臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)九十年度訴字第三五九號

臺北高等行政法院判決　　　　　　　　　　　　　　　　九十年度訴字第三五九號

原告

嘉震影視有限公司

代表人

甲○○

訴訟代理人

丁○○（會計師）住台北市○○○路○段一四○號五樓

複代理人

丙○○（會計師）住同右

被告

臺北市稅捐稽徵處

代表人

乙○○處長）

訴訟代理人

庚○○

　　　　　　　　己○○

　　　　　　　　戊○○

右當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國八十九年十一月二十日台財訴第

000000000號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：

主文

事實

壹、事實概要：

一、被告以：原告於八十六年至八十七年四月間，銷售貨物金額計新台幣（下同）一

三、七九八、七一五元（不含稅），短漏開統一發票並漏報銷售額，逃漏營業稅

六八九、九三五元，案經法務部調查局高雄市調處（下稱高雄市調處）查獲，經高雄市稅捐稽徵處將相關資料函轉被告，經被告審理核定違章成立（上開漏稅款其中五九八、七五五元已於八十七年五月十五日及七月十五日報繳），除㈠補徵原告所漏稅款九一、一八○元外，並按所漏稅額九一、一八○元部分處五倍罰鍰計四五五、九○○元；㈡並就上開已繳所漏稅額五九八、七五五元處三倍罰鍰計

一、七九六、二○○元（均計至百元止）；又㈢被告認定原告同期間進貨金額計

一、三七九、八七一元（不含稅），未依規定取得憑證，應按其未依法取得他人憑證總額處百分之五罰鍰計六八、九九三元，共處罰鍰計二、三二一、○九三元。

二、原告不服，就上開補徵漏稅額及罰鍰申請復查，旋遭被告以八十九年四月十三日北市稽法丙字第八九○五九三二八○○號復查決定駁回，未獲變更，原告猶表不服，提起訴願，亦遭駁回，遂向本院提起行政訴訟。

貳、兩造聲明：

一、原告聲明求為判決：訴願決定、原處分均撤銷。

二、被告聲明求為判決：駁回原告之訴。

參、兩造之爭點：原告是否有進貨未依法取得他人憑證情事？原告補報補繳日期是否在調查基準日之前？

一、原告主張之理由：

㈠、漏稅罰四五五、九○○元及行為罰九一、一八○元部分：被告根據統計表核算原告銷售貨物金額一三、七九八、七一五元，據稱統計表乃根據查扣之活頁紙算出，然經與查扣之活頁紙核對後並非相符，其中藝城—青年、勇伯、澎湖、金門活頁紙分別為二四、○○○元、六五、○○○元、四○○、○○○元、四八○、○○○元，然統計表卻分別為三六、○○○元、八七、○○○元、五三○、○○○元、六○○、○○○元，實不知統計表數字來自何處？其如何算出，應由原查單位負舉證責任，惟被告卻未予答覆，據以處分顯無根據，應予撤銷。

㈡、行為罰六八、九九三元部分：依據復查決定書理由四第十一行，被告承認此部分係屬「未依法取得他人憑證」，若依原告與大盛影視傳播事業有限公司（下簡稱大盛公司）間之行為，如依營業稅法第三十二條規定所附「營業人開立銷售憑證時限表」—行紀業，應按約定應收佣金、手續費、報酬金時為限，惟原告與大盛公司關係迄今尚未確定，亦未論及開立憑證，當然根本未觸及稅捐稽徵法第四十四條之規定，故請撤銷之。

㈢、再論漏稅罰一、七九六、二○○元部分：本部分係原告自動補開，並如期申報，日期是否在台北市稅捐稽徵處函查之前，經查原告係於八十七年五、六月間即自動補開，並如期申報，高雄市稅捐稽徵處及台北市稅捐稽徵處函查日分別為八十七年八月二十六日及八十七年九月二日，雖然於高雄市○○○路二二六號所作筆錄為八十七年五月五日，惟確定漏稅事實最早亦不過八十七年八月二十六日，依據經濟日報八十九年十二月二十六日所載：「最高行政法院判決指出，調查局查獲企業逃漏稅，若未掌握確切證據，而需移送稅捐機關承辦才能確定漏稅事實，則應以稅捐機關的發文查核日期為調查基準日，企業只要在稅捐機關函查日前，自動補報補繳稅款，即可免罰」，准此，原告自動補報補繳日期均在稅捐稽徵機關函查之前，顯已符合稅捐稽徵法第四十八條之一規定，應予免罰。

二、被告主張之理由：

㈠、卷查原告違章事實有高雄市稅捐稽徵處八十七年八月二十六日高市稽密核字第五八一七三號函送大盛公司銷售原告節目帶營業額統計表二紙、大盛公司負責人王永富及會計郭美偵八十七年五月五日於高雄市○○○路二二六號所作之調查筆錄、王永富君及案件關係人百秀影視社負責人廖宗信、博樂影視社負責人陳琬提分別於八十七年八月一日、十四日、十八日於高雄市稅捐稽徵處稽核科所作之談話筆錄、原告八十七年九月九日於被告稽核科所作之談話筆錄、原告同年月十七日書立之聲明書、原告節目帶出租授權契約書及原告與大盛公司簽訂之委託書等影本附卷可稽，違章事證明確。

