臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)八十九年度訴字第一三六四號

臺北高等行政法院判決　　　　　　　　　　　　　　八十九年度訴字第一三六四號

原告

宏谷實業有限公司

代表人

甲○○董事長

訴訟代理人

張睿文 律師

複代理人

李中卿 律師 （兼送達代收人）

被告

桃園縣稅捐稽徵處

代表人

乙○○處長）

訴訟代理人

丙○○

　　　　　　　　丁○○

右當事人間因地價稅事件，原告不服台灣省政府中華民國八十九年七月二十八日八九

府訴二字第一二六五四八號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰

主文

事實

甲、經過事實摘要：

壹、行政處分之特定：

一、作成之機關：桃園縣稅捐稽徵處

二、作成之案號：八九桃稅法字第八九○五四二四一號

三、作成之時間：八十九年三月三十一日

四、行政處分之內容：Ａ、事實經過：

１、原告所有坐落於桃園市○○段三八七、三八八、三八九、三八九─○○○一、三九○、三九○─○○○一、三九四、三九四─○○○一、三九四─○○○二、三九七─○○○一、三九七─○○○三、三九八、三九八─○○○一、四○一、四○一─○○○一地號共十五筆土地，經被告機關課徵其八十八年度地價稅。

２、而被告機關在核定其地價稅時，按一般用地稅率核課，核定上開十五筆土地之八十八年度地價稅總額為四、九三七、七七七元（其中尚包括原告無爭執之坐落於桃園市○○段三九九地號之地價稅稅額四一、六一五元）。

３、原告不服，提出復查之申請，請求按工業土地之稅率千分之十，課徵地價稅，被告因此做出本件行政處分，駁回原告之復查申請。Ｂ、適用之法令：土地稅法第十六條：地價稅基本稅率為千分之十。土地所有權人之地價總額未超過土地所在地直轄市或縣（市）累進起點地價者，其地價稅按基本稅率徵收；超過累進起點地價者，依左列規定累進課徵：

一、超過累進起點地價未達五倍者，就其超過部分加徵千分之十五。

二、超過累進起點地價五倍至十倍者，就其超過部分課徵千分之二十五。

三、超過累進起點地價十倍至十五倍者，就其超過部分課徵千分之三十五。

四、超過累進起點地價十五倍至二十倍者，就其超過部分課徵千分之四十五。

五、超過累進起點地價二十倍以上者，就其超過部分課徵千分之五十五。前項所稱累進起點地價，以各該直轄市及縣（市）土地七公畝之平均地價為準。但不包括工廠用地、礦業用地、農業用地及免稅土地在內。Ｃ、與本案爭點有關之法令：

１、土地稅法第十八條第一項第一款：供左列事業直接使用之土地，按千分之十計徵地價稅。但未按目的事業主管機關核定規劃使用者，不適用之：

一、工業用地、礦業用地。

２、土地稅法施行細則第十四條第一項第一款：土地所有權人，申請適用本法第十八條特別稅率計徵地價稅者，應填具申請書，並依左列規定，向主管稽徵機關申請核定之。

一、工業用地：應檢附工業主管機關核准之使用計畫書圖或工廠設立許可證及建造執照等文件。其已開工生產者，應檢附工廠登記證

貳、原告受侵犯之權利：財產權

乙、兩造聲明：

壹、原告訴之聲明：求為判決撤銷原處分（含訴願決定），改按工業用地稅率課徵八十八年度地價稅。

貳、被告訴之聲明：求為判決駁回原告之訴。

丙、原告指摘「行政處分具有違法性」部分，二造之主張：

壹、原告方面：

一、就系爭土地之屬性，主張應認定為「工業用地」，且「供工業直接使用」，並且是「按目的事業主管機關核定規劃使用」者，符合土地稅法第十八條第一項第一款之要件，理由如下：Ａ、事實認定上：

１、上開十五筆土地，係原告出租與「家福股份有限公司」作為「倉儲批發業」使用。

２、承租人「家福股份有限公司」於八十四年五月二十六日與桃園縣政府簽有「申請設置倉儲批發業特定專用區協議書」並經台灣桃園地方法院公證處認證在案，此有八四府建商字第八二八二五號之「申請設置倉儲批發業特定專用區協議書」及臺灣桃園地方法院公證處認證書影本為憑。Ｂ、法律適用上：

１、依臺灣省政府八十五年九月十三日府法宇第七五五二號令修正公布之「都市計劃法台灣省施行細則」第十八條增列末頂乙種工業區可從事物流中心業、倉儲批發業。

２、原告所有系爭乙種工業區土地既由「家福股份有限公司」作為「倉儲批發業」使用，則依以下之理由，應認合於土地稅法第十八條前段之要件，而且並無同條項後段所指「未按目的事業主管機關核定規劃使用」之情形：Ⅰ、行政函釋之依據：ａ、財政部六九、五、廿八、台財稅第三四二四四號函：本案土地原為工廠用地，該工廠已停工，但仍作該公司銷售北部產品之儲運及轉運使用，依照本部六八年台財稅第三六四七二號函規定，由該公司向工業主管機關取證，倘經證實仍符按核定規劃使用，自可按工業用地稅率課徵地價稅。ｂ、財政部七七、三、二、台財稅第七七○六五○○五四號函：工業用地按千分之十計徵地價稅，但未按目的事業主管機關核定規劃使用者不適用之，為平均地權條例第二十一條所規定。是以領有公司執照及營利事業登記證之汽車路線貨運業，如經經濟部工業局核准承購政府規劃之工業區土地，且確供該事業登記營業項目使用者，准按工業用地稅率課徵地價稅。Ⅱ、由以上之函釋足知，「供事業直接使用之工業用地」之認定，非以「工廠登記證」為惟一要件。Ⅲ、原處分（含訴願決定）執意以領得工廠登記證為認定核課千分之十工業用地特別稅率之根據，置上述法規及行政令函於不顧，認事用法顯失公允。

