臺北高等行政法院判決

104 年9 月10日辯論終結

原告

台聯法新科技股份有限公司

代表人

許錦桂（董事長）

被告

財政部關務署基隆關

代表人

廖超祥（關務長）

訴訟代理人

張培瑤

林國裕

上列當事人間進口貨物核定稅則號別事件，原告不服財政部中華民國103 年11月20日台財訴字第10313962650 號（案號：第10301702號）及第10313962550 號（案號：第10301527號）訴願決定，合併提起行政訴訟，本院判決如下：

主文

事實及理由

一、原告未於言詞辯論期日到場，核無行政訴訟法第218 條準用民事訴訟法第386 條各款所列情形，因依被告聲請，由其一造辯論判決，合先敘明。

二、事實概要：

㈠原告委由億新報關股份有限公司，於民國102 年10月至12月間向被告申報進口法國產製ISOTHERM ROLLS共六批（報單號碼：第AW/02/AK73/0334 號、第AW/02/AQ42/0318 號、第AW/02/AM20/0326 號、第AW/02/AQ03/0333 號、第AW/BC/02/V898/7104號及第AW/02/AN44/0362 號），原申報稅則號別均為第9403.70.00號塑膠製家具，第1 欄稅率為FREE，皆經電腦核定為C2（文件審核）方式通關，其中第AW/02/AK73/0334 號報單經被告更改為C3（貨物查驗）方式通關，並查驗無訛。上揭六案報單業依關稅法第18條第1 項規定，按原告原申報事項先行徵稅驗放，事後再加審查。嗣被告審核結果，均改歸列稅則號別為第3923.10.00號塑膠製箱子、盒子、籃子及類似品，第1 欄稅率為5%。被告遂以103 年3 月25日基普五補字第0103010241號函附第AWI11230247018號海關進口貨物各項稅款繳納證、基普五補字第0103010246號函附第AWI11230246820號海關進口貨物各項稅款繳納證、基普五補字第0103010242號函附第AWI11230247133號海關進口貨物各項稅款繳納證、基普五補字第0103010245號函附第AWI11230247455號海關進口貨物各項稅款繳納證、基普五補字第0103010244號函附第AWI11230246879號海關進口貨物各項稅款繳納證及基普五補字第0103010243號函附第AWI11230247307號海關進口貨物各項稅款繳納證（以下合稱原處分一）通知原告補繳稅費新臺幣（下同）共994,586 元。原告不服，申請復查，經被告103 年8 月6 日基普五字第1031009289號復查決定駁回。原告不服，提起訴願，經財政部103 年11月20日台財訴字第10313962650 號（案號：第10301702號，下稱訴願決定一）訴願決定駁回。

㈡原告委由億新報關股份有限公司，於102 年11月26日向被告申報進口法國產製ISOTHERM ROLLS乙批（報單號碼：第AA/BC/02/V709/8021號），原申報稅則號別為第9403.70.00號，第1 欄稅率為FREE，經電腦核定為C2（文件審核）方式通關，並經依關稅法第18條第1 項規定，按其原申報事項先行徵稅驗放，事後再加審查。嗣被告審核結果，改歸列稅則號別為第3923.10.00號，第1 欄稅率為5%，被告遂以103 年3 月28日基普業一補字第1030010155號函附第AAI11238361336號海關進口貨物各項稅款繳納證（下稱原處分二）通知原告補繳稅費114,996 元。原告不服，申請復查，經被告103 年6月25日基普業一字第1031009292號復查決定駁回。原告不服，提起訴願，經財政部103 年11月20日台財訴字第10313962550 號（案號：第10301527號，下稱訴願決定二）訴願決定駁回。原告對於訴願決定一及訴願決定二均不服，合併提起本件行政訴訟。