㈡、依上開原告八十七年九月十七日書立之聲明書稱：「‧‧‧本公司與大盛公司有訂立委託書‧‧‧大盛公司僅係仲介工作、收取佣金，大盛公司為正確計算佣金金額，當有仲介資料，本公司為正確起見，均依本公司自己的資料再與大盛公司提供之資料核對，開立統一發票給各租售店，‧‧‧」，是被告乃依原告編製八十六年至八十七年四月間銷售原告節目帶營業額統計表所載之金額一三、七九八、七一五元（不含稅）審認為其短漏開統一發票之金額，逃漏營業稅計六八九、九三五元；其中稅額五九八、七五五元部分原告已於八十七年五月十五日及七月十五日報繳，是本件尚應補徵營業稅九一、一八○元，並就所漏稅額五九八、七五五元部分（已於裁罰處分核定前補繳稅款及書面承認事實）處三倍罰鍰及就所漏稅額九一、一八○元部分處五倍罰鍰，並無不合。復依原告與大盛公司簽訂之委託書所載，原告於節目帶發行完畢結算後將給付大盛公司一成佣金，是被告遂就上開違章金額核定原告應支付大盛公司佣金計一、三七九、八七一元（不含稅），未依規定取得憑證，乃按其未依法取得他人憑證總額處百分之五罰鍰，亦無不合。

㈢、有關原告主張與大盛公司關係迄今尚未確定，亦未論及開立憑證，當然根本未觸及稅捐稽徵法第四十四條之規定乙節，查本案於高雄市稅捐稽徵處八十七年八月二十六日函送被告查辦前（內含法務部調查局高雄市調查處查獲八十六年至八十七年四月間原告交易客戶營業額統計表兩紙），原告因遭高雄市調查處查獲與大盛公司有委託交易關係，遂事後補開立部分統一發票及補報繳部分營業稅款，且於被告稽核科調查中補具原告與大盛公司於前開期間因委託關係而完成交易之金額及客戶明細表資料計拾紙，若依原告主張渠兩造間關係迄未確定，則原告何能編製完成交易之金額及客戶明細表資料，又何須補報繳部分營業稅款？足見原告所述係臨訟飾詞，核無足採。

㈣、至原告主張在高雄市稅捐稽徵處與被告函查日前已自動補報繳所漏稅款，依稅捐稽徵法第四十八條之一之規定應予免罰乙節，惟查本案係高雄市調處據檢舉大盛公司逃漏稅，乃於八十七年五月五日搜索查獲案關證物，經核對後發現原告有短漏開統一發票等情事，依財政部七十九年六月五日台財稅第七八○七○六一二○號函釋規定，檢舉案之牽連案件其調查基準日應以查獲違章證物之日為準，是本案高雄市調處查獲違章證物之日既為八十七年五月五日，原告於八十七年五月十五日及七月十五日始報繳所漏稅款，自無稅捐稽徵法第四十八條之一免罰規定之適用。

理由

一、經查本件被告以：原告於八十六年至八十七年四月間，銷售貨物（節目錄影帶）金額計一三、七九八、七一五元（不含稅），短漏開統一發票並漏報銷售額，逃漏營業稅六八九、九三五元，案經高雄市調處查獲，經高雄市稅捐稽徵處將相關資料函轉被告，經被告審理核定違章成立（上開漏稅款其中五九八、七五五元已於八十七年五月十五日及七月十五日報繳），除㈠補徵原告所漏稅款九一、一八○元外，並按所漏稅額九一、一八○元部分處五倍罰鍰計四五五、九○○元；㈡並就上開已繳所漏稅額五九八、七五五元處三倍罰鍰計一、七九六、二○○元（均計至百元止）；又㈢被告認定原告同期間原告節目帶發行完畢後，約定應給付大盛公司一成佣金金額計一、三七九、八七一元（不含稅），係有進貨（即大盛公司勞務）之事實，未依規定取得憑證，應按其未依法取得他人憑證總額處百分之五罰鍰計六八、九九三元，共處罰鍰計二、三二一、○九三元。原告不服，就上開補徵漏稅額及罰鍰全部申請復查，旋遭被告以八十九年四月十三日北市稽法丙字第八九○五九三二八○○號復查決定駁回等情，有被告八十八年營處字第八八一○五九號處分書及稅額繳款書及罰鍰繳款書各一份及上開復查決定書為證，並為兩造所不爭，堪認為實。

