臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)106年度訴字第1007號

• 裁判案由: 土地增值稅
• 案件類型: 行政
• 審判法院: 臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)
• 裁判日期: 106 年 12 月 07 日

臺北高等行政法院判決
106年度訴字第1007號106年11月16日辯論終結原 告　亞昕國際開發股份有限公司
代　表　人　姚連地
訴訟代理人　蔡順雄　律師
鄭凱威　律師
被 告　新北市政府稅捐稽徵處
代　表　人　黃育民
訴訟代理人　鄧政傑
李婷香
上列當事人間土地增值稅事件，原告不服新北市政府中華民國106年5月19日發文字號新北府訴決字第1060370729號（案號：1068010241號）訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、程序事項：按「（第1項）訴狀送達後，原告不得將原訴變
更或追加他訴。但經被告同意或行政法院認為適當者，不在此限。（第2項）被告於訴之變更或追加無異議，而為本案
之言詞辯論者，視為同意變更或追加。」「有下列情形之一者，訴之變更或追加，應予准許：……二、訴訟標的之請求雖有變更，但其請求之基礎不變。」行政訴訟法第111條第1、2項及第3項第2款分別定有明文。原告提起本件訴訟，係
主張其於民國105年9月19日，將其所有之新北市板橋區永翠段33地號、宗地面積1,108.32平方公尺、權利範圍1/2之土
地（下稱系爭土地），因買賣而移轉所有權予訴外人新潤興業股份有限公司（下稱新潤公司）及豐和國際投資股份有限公司（下稱豐和公司），係屬重劃後第一次移轉，被告未依土地稅法第39條第4項規定，減徵土地增值稅40%，復未依同法第31條第1項第2款規定，將重劃費用自土地漲價總數額中扣除，而以105年10月5日新北稅板四字第1053587257號函（下稱原核定），核定其就系爭土地該次移轉應納土地增值稅新臺幣（下同）6,324,160元，於法有違，應予撤銷，故係
對被告所為核課稅捐之處分不服，應提起撤銷訴訟以為救濟。惟原告於起訴狀內，除以第1項聲明，求為判決撤銷被告
駁回其對原核定所提復查申請之106年1月13日新北稅法字第1063012880號復查決定書（下稱復查決定），及財政部駁回其訴願之決定外，另以第2項聲明，請求判命被告應依其申
請，重新核定稅額，繼於本院106年10月11日準備期日，將
該第2項聲明變更為：被告應依原告105年9月23日之申請，
作成核定原告於105年9月19日申報移轉系爭土地應納土地增值稅為1,380,686元之行政處分，該第2項聲明顯無必要。原告嗣於本院言詞辯論期日，撤回上開第2項聲明，核屬訴之
變更，惟既未變更起訴時請求之基礎，被告復無異議而為本案之言詞辯論，揆諸前揭規定，應予准許，合先敘明。
二、事實概要：緣訴外人亞昕開發股份有限公司（下稱亞昕開發公司）為原告100%持股之子公司，雙方於102年6月19日依行為時企業併購法第19條規定，訂定合併契約，約定由原告自合併基準日即同年7月20日起，概括承受亞昕開發公司之一
切權利義務，其中包括原為亞昕開發公司所有、參與新北市永翠水案綠能特區（發展單元AB區）自辦市地重劃（下稱自辦重劃）之重劃前新北市板橋區國光段800-4、800-16等地
號、權利範圍各1/2，及同段800-5、800-17及800-18等地號、權利範圍各740/30000之土地（即重劃前之系爭土地）所
有權。原告於102年8月30日申報系爭土地之移轉現值，經被告核准依行為時企業併購法第34條第1項第5款規定記存土地增值稅計2,966,841元在案。原告嗣於105年9月19日，申報
因買賣而移轉系爭土地所有權予訴外人新潤公司及豐和公司；被告先按一般稅率，核定原告此次移轉系爭土地應納土地增值稅為6,324,160元，且應一併繳納原合併記存之土地增
值稅2,966,841元，嗣因原告於同年9月23日檢附重劃費用證明書，申請依土地稅法第31條第1項第2款規定，將重劃費用自土地漲價總數額中扣除，並依同法第39條第4項規定減徵