三、本件原告未於言詞辯論期日到場，僅具狀主張：

㈠按行政程序法第6 條及第8 條分別定有平等原則與信賴保護原則之明文，故合法行政處分之作成，除應遵守法律之明文規定外，尚應慮及公法上一般法律原則之適用。行政機關作成行政處分時，對於相同或具同一性之事件，為保障人民之正當合理之信賴，並維持法秩序之安定，應受合法行政先例或行政慣例之拘束，如無實質正當理由，即應為相同之處理，以避免人民遭受不能預見之損害，此即所謂行政自我拘束原則。又財政部91年3 月8 日函釋：「為保障納稅義務人權益，有關進口貨物行之多年歸列之稅則號別不適當案件，依下列原則辦理：一、海關對於進口貨品之稅則歸列，如發現所歸列之稅則號別不適當，擬變更其稅則號別且將影響進口人之權益者，仍依本部75年4 月19日台財關第7505338 號函及77年3 月23日台財關第770027306 號函之規定，由關稅總局報部核定，以求程序周延。二、此類案件應報部核定之原則為：㈠適用範圍：貨物不論是否經海關查驗或審查文件後所歸列之稅則號別，均有適用。㈡整體性：海關對同一進口貨物，不論自同一關區進口，或自數個不同關區進口，均核定為同一稅則號別者。㈢延續性：按進口行為之延續性，須同時考量進口期間及進口次數。亦即進口行為需具有持續性，且有頻繁之進口紀錄，並視產品特性而定。三、為利於海關執行，減少爭訟，且基於保障業者權益之考量，此類本部核定改列進口貨物稅則號別之案件，本部將依行政程序法第159 條第2 項第2 款暨第160 條第2 項規定以令發布之，並登載於本部公報，改列之稅則號別自發布令之日起生效。有關擬變更稅則號別之進口貨品，在海關發現後報部至本部核定發布前，基於稅率變動不溯及既往，在稅率之適用方面，由海關依進口貨物之原稅則稅率辦理，以符法律安定性。四、為有利業者進口成本估算並確保稅收，海關於發現進口貨物所歸列之稅則號別不適當，擬變更其稅則號別時，儘速函報本部核定。」就有關進口貨物行之多年歸列之稅則號別不適當案件，倘該行之多年稅則號別之歸列，已形成法秩序，為避免造成人民不能預見之損害，海關擬改列該稅則號別（變更法秩序），上揭函釋規定應報財政部核定，由財政部依行政程序法第159 條第2 項第2 款暨第160 條第2 項規定以令發布之，並登載於財政部公報，改列之稅則號別並自發布令之日起生效；符合首揭行政程序法第6 條及第8 條之規範意旨及行政自我拘束原則，避免人民遭受不能預見之損害，保障人民正當合理之信賴，並維持法秩序之安定，自得援用之，此有最高法院102 年判字第131 號判決意旨可稽。

㈡原告申請進口之同型同類貨物，長期以來，不論被告、高雄關均核定原告所進口報關之該型類貨物之稅則為9403.70.00.00 號，就此被告與高雄關等均無異議，此除財政部於訴願決定書所載「2011年1 月1 日至2013年12月31日共3 年期間，與系爭貨物具相同貨名之報運進口紀錄，發現僅有訴願人1 人間公司自2013年10月至12月間，分別由高雄關及原處分機關報運進口該類同貨物計11批」外，原告亦分別97年6 月30日、98年1 月6 日、98年2 月12日、99年1 月25日、99年5 月17日、99年5 月26日、100 年11月30日、101 年1 月30日、101 年12月12日、101 年12月13日及101 年12月13日進口相同貨物，此有進口報單等資料可稽（見本院卷第57頁至第81頁），故就上開貨物，多年以來不論自任何關區進口，均核定稅則號別為9403.70.00.00 號，原告亦因而作為銷售之依據，已然形成一整體、延續性之法秩序，非僅屬個案性質，足堪為人民信賴之基礎，原告對此狀態亦顯有信賴，是為避免造成人民不能預見之損害，依前揭行政程序法、最高行政法院見解，縱高雄關曾函請關務署稅則法制組解釋，從而改認與上開貨物同型類之貨物長久以來所歸列之稅則號別不適當，擬變更其稅則號別，亦應依財政部75年4 月19日台財關第7505338 號函及77年3 月23日台財關第770027306 號函之規定，由關稅總局報財政部核定之後登載於財政部公報，且自發布令之日起生效，無溯及效力。然查被告均未上報關務署，從而由關務署報財政部核定後登載財政部公報，即率爾將上開貨物改歸列稅額號別第3923.10.00.00 號，顯有違上開財政部函與行政程序法第6 條與第8 條規定，不符正當法律程序，並違反信賴保護原則與行政自我拘束原則，原處分自有違法與不當之情形。

㈢本件復查決定書認定在上開貨物於102 年11月26日申報進口放行之翌日起六個月內，原告本得預見仍有再加事後審查之可能性，故被告接受原申報稅則號別先予放行之行為，自不足成為信賴保護原則之信賴基礎。惟依前段所述與前揭最高行政法院見解，本件原告據以主張信賴保護原則之信賴基礎，根本非上開復查決定書理由所指稱之本關接受原申報稅則號別先予放行之行為，而係被告、高雄關長期以來就與上開貨物同型類之貨物均核定稅則號別第9403.70.00.00 號而形成整體性、延續性之法秩序。故本件就上開貨物應歸列之稅則號別核定，不論適用關稅法第18條第1 項先放後稅與否，在被告或高雄關發現後報財政部核定發布前，基於稅率變動不溯及既往，在稅率之適用方面，仍應以與上開貨物之同型類貨物之原稅則稅率辦理，被告未經上開程序即改列上開貨物之稅則號別，原告自仍得主張信賴保護原則與行政自我拘束原則，於法有據。

