12日、10月15日由銓昌公司分別匯款700萬元、1,000萬元予林怡君（見原處分卷可閱部分第550頁、第546頁），是被告認定系爭股票雖以買賣之名交易，但
林怡君交付之買賣價金嗣已全數回流，而認定系爭交易其經濟實質應屬贈與而非買賣，尚難認被告未盡舉證責任。3.原告雖主張：其與銓昌公司間股東往來頻繁，原告將收受林怡君交付購買系爭股票之價款，另案經由銓昌公司還款原告先前借與該公司之款項，並要求該公司將款項匯予林怡君共計17,000,000元，係因林怡君原欲在台北地區購置不動產，故向原告調借17,000,000元作為存款信用實績，而得向銀行申請貸款，並非系爭股票買賣價金之回流云云，惟：
⑴按「租稅稽徵程序，稅捐稽徵機關雖依職權調查原則而進行，惟有關課稅要件事實，多發生於納稅義務人所得支配之範圍，稅捐稽徵機關掌握困難，為貫徹公平合法課稅之目的，因而課納稅義務人申報協力義務。」及「當事人主張事實，須負舉證責任，倘其所提出之證據不足為主張事實之證明，自不能認其主張之事實為真實。」司法院釋字第537號解釋及最高行政法院36年判字第
16號判例可資參照。當事人間財產之移轉，固為其經濟行為自由，稅法原則上予以尊重，惟當事人間係出於何原因而移轉，稽徵機關無從得知，是對於當事人間財產移轉行為，既為當事人所發動，贈與稅之核課，不過居於被動地位，故稽徵機關依據稅捐稽徵法第30條及遺產及贈與稅法之規定行使調查權時，當事人自得提出主張，並就所主張該移轉行為之實質因果關係、有關內容負舉證責任及盡協力義務，俾稽徵機關對當事人有利不利情事加以審酌。如該財產所有人主張其財產之移轉並非無償（如買賣、借貸、清償或借名信託等法律關係）之事實者，此項事實因屬於其管領範圍內之事實，其知之最稔，亦最容易為舉證行為，自應由其就該事實為合理之說明及舉證，以動搖上開無償移轉財產予他人之初步認定。如該財產所有人就其所主張其財產之移轉並非無償之事實，無法為合理之說明及舉證，稅捐稽徵機關作有將財產無償移轉予他人之認定，即無不合。
⑵經查：
①林怡君96年7月12日收受7,000,000元後，旋於次日同額提領，並以協莊公司名義存入定期存款，有存款憑條、取款憑條、匯款單據及存戶交易明細表在卷可參（見原處分卷可閱部分第548頁至第551頁），協莊公司帳載上開款項為林怡君之股東往來款，有協莊公司函及股東往來明細分類帳可證（見原處分卷可閱部分第541頁、第542頁），足見林怡君取得上開款項後另借協莊公司使用。原告所稱將款項匯予林怡君係因林怡君欲購買不動產而向其借款增加自己存款信用實績一節，核與事實不符。而林怡君96年10月15日收受另筆10,000,000元款項後，當日即轉存其名下定期存款（見原處分卷可閱部分第544頁至第547頁），原告並未提出林怡君有憑前開存款作為自己信用實績而著手向銀行申請貸款之相關事證，已難信其主張為真實。②原告雖主張：林怡君向其借款17,000,000元後，嗣已於97年9月23日透過交付臺灣銀行支票10,000,000元
（支票號碼BA0000000）及陸續給付現金360萬元、340萬元清償借款云云，惟查：
銓昌公司97年度股東往來明細表僅記載97年9月25
日「股東入」11,500,000元（見原處分卷可閱部分第414頁），尚難憑以認定該筆款項即為原告所稱
係林怡君之還款。原告嗣雖提出記載為「李敏雄入」之銓昌公司股東往來明細分類帳（見本院卷第169頁）及銓昌公司聲明書記載略以：「本公司於97
年9月25日向股東李敏雄君借款新臺幣（下同）1,150萬元，其中包括：臺灣銀行支票號碼：BA0000000號1,000萬元、BA0000000號100萬元及現金50萬元，確屬實在，特此聲明。」（見本院卷第170頁）
，惟林怡君提領1,000萬元申請開立臺灣銀行支票
（BA0000000號），係作為銓昌公司繳納予臺灣臺
北地方法院之保證金，有台銀支票申請書、存摺影本及臺灣臺北地方法院收據可參（見本院卷第87頁、第86頁及第98頁），並無從認定該1,000萬元臺
灣銀行支票為林怡君為清償向原告借款而交付銓昌公司；況與前開聲明書所載1,150萬元係包含1,000萬元臺灣銀行支票、100萬元臺灣銀行支票及現金
50萬元3筆，原告之前提出之銓昌公司股東往來明
細分類帳上以手寫註記前開股東存入之1,150萬元