土地增值稅40%，被告乃於105年10月5日，以原核定重新核
計原記存之土地增值稅改為0元，惟維持原告於105年間因買賣而移轉系爭土地所應納土地增值稅額為6,324,160元不變
。原告對原核定其應納土地增值稅6,324,160元部分不服，
申請復查未獲變更，提起訴願復經決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
三、原告主張：伊前於102年6月19日與亞昕開發公司進行簡易合併後，乃概括承受亞昕開發公司之權利義務，2者所有權人
之同一性並無不同，故亞昕開發公司移轉系爭土地予伊，僅為形式，與土地稅法第28條所稱土地所有權移轉，係指實質上之移轉者不同；伊係於104年12月7日接獲自辦市地重劃會來函，通知伊以參與重劃作業之原土地所有權人身分辦理土地交接，並於104年11月26日，因土地重劃而取得系爭土地
所有權。從而，伊因與亞昕開發公司合併而承受重劃前土地所有權，非屬土地稅法第39條第4項所稱「重劃後第一次移
轉」，系爭土地應係於伊因買賣而移轉予新潤公司及豐和公司時，始為重劃後第一次移轉，應享有該條文所定減徵土地增值稅40%之優惠。又伊取得重劃後之系爭土地面積，較重
劃前土地面積減少約48.89%，足見伊業依平均地權條例第60條及第60-1條規定，以所有土地折價抵付重劃所需之共同負擔，為實際支付重劃費用之人，且伊已概括承受消滅公司即亞昕開發公司所有之權利義務，自應享有依土地稅法第31條第1項第2款規定，自法人合併起至第一次移轉予新潤公司及豐和公司期間，土地漲價總數額扣減土地重劃費之優惠，財政部臺北國稅局103年3月4日財北國稅審三字第1030008382
函（下稱臺北國稅局103年3月4日函），亦同揭斯旨。是伊
應納之稅額，應以系爭土地移轉現值總額63,728,400元，減去亞昕開發公司100年1月間買受系爭土地之金額24,386,385元，再減去改良土地費用（即重劃負擔總費用）27,836,296元後之餘額，即11,505,719元，計算原應繳納之土地增值稅2,301,144元（計算式：11,505,719元x20%= 2,301,144元）後，減徵40%之金額，即1,380,686元（計算式：2,301,144
元x 60%=1,380,686）。被告核定伊應納稅額為6,324,160元，實有違誤，應予撤銷，並聲明：訴願決定及原處分（含原核定及復查決定）均撤銷。
四、被告抗辯：原告與亞昕開發公司各自具獨立法人人格，系爭土地於101年9月12日重劃公告確定，自亞昕開發公司100年2月11日買賣登記取得時起，至102年8月30日因申報合併移轉予原告即屬第一次移轉，本應依土地稅法第28條規定，課徵土地增值稅，惟為避免增加公司間併購時繳納稅捐之資金負擔，故准將因合併而發生之土地增值稅暫予記存於合併後存續公司名下，並無免徵土地增值稅之意思，於系爭土地再移轉時，其記存之土地增值稅，即應由合併後存續公司即原告繳納。又原告檢附之土地重劃費用證明書，所載重劃費用係由原土地所有權人即亞昕開發公司所支付，嗣後原告申請依土地稅法第31條第1項第2款規定減除土地重劃費用，及依土地稅法第39條第4項規定減徵土地增值稅時，被告就重劃後
第一次移轉之系爭土地漲價總數額，均已減除上開土地重劃費用及減徵土地增值稅40%，重新核計原合併記存之土地增
值稅改為0元，則原告於105年因買賣而移轉系爭土地予他人時，自無土地稅法第31條第1項第2款及第39條第4項規定之
適用，原核定按一般稅率核定應納土地增值稅計6,324,160
元，於法有據等語。並聲明：駁回原告之訴。
五、如事實概要欄所載之事實，有合併契約書（原處分卷第46至49頁）、102年6月19日董事會議事錄（原處分卷第41至45頁）、財產清冊（原處分卷第35至37頁）、經濟部102年8月8