㈣按為加速進口貨物通關，海關得按納稅義務人應申報之事項，先行徵稅驗放，事後再加審查；該進口貨物除其納稅義務人或關係人業經海關通知依第13條規定實施事後稽核者外，如有應退、應補稅款者，應於貨物放行之翌日起六個月內，通知納稅義務人，逾期視為業經核定。進口貨物未經海關依前項規定先行徵稅驗放，且海關無法即時核定其應納關稅者，海關得依納稅義務人之申請，准其檢具審查所需文件資料，並繳納相當金額之保證金，先行驗放，事後由海關審查，並於貨物放行之翌日起六個月內核定其應納稅額，屆期視為依納稅義務人之申報核定應納稅額，關稅法第18條第1 項及第2 項分別定有明文。原告曾於97年起至101 年間進口與上開貨物相同之貨物，總計11批，稅則號別均係第9403.70.000 號，依上開關稅法規定，海關對於原告上開物品進口時，無論是否先行驗放，海關均必須在事後加以實質審查，是海關於就上開11批貨物均有審查，並未於六個月內通知補繳稅款，依上開規定，視為業經核定，可為原告之信賴基礎。原告對於上開稅則號別第9403.70.000 號，業已形成信賴，並根據稅則號別第9403.70.000 號所示零關稅，考量貨物成本進行交易，於交易之際，並未就關稅部分列入成本，因此售價自然較低，與客戶達成協議後，始就上開貨物予以進口。倘若將上開貨物改列稅則號別第3923.10.00號，原稅率變更為5%，將使原告蒙受損失。本件原告因為信賴被告機關之核定處分，並根據該核定，就具體經濟活動而為安排，並未有信賴不值得保護之情形，則因信賴所形成之利益，即應受到法律保護。

㈤按「短徵、溢徵或短退、溢退稅款者，海關應於發覺後通知納稅義務人補繳或具領，或由納稅義務人自動補繳或申請發還。」「本法第六十五條所稱短徵或溢徵之稅款，指海關或納稅義務人於稅款完納後，因發現稅則號別、稅率適用、稅款計算、稅單填寫、幣別、計價單位、匯率、運費或保險費顯然錯誤致短徵或溢徵者。」及「第一項稅則號別顯然錯誤，不包括稅則號別分類見解之變更。」關稅法第65條第1 項、同法施行細則第54條第1 項及第3 項分別定有明文。因進口貨物稅則號別或貨品分類號列之歸列，涉及高度專業性及技術性之判斷，如因對於進口貨物材質成分、加工層次、主要功能、特性或用途之認知不同，而作成不同稅則號別之歸列判斷，顯已有法令適用之認知與評價作用在內，尚難與單純之事實認定之變更相提並論。況且，具體個案事實與構成要件事實是否該當之涵攝過程，既然涉及專業判斷，而有不同意見之可能性，是關於稅則號別之核定，已涉及專業判斷，自非屬顯然錯誤，依上開規定，自非屬短徵之情形，被告命原告補繳短徵稅款，自有違誤。

㈥本件被告亦不否認上開物品具有塑膠材質及儲存功能，依多元創意社會，關於物品之認定，並非可以二分法視之，既然如此，被告僅單以底部有四個輪子，易於移動等等，率爾認定非設計供放置於地板上或地上之家具，然而，關於家具並未限定具有固定性始得算之，被告之理由過於牽強，且違反有疑利於納稅義務人認定之原則，亦有所違誤等情。並聲明求為判決：⑴原處分一、原處分二、上開二復查決定、上開二訴願決定均撤銷。⑵被告應退還原告1,109,582 元。

四、被告則以：

㈠依海關進口稅則總則一及海關進口稅則解釋準則一規定，海關對於貨品之稅則號別，除依據「中華民國海關進口稅則」各稅則號別之貨名，各類、章註及解釋準則之規定外，並得參據關稅合作理事會編纂之H.S.註解及其他有關文件，本諸職權依法核定歸列。