二、因而主張應依土地稅法第十八條之規定，以千分之十計徵地價稅。

貳、被告方面：

一、事實認定上：本件土地之承租人家福股份有限公司僅將系爭土地之中汴洲段三八八地號之面積二九四平方公尺作為生產麵包、蛋糕、餅干使用，其餘二○、六七三平方公尺則供一般賣場使用（其中五四．五平方公尺屬騎樓用地），顯與工廠登記使用事項不符。

二、法律適用上：Ａ、財政部八十八年七月二十三日台財稅第八八一九二九九五三號函釋意旨略以：「供設置倉儲批發業使用，應無土地稅法第十八條第一項第一款按千分之十稅率計徵地價稅規定之適用」Ｂ、故被告就系爭十五筆土地中屬汴洲段三八八地號土地內之面積二九四平方公尺部分按工業用稅率課徵地價稅。另五四．五平方公尺因屬騎樓用地，依土地稅法減免規則第十條規定准予免徵。其餘面積二○、六一八．五平方公尺部分則改按一般稅率核課地價稅。於法並無不合。

理由

壹、兩造爭執之要點：本案兩造爭點集中在系爭十五筆土地，於八十八年度之使用現狀是否符合土地稅法第十八條第一項第一款之構成要件，而可以按工業用稅率課徵地價稅。就此：

一、原告主張：目前系爭十五筆土地符合土地稅法第十八條第一項第一款之構成要件。

二、被告主張：僅其中位於汴洲段三八八地號土地內之面積二九四平方公尺部分土地符合土地稅法第十八條第一項第一款之要件，而可以按工業用稅率課徵地價稅。另五四．五平方公尺因屬騎樓用地，依土地稅法減免規則第十條規定准予免徵外。其餘面積二○、六一八．五平方公尺之土地均不符合土地稅法第十八條第一項第一款之規定。

貳、本院之判斷：

一、按土地稅法第一項第一款之構成要件要素有三，特定之土地必須符合下述三項構成要件要素，方得依工業用稅率課徵地價稅。Ａ、土地本身之法定使用類別須屬「工業用地」，此應以土地使用分區為準。Ｂ、土地之使用現況為「供工業直接使用」，此屬實體事實之認定，應依具體證據認定之。Ｃ、土地之使用現況符合「目的事業主管機關原先核定之規劃」。

二、然而在本案中，上開十五筆土地，係原告出租與「家福股份有限公司」作為「倉儲批發業」使用，然而「倉儲批發業」本身並非「工業」，當然不能主張土地稅法第十八條第一項第一款之優惠稅率。Ａ、就此爭點，原告雖謂：依臺灣省政府八十五年九月十三日府法宇第七五五二號令修正公布之「都市計劃法台灣省施行細則」第十八條增列末頂乙種工業區可從事物流中心業、倉儲批發業之規定，主管機關顯已將「倉儲批發業」列為「工業」之範圍。Ｂ、但查，「倉儲批發業」經營之事項為貨物批發買賣，性質上為商業活動，而不屬於具有生產性之「工業」活動，自然不能被歸類為「工業」。而土地主管機關准許「倉儲批發業」設立在「工業用地」內，只是考慮到目前台灣地區土地資源稀少，「倉儲批發業」又須較大之經營空間，所以將工業用土地對「倉儲批發業」開放，但不能因此反過來推論：因為「倉儲批發業」設在工業用地上，所以「倉儲批發業」之性質也從「商業」變質為「工業」。

三、再退一步言之，土地稅法第十八條第一項第一款之所指「目的事業主管機關」也是指設立在土地上之「特定工業」所屬「目的事業主管機關」，而非「土地分區管制」之主管機關，是以原告以「台灣省政府」發布之「土地使用管制法規命令」解為「目的事業主管機關對土地使用方式之核定規劃」亦非妥適。

四、而本件被告機關引用之財政部八十八年七月二十三日台財稅第八八一九二九九五三號函釋，財政部做出「土地供設置倉儲批發業使用，不符合土地稅法第十八條第一項第一款之規定」之解釋，乃是依循經濟部八十八年七月六日經（八八）工字第八八八九○四三○號之法律意見。實則經濟部方為「倉儲批發業」與「工業」之共同「目的事業主管機關」，其法律意見，在行政之層次最具權威性，且與本院以上之法律意見全然相符，應屬合法妥適之行政命令。而財政部予以援用，而做出上開「行政函釋」，亦完全符合立法本旨。

五、至於原告引用之財政部六九、五、廿八、台財稅第三四二四四號函釋與財政部

七七、三、二、台財稅第七七○六五○○五四號函釋，其具體事實均與本案之爭點事實，缺乏關連性，在本案中應無適用之餘地。

六、從而本件被告機關依據財政部八十八年七月二十三日台財稅第八八一九二九九五三號函釋意見，認定「土地供設置倉儲批發業使用，不符合土地稅法第十八條第一項第一款之規定」，而對系爭土地之八十八年度地價稅做出「按一般稅率計算稅金」之行政處分，即無不合，訴願決定予以維持亦無違誤，原告訴請撤銷於法無據，應予駁回。

據上論結，原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如主文。

臺北高等行政法院 第五庭