日經授商字第10201159920號及10201159930號核准函（原處分卷第54至55頁）、被告102年9月16日北稅板四字第1024203645號函（原處分卷第74頁）、系爭土地建物查詢資料（原處分卷第330至331頁）、原告105年9月19日土地增值稅申報書及買賣契約書（原處分卷第75至78頁）、原告105年9月23日申請書（原處分卷第86頁）、新北市政府105年2月25日新北府地劃字第1050312337號函附新北市永翠水岸綠能特區自辦市地負擔總費用證明書（原處分卷第79至81頁）、被告原核定函暨土地增值稅繳款書與免稅證明書（原處分卷第353
至364頁）、復查決定書（原處分卷第344至352頁）及訴願
決定書（原處分卷第335至343頁）附卷可稽，且為兩造所不爭執，堪信為真實。
六、經核本件爭點為：被告核定原告於105年9月19日申報移轉系爭土地應納土地增值稅為6,324,160元，有無違法？經查：
㈠按土地稅法第5條規定：「（第1項）土地增值稅之納稅義務人如左：一、土地為有償移轉者，為原所有權人。二、土地為無償移轉者，為取得所有權之人。……（第2項）前項所
稱有償移轉，指買賣、交換、政府照價收買或徵收等方式之移轉；所稱無償移轉，指遺贈及贈與等方式之移轉。」第28條前段規定：「已規定地價之土地，於土地所有權移轉時，應按其土地漲價總數額徵收土地增值稅。……」第31條第1
項規定：「土地漲價總數額之計算，應自該土地所有權移轉或設定典權時，經核定之申報移轉現值中減除左列各項後之餘額，為漲價總數額：一、規定地價後，未經過移轉之土地，其原規定地價。規定地價後，曾經移轉之土地，其前次移轉現值。二、土地所有權人為改良土地已支付之全部費用，包括已繳納之工程受益費、土地重劃費用及因土地使用變更而無償捐贈一定比率土地作為公共設施用地者，其捐贈時捐贈土地之公告現值總額。」第33條第1項第1款規定：「土地增值稅之稅率，依下列規定：一、土地漲價總數額超過原規定地價或前次移轉時核計土地增值稅之現值數額未達100%者，就其漲價總數額徵收增值稅20%。……」第39條第4項規定：「經重劃之土地，於重劃後第一次移轉時，其土地增值稅減徵40%。」前引土地稅法第39條第4項，係該法於83年1月7日修正時所增訂，並將修正前同條第3項規定，經重劃之土
地，於重劃後第一次移轉時，其土地增值稅減徵20%之比例
，提高為40%，其修正理由乃因重劃費用須由參與者負擔，
是將土地因參加重劃所產生之增值予以減徵，俾鼓勵土地所有權人參加重劃，以增進土地利用效益，並慮及政府進行重劃時間均相當長，故提升經重劃之土地，於重劃後第一次移轉時之減徵比例至40%，以保障土地所有權人之權益。是以
，該條文與上述同法第31條第1項第2款，有關土地所有權人提供土地參與重劃者，於嗣後移轉土地所有權，計算應繳納之土地增值稅時，得將重劃費用自作為稅基之土地漲價總數額中減除之規定，同樣寓有鼓勵土地所有權人參與重劃之意旨。準此，前揭減徵40%土地增值稅及減除重劃費用之規定
，僅於提供土地參與重劃及負擔重劃費用之土地所有人，於重劃後第一次移轉土地所有權時，始得適用，其後繼受取得土地所有權之人，既無以自身所有土地參與重劃及負擔重劃費用之事實，其再將土地所有權移轉他人時，自無從享有上開減免稅捐之優惠。又前揭土地稅法第39條第4項規定，與
平均地權條例第42條第4項規定內容相同；而內政部93年3月24日台內地字第0930060625號令修正平均地權條例第42條第4項補充規定（原名稱：平均地權條例第42條第3項補充規定）第1點規定：「本法條第4項所稱重劃，包括市地重劃、農地重劃及農村社區土地重劃，所稱重劃土地包括政府機關辦理重劃之土地及土地所有權人自辦重劃之土地。」第2點規
定：「本法條第4項所稱重劃後第一次移轉，係指重劃土地
分配結果公告確定日以後之第一次移轉。」係內政部基於其主管權責就行政法規所為釋示，乃闡明法規之原意，核符立法本旨且無違法律保留原則，參照司法院釋字第287號解釋
意旨，應自法規生效之日起有其適用。是依上述補充規定第2點可知，土地稅法第39條第4項與平均地權條例第42條第4
項所稱重劃後第一次移轉，係指重劃土地分配結果公告確定日以後之所有權第一次移轉而言。
㈡次按行為時（即104年7月8日修正前）企業併購法第19條規