㈡參據H .S .註解第1455頁第94章章註2 之詮釋：「第94.01至94.03 節所指之物品（零件除外）僅係設計供放置地板或地上者，始歸入該節號列。」及第1456頁第94章總則之詮釋：「本章所謂家具其意義如下：( A)任何可移動之物品（本分類其他節未列名者），凡具有主要特性係放置於地板上或地上，且其具有實用價值用以裝璜私人寓所、旅社、戲院、劇場、辦公室、教堂、學校、咖啡店、餐廳、實驗室、醫院、牙科手術室等，或船舶、飛機、鐵路車廂、汽車、拖車車廂或類似運輸工具（但應注意，本章所稱之可移動家具，即使係設計固定於地板上如船上之椅子亦包括在內）。在花園、廣場及散步道所使用之類似貨品（座物、椅子等）也包括在此類家具之範圍內。( B)以下各項：( i)碗櫥、書櫃、其他架式家具（包括以支撐物固定於牆上之單層架）及組合家具，係設計用於懸掛、固定在牆上或相互重疊或併置，供儲存各種物品（書籍、陶瓷器、廚具、玻璃器皿、衣物、藥品、衛生用品、收音機或電視機、裝飾品等）以及單獨進口之組合家具元件。( ii) 設計用來懸掛或固定在牆上之座物或床。」本件經審查原告提供之說明書及其網頁資料，上開貨物為底部裝有四個輪子之塑膠製移動式儲櫃，完全氣密，防潮、防水、保溫儲櫃，作為儲存及運送貨物使用；上開貨物既可供運送貨物使用，已逾越上揭H .S .註解第94章詮釋家具主要特性係放置於地板上或地上之意旨，上開物非屬稅則第94.01 至94.03 節之範疇，自無法歸列原申報稅則號別第9403.70.00號塑膠製家具。次參據H .S .註解第595 頁對稅則第39.23 節之詮釋：「本節包括常用做包裝或輸送各種產品的所有塑膠製品，這些製品包括：( a)容器類諸如箱子、盒子、條板箱、大袋子及袋子（包括錐形袋及垃圾袋），桶、罐、大瓶、瓶子及細頸瓶。」上開貨物為塑膠製防潮、防水、保溫儲櫃，作為儲存及運送貨物使用，屬稅則第39.23節之範疇，歸列稅則號別第3923.10.00號塑膠製箱子、盒子、籃子及類似品，洵無不合。又佐諸原告於報關時所檢附由國外賣方出具之發票及裝箱單，其上均載明稅則（Nomencl或稱Nomenclature Code ）為39231000，足見出口國（賣方）對於上開貨物稅則歸列之見解，亦與被告無異。再為審慎計，高雄關針對相同貨物更曾以102 年12月23日（102 ）高關字0026號進口稅則分類疑問及解答函敘明原告之稅則分類意見及所涉稅則分類疑義，並經整合各關意見後，送請稅則法制組釋示，得其答覆結果稱：「本案各項貨品既經　貴關查驗結果為運輸用、無電力裝置之塑膠隔熱容器，參據H .S. 註解稅則第3923節之詮釋及日本海關分類案例（編號：113002486 ），宜歸列稅則號別第3923.10.00號。」足證上開貨物歸列稅則號別第3923.10.00號，應屬妥適。原告訴稱被告僅以上開貨物底部有四個輪子，易於移動等，遽認其非屬家具，顯係不諳貨品分類原則所致，核無足採。

㈢原告主張上開貨物進口之前所申報之同型同類貨物，長期以來，高雄關及被告均核定稅則為第9403.70.00號，已形成一法秩序，原告對其具有信賴，故為避免造成人民不能預見之損害，被告本應依財政部91年3 月8 日令之意旨報部核定，惟其逕予將上開案貨物改列稅則為第3923.10.00號，顯不符正當法律程序，並違反平等原則及信賴保護原則乙節，按財政部91年3 月8 日台財關字第0910550152號令釋：「為保障納稅義務人權益，有關進口貨物行之多年歸列之稅則號別不適當案件，依下列原則辦理：一、海關對於進口貨品之稅則歸列，如發現所歸列之稅則號別不適當，擬變更其稅則號別且將影響進口人之權益者，仍依本部75年4 月19日台財關第7505338 號函及77年3 月23日台財關第770027306 號函之規定，由關稅總局（現為關務署）報部核定，以求程序周延。

二、此類案件應報部核定之原則為：㈠適用範圍：貨物不論是否經海關查驗或審查文件後所歸列之稅則號別，均有適用。㈡整體性：海關對同一進口貨物，不論自同一關區進口，或自數個不同關區進口，均核定為同一稅則號別者。㈢延續性：按進口行為之延續性，須同時考量進口期間及進口次數。亦即進口行為需具有持續性，且有頻繁之進口紀錄，並視產品特性而定。」之意旨，可知海關行之多年所認定之進口貨物稅則號別有不適當之情形擬變更稅則號別者，須先符合適用範圍、整體性及延續性等三項原則，經報請財政部關務署轉報財政部核可，始能改列。查上開貨物經被告以報關日期2011年1 月1 日至2013年12月31日期間及貨物名稱roll1300 turquoise-hct為條件，經海關電腦搜尋查得之進口報單計11筆，其進口人皆為原告，進口期間為2013年10月至同年12月期間3 個月內分別由被告及高雄關報運進口，是本案顯然不符合上揭財政部令釋所稱之延續性原則，自無進口貨物行之多年歸列之稅則號別不適當案件之適用。