，係「台支1,000萬＋150萬二筆」（見原處分卷可閱部分第1024頁、本院卷第99頁），亦有不符。另該紙聲明書僅蓋用銓昌公司公司印文，並未蓋用負責人印文，經查本件原告即為銓昌公司負責人（見本院卷第225頁），是銓昌公司出具聲明書內容之
真實性實有可疑。
又，原告所稱林怡君陸續給付現金360萬元、340萬元清償借款云云，據原告於100年7月12日函說明係稱：「一、林怡君……於97年12月25日至12月30日陸續給付現金360萬元（其中97年12月25日存入本
人玉山銀行帳戶200萬5仟元，97年12月30日存入140萬元）……暨95年10月3日匯入本人玉山銀行帳戶之340萬元……」云云（見原處分卷可閱部分第415頁），惟原告既稱96年7月12日、10月15日由銓昌
公司分別匯款700萬元、1,000萬元予林怡君，係林怡君向其借款而非系爭股票買賣價金之回流，則「借貸」之起始日為96年7月12日，林怡君在之前95
年10月3日匯款340萬元予原告，顯然不可能係「清償借款」。原告又於100年7月22日補充說明略以：「……再補呈林怡君……玉山銀行存摺……於95年10月3日轉帳支出340萬元……自97年10月30日至97年12月24日共提領341萬元。」云云，惟查原告所
提示林怡君玉山銀行存摺螢光筆劃記資料，分別為97年10月30日提領100,000元、97年11月21日提領
100,000元、97年12月11日提領800,000元、97年12月16日提領200,000元、97年12月23日提領210,000元及97年12月24日提領2,000,000元，合計3,410,000元，均為現金提領（見原處分卷可閱部分第422
頁、第416頁、第417頁），與原告玉山銀行帳戶97年12月25日及12月30日分別現金存入2,005,000元
及1,400,000元，合計3,405,000元（見本院卷第93頁），兩者金額及日期均不同，尚難憑以認定原告帳戶內前開現金存入，即係林怡君之還款。
③綜上所述，原告主張匯款700萬元、1,000萬元予林怡君並非系爭股票買賣價金回流，而係林怡君另向其借款一節，實難採信。從而，原處分認定系爭股票原屬原告所有，嗣無償移轉予林怡君，核屬遺產及贈與稅法第4條第2項規定之贈與，於法並無不合。
（四）至於原告另主張本件縱認屬贈與，亦僅能認係以自己資金無償為他人購置財產之「視同贈與」，且以原告購買名佳利公司股票所花費之資金為贈與，課徵贈與稅云云，惟查系爭股票係原告自95年8月10日起至95年10月11日止向第
三人沈永明等數10人購得，嗣於96年6月20日移轉予林怡
君，此為兩造不爭之事實，足見係原告將自己購置之財產為贈與，並非出資為林怡君購置財產，自無遺產及贈與稅法第5條第3款規定之適用。另，原告主張本件檢舉人係檢舉訴外人林榮發透過原告贈與系爭股票予其女林怡君，且被告另案認定林榮發利用原告贈與950萬元資金予其子女
，並以林榮發為贈與人核課補稅，何以本案認定係原告贈與林怡君而非林榮發贈與林怡君云云，經查本件並無證據足以認定原告95年8月10日起至10月11日購買名佳利公司
股票資金係林榮發所提供，故原處分並未認定本件交易係林榮發利用原告贈與股票予林怡君，核與被告另案認定950萬元係林榮發提供予原告之資金，故以林榮發為贈與人
，並不相同。
（五）至於贈與總額之計算，被告依遺產及贈與稅法第10條第1
項前段規定及參酌最高行政法院89年度判字第3447號判決「現今上市、上櫃交易市場之股票，其股價大於淨值者甚多，而股票淨值大於交易價格者，亦比比皆是，此為公知之事實，是以核定每股價值仍應參考其他客觀因素……以作為核定之參考」意旨，認本件名佳利公司負責人林榮發於88年及89年間即因違反證券交易法等遭偵查起訴多案，經纏訟多年，至97年12月11日始告確定，一般而言，投資者為確保其權益，多會採取保留及觀望態度，致影響該公司股價，此由該公司於91年4月17日終止上市，即可證明
。又依名佳利公司94至96年度同期其他股東交易價格比較表所載交易明細表查得94至96年度每股市場成交價格分別為0.3元至2.8元間、1.5元至6.08元間及2元至3.5元間，
該公司94至96年度每股市場平均交易價格分別為1.76元、1.95元及2.525元（見原處分卷可閱部分第765頁至第774
頁）。參酌上述客觀因素及歷史股價，認為原告主張系爭股票贈與日（96年6月20日）之實際市場價格為2.25元，
尚屬可採，重行計算系爭股票時價為15,750,000元【2.25元×7,000,000股】等為由，追減贈與總額36,380,400元