定：「公司合併其持有90%以上已發行股份之子公司時，得
作成合併契約，經各公司董事會以2/3以上董事出席及出席
董事過半數之決議行之。」第25條第1項規定：「存續公司
或新設公司取得消滅公司之財產，其權利義務事項之移轉，自合併基準日起生效。但依其他法律規定其權利之取得、設定、喪失或變更應經登記者，非經登記，不得處分。」第34條第1項第5款規定：「公司依第27條至第29條規定收購財產或股份，而以有表決權之股份作為支付被併購公司之對價，並達全部對價65%以上，或進行合併、分割者，適用下列規
定：……五、公司所有之土地，經申報審核確定其土地移轉現值後，即予辦理土地所有權移轉登記。其依法由原土地所有權人負擔之土地增值稅，准予記存於併購後取得土地之公司名下；該項土地再移轉時，其記存之土地增值稅，就該土地處分所得價款中，優先於一切債權及抵押權受償。」（該款規定於企業併購法104年7月8日修正時，移置於第39條第1項第5款）揆諸前引土地稅法第28條前段規定，可知土地增
值稅係就土地所有權人持有土地期間之土地增值利益課以稅捐，並於土地移轉時結算；在公司合併其持有90%以上已發
行股份子公司之情形，訂定合併契約之2家公司於合併前並
非同一法人，則母公司因企業合併而取得原為子公司所有土地，自有移轉之事實，應依土地稅法第28條前段規定，課徵土地增值稅，惟行為時企業併購法第34條第1項第5款，基於避免企業因合併須繳付資產過戶或重置所產生之稅捐，致影響企業合併意願之考量，故規定母公司得將因合併而發生之土地增值稅暫予存記。
㈢經查：
⒈亞昕開發公司為原告持有100%股份之子公司；亞昕開發公司前以其所有之系爭土地，參與自辦市地重劃，重劃土地分配結果於101年9月12日公告確定，原告與亞昕開發公司嗣於102年6月19日依行為時企業併購法第19條規定，訂定合併契約，約定由原告自合併基準日即102年7月20日起，概括承受包括系爭土地在內之亞昕開發公司一切權利義務，亞昕開發公司於合併後消滅，原告為存續公司。原告於合併後之102年8月30日申報系爭土地移轉現值，並申經被告核准依行為時企業併購法第34條第1項第5款規定，記存系爭土地應納土地增值稅計2,966,841元，嗣於104年11月26日，以「土地重劃」為原因，登記取得系爭土地所有權。其後，原告於105年9月19日，申報因買賣而移轉系爭土地所有權予新潤公司及豐和公司，被告則先按一般稅率，核定原告此次移轉應納土地增值稅計6,324,160元，且應一併繳納原合併記存之土地增值
稅2,966,841元，嗣因原告於105年9月23日檢附重劃費用證
明書，申請依土地稅法第31條第1項第2款規定，將重劃費用自土地漲價總數額中扣除，及依同法第39條第4項規定減徵
土地增值稅，被告乃以原核定，重新核計原記存之土地增值稅改為0元，惟仍核定原告105年間買賣移轉系爭土地所應納土地增值稅額為6,324,160元等情，有資料查證單、合併契
約書、財產清冊、承諾書、102年8月30日土地增值稅（土地現值）申報書、被告102年9月16日北稅板四字第1024203645號函、土地所有權買賣移轉契約書、105年9月19日土地增值稅（土地現值）申報書、新北市永翠水案綠能特區（發展單元AB區）自辦市地負擔總費用證明書、申請書、原核定函、系爭土地查詢資料，附原處分卷第84、46至48、37、56、62至66、74至79、86、90、330、331頁可稽。
⒉由上可知，系爭土地係由亞昕開發公司提供參與市地重劃，原告則在重劃土地分配結果於101年9月12日公告確定後，因與亞昕開發公司訂定合併契約，概括承受亞昕開發公司之一利權利義務，則依前引行為時企業併購法第25條第1項規定