㈣原告訴稱本件有海關認定進口貨物歸列稅則，不適當案件處理原則之適用，被告均未遵循上開規定，即率爾將上開貨物改列稅則為第3923.10.00號，顯不符正當法律程序，並違反信賴保護原則。財政部91年3 月8 日台財關字第0910550152號令釋意旨，於認定進口貨物稅則號別之歸列有行之多年之情形，須其多年來歸列之稅則號別符合上揭部令所示適用範圍、整體性及延續性三原則。本案經查有其他廠商於102 年7 月23日向財政部關務署臺北關（下稱臺北關）報運進口ISOTHERMAL CONTAINER（進口報單第CA/02/159/00233 號，下稱另案貨物）乙批，歸列稅則號別第8418.50.90號其他供貯藏及展示用配備（櫃、櫥、展示台、展示箱及類似品），裝有冷藏或冷凍設備，稅率3.5%之紀錄，其賣方為BONETTO S.R .L .，貨品型號為AF150 ，以此為關鍵字上網搜尋，即可查得該貨物為塑膠製移動式保溫儲櫃，供儲存及運送貨物使用，參據另案貨物之型錄圖片可知，並未裝有冷藏或冷凍設備，臺北關將其歸列稅則號別第8418.50.90號，應屬顯然錯誤，正確應歸列稅則號別第3923.10.00號塑膠製箱子、盒子、籃子及類似品。次依財政部關務署103 年11月12日台關稅字第1031024694號函說明二：「依據財政部91年3 月8 日台財關字第0910550152號令有關進口貨物行之多年歸列稅則號別不適當核定原則，其中整體性原則，係指海關對同一進口貨物，各關均核定為同一稅則號別而言。而有關同一進口貨物之認定，應泛指貨物之屬性相同者，不宜拘泥於貨物名稱須完全相同。」查另案貨物與上開貨物均為塑膠製移動式保溫儲櫃，供儲存及運送貨物使用，僅尺寸大小有異，依上揭關務署函示，另案貨物與上開貨物屬同一進口貨物，原告於102 年前進口相同貨物均歸列稅則號別第9403.70.00號，另案貨物於102 年7 月23日進口時歸列稅則號別第8418.50.90號，而上開貨物於102 年11月至12月間進口時申報稅則號別為第9403.70.00號，本案顯然不符合上揭財政部91年3 月8日令釋所稱之整體性原則，自無進口貨物行之多年歸列之稅則號別不適當案件之適用，是被告將上開貨物改列正確稅則號別第3923.10.00號，即無需踐行由關務署轉報財政部核定之程序。原告主張被告於本件未依財政部75年4 月19日台財關字第7505338 號函、77年3 月23日台財關字第770027306號函、財政部91年3 月8 日台財關字第0910550152號函之規定，踐行由關務署報財政部核定之程序，已侵害原告之信賴利益云云，核無可採。

㈤原告訴稱上開貨物進口之前所申報之同型同類貨物，長期以來，被告及高雄關均核定稅則號別第9403.70.00號，已然形成一整體、延續性之法秩序，足堪為信賴之基礎，被告改列稅則號別，違反信賴保護原則與行政自我拘束原則。按行政行為，非有正當理由，不得為差別待遇，行政程序法第6 條定有明文，此即行政法上之平等原則。然行政機關若怠於行使權限，或因錯誤之行政處分，致使人民因個案違法狀態未排除而獲得利益時，該利益並非法律所應保護之利益，因此人民不能要求行政機關比照該違法案例授予利益，亦即人民不得主張不法之平等。又信賴保護原則，係指行政處分雖有瑕疵，但相對人或關係人對其存續已有信賴，而行政機關之事後矯正，將因此增加其負擔者，即不得任意為之之謂。如行政機關有前述怠於行使權限，致使人民因個案違法狀態未排除而獲得利益情形，並非行政機關所為行政處分之存續使人民產生信賴，自無信賴保護原則之適用。從而，亦無基於信賴保護原則進而主張不法平等之餘地。且按憲法之平等原則要求行政機關對於事物本質上相同的事件作相同的處理，乃形成行政自我拘束，惟憲法上的平等原則係指合法的平等，並不包含違法的平等。故行政先例必須是合法的，乃行政自我拘束的前提要件，憲法之平等原則，並非賦予人民有要求行政機關重複錯誤的請求權（最高行政法院92年度判字第275 號判決、93年判字第1392號判例意旨可資參照）。故海關對於個案稅則號別之核定，僅對上開貨物有其拘束力，並不及於之前或之後同一相對人相同貨物之其他個案。且若之前核定處分所適用稅則號別係有違誤，海關依據正確稅則號別，對於之後進口案件所為之核定處分，並不受之前錯誤核定之拘束，且其無撤銷之前錯誤核定之效力，亦無損於進口人之前核定處分之權益。本件被告就上開貨物於不同時間進口者之稅則分類縱有不同，其對本件稅則之核定亦無拘束力。上開貨物被告所為稅則分類既無違誤，則原告於不同期間進口相同貨品，海關之稅則分類是否與本件相同，即不在審究之列，原告援引被告針對之前進口上開貨物之稅則號別歸列第9403.70.00號，而主張原處分違反信賴保護原則與行政自我拘束原則等語，資為抗辯。並聲明求為判決駁回原告之訴。