，變更核定贈與總額15,750,000元，自無不合。
（六）本件原告於96年6月20日無償移轉系爭股票7,000,000股予林怡君，未依遺產及贈與稅法第24條規定辦理贈與稅申報，經被告查獲，已如前述，原告未依限辦理贈與稅申報，有應注意、能注意而不注意之過失，原處分依遺產及贈與稅法第44條及裁罰倍數參考表規定，按重行核算之所漏稅額2,855,800元，處1倍之罰鍰2,855,800元【即追減罰鍰
13,877,200元（16,733,000元－2,855,800元）】，已考
量原告違章情節及程度而為適切裁罰，經核合於前揭規定，且無裁量怠惰、裁量逾越或裁量濫用之違法情事，於法並無不合。原告主張被告係依遺產及贈與稅法第46條裁罰云云，尚有誤會。
（七）綜上所述，原告主張經核均非可採。原處分於法並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合。原告聲明求為撤銷，為無理由，應予駁回。
（八）又本件事證已臻明確，且兩造其餘攻擊防禦方法，均核與本件判決結果不生影響，爰不一一論述，附此敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1項
前段，判決如主文。
中　　華　　民　　國　　105 　年　　6　　月　　7　　　日臺北高等行政法院第七庭
審判長法 官　許 瑞 助
法 官　許 麗 華
法 官　洪 慕 芳
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。三、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴訟法第241條之1第1項前段）
四、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同條第1項但書、第2項）
┌─────────┬────────────────┐│得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 ││代理人之情形 │ │├─────────┼────────────────┤│㈠符合右列情形之一│1.上訴人或其法定代理人具備律師資││ 者，得不委任律師│ 格或為教育部審定合格之大學或獨││ 為訴訟代理人　 │ 立學院公法學教授、副教授者。 ││ │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備會計師資格者。 ││ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備專利師資格或依法得為專││ │ 利代理人者。 │├─────────┼────────────────┤│㈡非律師具有右列情│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、││ 形之一，經最高行│ 二親等內之姻親具備律師資格者。││ 政法院認為適當者│2.稅務行政事件，具備會計師資格者││ ，亦得為上訴審訴│ 。 ││ 訟代理人 │3.專利行政事件，具備專利師資格或││ │ 依法得為專利代理人者。 ││ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關││ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬││ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業││ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │├─────────┴────────────────┤│是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴││人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出㈡所示關係之釋明││文書影本及委任書。 │└──────────────────────────┘中　　華　　民　　國　　105 　年　　6　　月　　7　　　日書記官 陳 又 慈