，原告自合併基準日即102年7月20日起，即取得系爭土地之所有權；而系爭土地自亞昕開發公司取得所有權時起，至移轉為原告所有期間之漲價總數額，依土地稅法第28條前段規定，原應繳納土地增值稅，僅因原告申經被告核准依行為時企業併購法第34條第1項第5款規定予以記存，而得暫緩繳納。故系爭土地於102年7月20日，即發生重劃後第一次所有權變動，原告嗣於105年9月19日因買賣而移轉系爭土地所有權予新潤公司及豐和公司時，已非屬「重劃後第一次移轉」，自無從依土地稅法第39條第4項規定，減徵40%土地增值稅。再者，系爭土地係在亞昕開發公司為所有權人期間，參與市地重劃，並由該公司負擔重劃費用27,836,296元，此觀前述自辦市地負擔總費用證明書上記載之所有權人為亞昕開發公司（參見原處分卷第79頁）即明，揆諸前引土地稅法第31條第1項第2款規定，該項由亞昕開發公司支出之土地改良費用，應於計算亞昕開發公司將系爭土地所有權移轉予原告，所應繳納之土地增值稅時，自土地漲價總數額中予以減除，原告既非負擔重劃費用之人，即不得主張將上開重劃費用，於計算系爭土地自其取得所有權時起，至其於105年間再為移
轉期間之漲價總數額時，予以扣除。從而，被告審認原告因與亞昕開發公司合併，於102年7月20日取得系爭土地所有權，係屬系爭土地重劃後第一次移轉，核准就該次合併移轉之土地漲價總數額，減除土地重劃費用27,836,296元及減徵土地增值稅40%，核計原記存之土地增值稅為0元，就原告嗣於105年間買賣移轉系爭土地所有權，則認無土地稅法第31條
第1項第2款及第39條第4項規定之適用，按一般稅率核定應
納土地增值稅6,324,160元（計算方式詳見附表），核與前
揭法令規定相符，自無違誤。
㈣原告雖主張：基於合併法人之同一性法理，亞昕開發公司既於合併後消滅，原為其所有之系爭土地權利當然由伊概括承受，故亞昕開發公司移轉系爭土地予伊，僅為形式，與土地稅法第28條所稱土地所有權移轉不同，無課徵土地增值稅之問題云云。惟查，亞昕開發公司與原告於合併前分別為不同之法人，原告得以承受包括系爭土地所有權在內之亞昕開發公司一切權利，乃因雙方簽訂合併契約所生法律效果；是系爭土地於原告因企業併購而取得所有權時，即發生移轉之事實，亞昕公司本應依土地稅法第28條前段規定繳納土地增值稅，僅因行為時企業併購法第34條第1項第5款規定，得暫予記存於合併後存續之原告名下，待原告嗣後再行移轉時一併繳納。則原告主張：亞昕開發公司移轉系爭土地予伊，僅為形式，與土地稅法第28條前段規定之所有權移轉不同，系爭土地於伊嗣在105年間因買賣而移轉時，始屬重劃後第一次
移轉云云，乃其一己主觀之見，自非可採。
㈤原告復主張：伊於102年6月19日因企業合併而取得之土地，為重劃前之新北市板橋區國光段800-4、800-16等地號土地
，權利範圍各1/2，及同段800-5、800-17及800-18等地號土地，權利範圍各740/30000（下稱重劃前5筆土地），於104
年11月26日始以「土地重劃」為原因，登記為重劃後地號新北市板橋區永翠段33號、權利範圍1/2之土地所有人，故伊
為重劃後第一次取得系爭土地之原所有權人，應得享有土地稅法第39條第4項減徵40%土地增值稅之優惠；又伊登記取得重劃後土地之面積554.16平方公尺，較重劃前土地之總面積1084.27平方公尺，減少約48.89%，足見伊業依平均地權條
例第60條及第60-1條規定，以所有土地折價抵付重劃所需之共同負擔，則伊嗣將系爭土地移轉予新潤公司及豐和公司時，應另享有土地稅法第31條第1項第2款所定扣減重劃費用之優惠云云。惟查，依平均地權條例第60條第1項：「依本條
例規定實施市地重劃時，重劃區內供公共使用之道路、溝渠、兒童遊樂場、鄰里公園、廣場、綠地、國民小學、國民中學、停車場、零售市場等10項用地，除以原公有道路、溝渠、河川及未登記地等4項土地抵充外，其不足土地及工程費
用、重劃費用與貸款利息，由參加重劃土地所有權人按其土地受益比例共同負擔，並以重劃區內未建築土地折價抵付。如無未建築土地者，改以現金繳納。其經限期繳納而逾期不繳納者，得移送法院強制執行。」第60-1條第1項：「重劃
區內之土地扣除前條規定折價抵付共同負擔之土地後，其餘土地仍依各宗土地地價數額比例分配與原土地所有權人。但應分配土地之一部或全部因未達最小分配面積標準，不能分配土地者，得以現金補償之。」第60-2條第1、2項：「（第1項）主管機關於辦理重劃分配完畢後，應將分配結果公告
30日，並通知土地所有權人。（第2項）土地所有權人對於