五、兩造之爭點：被告認原告所進口之貨物應歸列稅則號別第3923.10.00號，按稅率5%核課進口稅款，以原處分一及原處分二核定稅則號別為第3923.10.00號，並補徵進口稅費共1,109,582元，是否合法。

六、經查：

㈠按稅則號別第3923.10.00號為塑膠製箱子、盒子、籃子及類似品，第1 欄稅率5%；第9403.70.00號為塑膠製家具，第1欄稅率免稅。次按「本稅則各號別品目之劃分，除依據本稅則類、章及其註，各號別之貨名及解釋準則之規定外，並得參據關稅合作理事會編纂之國際商品統一分類制度（下稱H.S .）註解及其他有關文件辦理。」及「類、章及分章之標題，僅為便於查考而設；其分類之核定，應依照各節所列之名稱及有關類或章註為之。」分別為海關進口稅則總則一及海關進口稅則解釋準則一所規定。

㈡如事實概要欄所載之事實，有進口報單、產品說明書、被告103 年3 月25日基普五補字第0103010241號函、基普五補字第0103010246號函、第0103010242號函、第0103010245號函、第0103010244號函、第0103010243號函、被告103 年3 月28日基普業一補字第1030010155號函、第AWI11230247018號海關進口貨物各項稅款繳納證、第AWI11230246820號海關進口貨物各項稅款繳納證、第AWI11230247133號海關進口貨物各項稅款繳納證、第AWI11230247455號海關進口貨物各項稅款繳納證、第AWI11230246879號海關進口貨物各項稅款繳納證、第AWI11230247307號海關進口貨物各項稅款繳納證、第AAI11238361336號海關進口貨物各項稅款繳納證、被告103年8 月6 日基普五字第1031009289號復查決定、103 年6 月25日基普業一字第1031009292號復查決定、財政部台財訴字第10313962650 號訴願決定及台財訴字第10313962550 號訴願決定等影本附於原處分卷1 及本院卷可稽，並為兩造所不爭執，堪認為真實。

㈢本件原告委由億新報關股份有限公司於102 年10月至12月間，向被告申報進口法國產製ISOTHERM ROLLS共6 批；102 年11月26日向被告申報進口法國產製ISOTHERM ROLLS乙批，原申報稅則號別均為第9403.70.00號塑膠製家具，第1 欄稅率為FREE。嗣經被告事後審查結果，認定系案貨物為塑膠箱，得作為運輸用，無電力裝置，材質為塑膠製，同時參據稅則法制組就高雄關102 年12月23日（102 ）高關字0026號進口稅則分類疑問及解答函所為之答覆意旨，將上開貨物之稅則號別改核列為第3923.10.00號塑膠製箱子、盒子、籃子及類似品，第1 欄稅率為5%，有進口報單附於原處分機關卷可稽。經查H .S .註解2012年中文版對稅則第3923節塑膠製供輸送或包裝貨物之製品；塑膠製瓶塞、蓋子及其他栓塞體所作之詮釋如下：「本節包括常用做包裝或輸送各種產品的所有塑膠製品，這些製品包括：（a ）容器類諸如箱子、盒子、條板箱、大袋子及袋子（包括錐形袋及垃圾袋），桶、罐、大瓶、瓶子及細頸瓶。」再依海關進口稅則第94章章註2 規定：「第94.01 至94.03 節所指之物品（零件除外）僅係設計供放置地板或地上者，始歸入該節號列。」本件系案貨物既經原處分機關查驗結果，認除符合原告於102 年11月22日檢具說明書中所述之塑膠材質及具儲存功能外，尚發現底部有四個輪子，易於移動，爰認定系案貨物應可另作輸送物品之用，而非屬放置於地板上、地上或設計供放置地板或地上之家具；另因該貨物並無電力裝置，尚不得歸類為海關進口稅則第16類之機器、機械用具或電機設備，乃認應以一般塑膠容器歸列稅則號別第3923.10.00號為宜，並非無據。又佐諸原告於報關時所檢附由國外賣方出具之發票及裝箱單，其上均載明稅則（Nomencl 或稱Nomenclature Code ）為39231000（見原處分卷1 附件1 第5 、6 、8 、9 、11、12、14、15、17、18、20、21頁），足見出口國（賣方）對於系案貨物稅則歸列之見解，亦與原處分無異。被告依綜合查證之結果，認為系案貨物應無稅則號別第9403.70.00號塑膠製家具之適用，乃均改列稅則號別為第3923.10.00號塑膠製箱子、盒子、籃子及類似品，經核並無違誤。