重劃之分配結果，得於公告期間內向主管機關以書面提出異議；未提出異議者，其分配結果於公告期滿時確定。」第62條前段：「市地重劃後，重行分配與原土地所有權人之土地，自分配結果確定之日起，視為其原有之土地。」等規定，可知實施市地重劃所需費用，係由參加重劃之土地所有權人按其土地受益比例共同負擔，並以重劃區內未建築土地折價抵付，如無未建築土地則改以現金繳納；折價抵付共同負擔後之其餘土地，則仍依各宗土地地價數額比例分配與原土地所有權人，且重劃土地之分配結果公告確定後，原所有權人重行分配所得土地，即視同其原有土地。亞昕開發公司原提供其所有之重劃前5筆土地參與市地重劃，於重劃後重行分
配取得系爭土地，且上開市地重劃後之土地分配結果，業於101年9月20日公告確定，揆諸前引平均地權條例第62條前段規定，亞昕開發公司因重劃而獲分配之系爭土地，即視同其原本所有之重劃前5筆土地，則原告於重劃公告確定後，因
與亞昕開發公司合併而取得系爭土地所有權，乃系爭土地於重劃後首度發生所有權人變動，自屬重劃後第一次移轉，原告主張：伊因土地重劃而登記取得所有權之系爭土地，地號與重劃前5筆土地不同，故係原始取得系爭土地，伊嗣在105年間出售他人而移轉所有權時，方屬重劃後第一次移轉，得享有減徵40%土地增值稅之優惠云云，核與平均地權條例第
62條前段之規定不符，殊無足取。再者，上開市地重劃係由亞昕開發公司提供重劃前5筆土地而參與其中，並由亞昕開
發公司以重劃前土地未建築部分折價抵付或以現金繳納等方式，負擔重劃費用27,836,296元，原告取得系爭土地所有權，既在重劃公告確定之後，該項重劃費用自無可能由其支出，原告聲請調取上開市地重劃土地分配結果之公告，旨欲證明重劃費用係由其負擔，顯無必要。至於系爭土地之面積，雖較重劃前5筆土地之總面積減少，惟因重劃區內公共設施
完善，土地自然有所增值，此觀系爭土地公告現值由102年1月之每平方公尺56,692元攀升至105年1月之每平方公尺115,000元（參見原處分卷第12至21頁之重劃前5筆土地謄本，及第22至27頁之系爭土地查詢資料），總價值由61,468,980元（即重劃前5筆土地面積1,084.27平方公尺×102年1月公告
現值56,692元/平方公尺）提高至63,728,400元（即重劃後
土地面積554.16平方公尺×105年1月公告現值115,000元/平
方公尺），即可明瞭。原告無視其根本並非參與市地重劃之土地所有權人，及系爭土地公告現值於重劃後明顯上漲等情事，僅以系爭土地重劃後之面積少於重劃前5筆土地之總面
積為據，即稱該減少之面積係其因市地重劃而負擔之重劃費用，進而主張其於105年間因買賣而移轉系爭土地所有權時
，得將非由其支出之上開重劃費用，作為計算土地漲價總數額之減項云云，無可採憑。
㈥原告又援引臺北國稅局103年3月4日函：「依企業併購法或
金融機構合併法規定合併或分割而存續（既存）或新設之公司，出售其自消滅或被分割公司承受並完成移轉登記之不動產，依特種貨物及勞務稅條例第3條第3項規定計算持有期間時，准將消滅或被分割公司原取得該不動產之持有期間合併計算。……準此，存續公司出售其自消滅公司承受並完成移轉登記之固定資產及素地，依上開法令規定，如其持有期間併計超過2年，非屬特銷稅課徵範圍……。」（參見本院卷
第102、103頁），主張：於公司合併之情形，既存公司出售自消滅公司承受並完成移轉登記之不動產時，原消滅公司所享有之權益甚或租稅減免優惠，應由既存公司承受，故伊主張應享有土地稅法第31條第1項第2款及第39條第4項所定租
稅優惠，應非無據云云。然依前述，土地稅法第31條第1項
及第39條第4項，分別明定重劃費用僅得由實際支出之土地
所有人於移轉土地所有權時，自土地漲價總數額中扣除，另僅於土地經重劃後第一次移轉所有權時，得享有減徵40%土
地增值稅之優惠；系爭土地之重劃費用並非由原告負擔，且在重劃土地分配結果公告確定後，由原告因與亞昕開發公司合併而取得所有權時，即發生重劃第一次所有權變動，則被告核認原告嗣再於105年間因買賣而移轉系爭土地所有權時
，不得以非由其負擔之重劃費用，自土地漲價總數額中減除，且因非屬重劃後第一次移轉，故亦不符減徵土地增值稅