㈣被告參據H .S .註解第1455頁第94章章註2 之詮釋：「第94.01 至94.03 節所指之物品（零件除外）僅係設計供放置地板或地上者，始歸入該節號列（見原處分卷1 附件11第123頁）。」及第1456頁第94章總則之詮釋：「本章所謂家具其意義如下：( A)任何可移動之物品（本分類其他節未列名者），凡具有主要特性係放置於地板上或地上，且其具有實用價值用以裝璜私人寓所、旅社、戲院、劇場、辦公室、教堂、學校、咖啡店、餐廳、實驗室、醫院、牙科手術室等，或船舶、飛機、鐵路車廂、汽車、拖車車廂或類似運輸工具（但應注意，本章所稱之可移動家具，即使係設計固定於地板上如船上之椅子亦包括在內）。在花園、廣場及散步道所使用之類似貨品（座物、椅子等）也包括在此類家具之範圍內。( B)以下各項：( i)碗櫥、書櫃、其他架式家具（包括以支撐物固定於牆上之單層架）及組合家具，係設計用於懸掛、固定在牆上或相互重疊或併置，供儲存各種物品（書籍、陶瓷器、廚具、玻璃器皿、衣物、藥品、衛生用品、收音機或電視機、裝飾品等）以及單獨進口之組合家具元件。(ii) 設計用來懸掛或固定在牆上之座物或床（見原處分卷1 附件11第124 頁）。」並經審查原告提供之說明書（見原處分卷1 附件2 ）及其網頁資料（見原處分卷1 附件8 ），上開貨物為底部裝有四個輪子之塑膠製移動式儲櫃，完全氣密，防潮、防水、保溫儲櫃，作為儲存及運送貨物使用。上開貨物既可供運送貨物使用，已逾越上揭H .S .註解第94章詮釋家具主要特性係放置於地板上或地上之意旨，因而認定上開貨物非屬稅則第94.01 至94.03 節之範疇，無法歸列原申報稅則號別第9403.70.00號塑膠製家具。其次參據H .S .註解第595 頁對稅則第39.23 節之詮釋：「本節包括常用做包裝或輸送各種產品的所有塑膠製品，這些製品包括：( a)容器類諸如箱子、盒子、條板箱、大袋子及袋子（包括錐形袋及垃圾袋），桶、罐、大瓶、瓶子及細頸瓶（見原處分卷1 附件11第122 頁）。」認定上開貨物為塑膠製防潮、防水、保溫儲櫃，作為儲存及運送貨物使用，屬稅則第39.23 節之範疇，歸列稅則號別第3923.10.00號塑膠製箱子、盒子、籃子及類似品，洵無不合。

㈤按財政部91年3 月8 日台財關字第0910550152號令釋：「為保障納稅義務人權益，有關進口貨物行之多年歸列之稅則號別不適當案件，依下列原則辦理：一、海關對於進口貨品之稅則歸列，如發現所歸列之稅則號別不適當，擬變更其稅則號別且將影響進口人之權益者，仍依本部75年4 月19日台財關第7505338 號函及77年3 月23日台財關第770027306 號函之規定，由關稅總局（現為關務署）報部核定，以求程序周延。二、此類案件應報部核定之原則為：㈠適用範圍：貨物不論是否經海關查驗或審查文件後所歸列之稅則號別，均有適用。㈡整體性：海關對同一進口貨物，不論自同一關區進口，或自數個不同關區進口，均核定為同一稅則號別者。㈢延續性：按進口行為之延續性，須同時考量進口期間及進口次數。亦即進口行為需具有持續性，且有頻繁之進口紀錄，並視產品特性而定。」之意旨（見原處分卷1 附件13），可知海關行之多年所認定之進口貨物稅則號別有不適當之情形擬變更稅則號別者，須先符合適用範圍、整體性及延續性等三項原則，經報請財政部關務署轉報財政部核可，始能改列。上開貨物經被告以報關日期2011年1 月1 日至2013年12月31日期間及貨物名稱roll 1300 turquoise-hct 為條件，經海關電腦搜尋查得之進口報單計11筆（見原處分卷1 附件14），其進口人皆為原告，進口期間為2013年10月至同年12月期間三個月內分別由被告及高雄關報運進口，是本案顯然不符合上揭財政部令釋所稱之延續性原則，自無進口貨物行之多年歸列之稅則號別不適當案件之適用。原告主張被告應依財政部91年3 月8 日令之意旨報部核定，其逕予將上開貨物改列稅則為第3923.10.00號，顯不符正當法律程序，並違反平等原則及信賴保護原則云云，尚非可採。

㈥財政部91年3 月8 日台財關字第0910550152號令釋意旨，於認定進口貨物稅則號別之歸列有行之多年之情形，須其多年來歸列之稅則號別符合上揭部令所示適用範圍、整體性及「延續性」三原則。本案經查有其他廠商於102 年7 月23日向財政部關務署臺北關（下稱臺北關）報運進口ISOTHERMALCONTAINER （進口報單第CA/02/159/00233 號，下稱另案貨物，見原處分卷3 附件1 ）乙批，歸列稅則號別第8418.50.90號，其他供貯藏及展示用配備（櫃、櫥、展示台、展示箱及類似品），裝有冷藏或冷凍設備，稅率3.5%之紀錄（見原處分卷3 附件2 ），其賣方為BONETTO S .R . L .，貨品型號為AF150 ，以此為關鍵字上網搜尋，即可查得該貨物為塑膠製移動式保溫儲櫃，供儲存及運送貨物使用（見原處分卷3 附件3 ），觀之另案貨物之型錄圖片可知，並未裝有冷藏或冷凍設備，臺北關將其歸列稅則號別第8418.50.90號，應屬顯然錯誤，正確應歸列稅則號別第3923.10.00號塑膠製箱子、盒子、籃子及類似品。依財政部關務署103 年11月12日台關稅字第1031024694號函說明二：「依據財政部91年3 月8 日台財關字第0910550152號令有關進口貨物行之多年歸列稅則號別不適當核定原則，其中整體性原則，係指海關對同一進口貨物，各關均核定為同一稅則號別而言。而有關同一進口貨物之認定，應泛指貨物之屬性相同者，不宜拘泥於貨物名稱須完全相同（見原處分卷3 附件4 ）。」查另案貨物與上開貨物均為塑膠製移動式保溫儲櫃，供儲存及運送貨物使用，僅尺寸大小有異，依上揭關務署函示，另案貨物與上開貨物屬同一進口貨物，原告於102 年前進口相同貨物均歸列稅則號別第9403.70.00號，另案貨物於102 年7 月23日進口時歸列稅則號別第8418.50.90號，而上開貨物於102 年11月至12月間進口時申報稅則號別為第9403.70.00號，本案顯然不符合上揭財政部91年3 月8 日令釋所稱之整體性原則，自無進口貨物行之多年歸列之稅則號別不適當案件之適用。是被告將上開貨物改列正確稅則號別第3923.10.00號，即無需踐行由關務署轉報財政部核定之程序。原告主張被告於本件未依財政部75年4 月19日台財關字第7505338 號函、77年3 月23日台財關字第770027306 號函、財政部91年3 月8 日台財關字第0910550152號函之規定，踐行由關務署報財政部核定之程序，已侵害原告之信賴利益云云，尚非可採。

㈦按行政行為，非有正當理由，不得為差別待遇，行政程序法第6 條定有明文，此即行政法上之平等原則。然行政機關若怠於行使權限，或因錯誤之行政處分，致使人民因個案違法狀態未排除而獲得利益時，該利益並非法律所應保護之利益，因此人民不能要求行政機關比照該違法案例授予利益，亦即人民不得主張不法之平等。又信賴保護原則，係指行政處分雖有瑕疵，但相對人或關係人對其存續已有信賴，而行政機關之事後矯正，將因此增加其負擔者，即不得任意為之之謂。如行政機關有前述怠於行使權限，致使人民因個案違法狀態未排除而獲得利益情形，並非行政機關所為行政處分之存續使人民產生信賴，自無信賴保護原則之適用。從而，亦無基於信賴保護原則進而主張不法平等之餘地。且按憲法之平等原則要求行政機關對於事物本質上相同的事件作相同的處理，乃形成行政自我拘束，惟憲法上的平等原則係指合法的平等，並不包含違法的平等。故行政先例必須是合法的，乃行政自我拘束的前提要件，憲法之平等原則，並非賦予人民有要求行政機關重複錯誤的請求權。故海關對於個案稅則號別之核定，僅對上開貨物有其拘束力，並不及於之前或之後同一相對人相同貨物之其他個案；且若之前核定處分所適用稅則號別係有違誤，海關依據正確稅則號別，對於之後進口案件所為之核定處分，並不受之前錯誤核定之拘束，且其無撤銷之前錯誤核定之效力，亦無損於進口人之前核定處分之權益。本件被告就上開貨物於不同時間進口者之稅則分類縱有不同，其對本件稅則之核定亦無拘束力。上開貨物被告所為稅則分類既無違誤，則原告於不同期間進口相同貨品，海關之稅則分類是否與本件相同，即不在審究之列。原告援引被告就之前進口上開貨物之稅則號別歸列第9403.70.00號，而主張原處分違反信賴保護原則與行政自我拘束原則云云，亦非有據。

㈧綜上所述，原告之主張，為不可採。從而，被告所為處分，並無違誤；復查決定、訴願決定遞予維持，亦無不合。原告訴請如其聲明所示，為無理由，應予駁回。

七、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1 項前段、第218 條、民事訴訟法第385 條第1 項前段，判決如主文。

臺北高等行政法院第一庭