40%之要件，自無違誤。至原告引用之上開臺北國稅局函文
，係該局針對與本件訴訟無涉之特種貨物及勞務稅條例第3
條第3項，有關持有不動產期間之規定，於企業併購之情形
應如何計算，所作解釋，於本件訴訟並無適用，原告執以主張其於105年間買賣移轉系爭土地所有權，應享有土地稅法
第31條第1項第2款及第39條第4項所定租稅優惠，比附援引
顯然失據，亦難採取。
七、綜上所述，被告以原處分核定原告於105年9月19日申報買賣移轉系爭土地應納土地增值稅為6,324,160元，並駁回原告
復查之申請，並無違法，訴願決定予以維持，核無不合。原告訴請撤銷，為無理由，應予駁回。本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法及訴訟資料，經核均與判決結果不生影響，爰不分別斟酌論述，附此敘明。
八、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中　　華　　民　　國　　106　 年　　12　　月　　7 　　日臺北高等行政法院第四庭
審判長法 官　李　玉　卿
法 官　李　君　豪
法 官　鍾　啟　煒
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。三、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴訟法第241條之1第1項前段）
四、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同條第1項但書、第2項）
┌─────────┬────────────────┐│得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 ││代理人之情形 │ │├─────────┼────────────────┤│㈠符合右列情形之一│1.上訴人或其法定代理人具備律師資││ 者，得不委任律師│ 格或為教育部審定合格之大學或獨││ 為訴訟代理人　 │ 立學院公法學教授、副教授者。 ││ │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備會計師資格者。 ││ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備專利師資格或依法得為專││ │ 利代理人者。 │├─────────┼────────────────┤│㈡非律師具有右列情│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、││ 形之一，經最高行│ 二親等內之姻親具備律師資格者。││ 政法院認為適當者│2.稅務行政事件，具備會計師資格者││ ，亦得為上訴審訴│ 。 ││ 訟代理人 │3.專利行政事件，具備專利師資格或││ │ 依法得為專利代理人者。 ││ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關││ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬││ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業││ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │├─────────┴────────────────┤│是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴││人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出㈡所示關係之釋明││文書影本及委任書。 │└──────────────────────────┘中　　華　　民　　國　　106　 年　　12　　月　　7 　　日書記官　李　建　德