㈠、原告起訴主張：就㈠部分：被告未就原告所漏稅額之計算舉證，所核顯無根據；

㈡部分原告已於稅捐機關函查日前補報補繳，符合稅捐稽徵法第四十八條之一免罰規定；就㈢部分：原告與訴外人大盛公司之關係尚未確定，尚不得論及「未依法取得他人憑證」情事；原處分及復查決定應予撤銷。

㈡、被告以：原告銷貨未依規定開立統一發票，逃漏營業稅，違章事實明確；且依財政部七十九年六月五日台財稅第七八○七○六一二○號函釋規定，調查基準日應以查獲違章證物之日為準，原告補報補繳日期，在查獲違章證物之後，自無稅捐稽徵法第四十八條之一免罰規定適用等語置辯。

二、本院玆分三部分判斷如下：

㈠、補徵原告所漏稅款九一、一八○元外，並按所漏稅額九一、一八○元部分處五倍罰鍰計四五五、九○○元部分：

１、按營業稅法第三十二條第一項前段規定：「營業人銷售貨物或勞務，應依本法營業人開立銷售憑證時限表規定之時限，開立統一發票交付買受人」。同法第三十五條第一項規定：「營業人除本法另有規定外，不論有無銷售額，應以每二月為一期，於次期開始十五日內，填具規定格式之申報書，檢附退抵稅款及其他有關文件，向主管稽徵機關申報銷售額、應納或溢付營業稅額者。其有應納營業稅額者，應先向公庫繳納後，檢同繳納收據一併申報」。同法第四十三條第一項第四款規定：「營業人有左列情形之一者，主管稽徵機關得依照查得之資料，核定其銷售額及應納稅額並補徵之︰四、短報、漏報銷售額者」。同法第五十一條第三款規定：「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業：三、短報或漏報銷售額者」。惟查上開漏稅之金金額必須由被告機關負查明具體確定之責任，始得為補徵或課罰之基礎。

２、經查被告認原告於八十六年至八十七年四月間，銷售貨物金額計一三、七九八、七一五元（不含稅），短漏開統一發票並漏報銷售額，逃漏營業稅六八九、九三五元等情，而上開銷售貨物金額一三、七九八、七一五元，被告係據大盛公司所提供之手寫原告公司營業額統計表（附於原處分卷第五六、五七頁）及十張電腦統計表（原處分卷第五八至六七頁）計算而得，此觀之被告之稽核報告第五頁（原處分卷第一三頁）載明：原告之銷售額係依據該稽核報告之附件三（即係上開二表）可知，此外被告從未由任何文件或書狀說明上開金額如何得來，惟該大盛公司所提供之手寫原告公司營業額統計表金額合計為一九、五一七、七五○（有被告向本院提出附件一可得），另十張電腦統計表合計數字為一二、五七三、八五一元（此有原告於九十年十月五日準備程序所提計算表可得），兩者已不相同，更與原告認定之銷售額一三、七九八、七一五元（不含稅）更有不同，則被告所據以處分之銷售額究係如何認定，被告並未舉證以實其說，殊有不合。

３、另據大盛公司會計郭美偵於調查局稱（原處分卷第三五頁）：上開手寫統計表乃根據查扣之活頁紙（即本院另附之帳冊證物）算出，然經與查扣之活頁紙核對後並非相符，其中藝城—青年、勇伯、澎湖、金門活頁紙分別為二四、○○○元、

六五、○○○元、四○○、○○○元、四八○、○○○元，然統計表卻分別為三

六、○○○元、八七、○○○元、五三○、○○○元、六○○、○○○元，被告未負舉證責任，其據以處分顯無根據，應予撤銷，由被告再予認定銷售額後，再予以補稅及裁罰。

４、原告自申請復查即有對所漏稅款九一、一八○元部分聲明不服，此觀之復查申請書及訴願書均有載明所漏稅款九一、一八○元部分自明，僅用詞誤為「漏稅罰」而已，本件訴願決定書竟誤以為所漏稅款未聲明不服而未予處理，亦有未合，附此敘明。

㈡、已繳所漏稅額五九八、七五五元處三倍罰鍰計一、七九六、二○○元部分：１、稅捐稽徵法第四十八條之一第一項規定：「納稅義務人自動向稅捐稽徵機關補報並補繳所漏稅款者，凡屬未經檢舉及未經稽徵機關或財政部指定之調查人員進行調查之案件，左列之處罰一律免除；其涉及刑事責任者，並得免除其刑‧‧‧二、各稅法所定關於逃漏稅之處罰」。第查營業人取具虛設行號開立之不實統一發票作為進項憑證申報扣抵稅款，經查獲涉嫌漏報營業稅者，其調查基準日之認定，應以稽徵機關函查日為調查日。調查局北機組於接獲檢舉偵辦虛設行號之案件，對涉及下手營業人取得該虛設行號之不實統一發票，作為進項憑證虛報進項稅款，該組如已查獲並取得具體證據，應以其查獲該具體違章證物之日為調查基準日，如須移請稽徵機關查核始能確定營業人是否逃漏稅者，其調查基準日，應依前項規定，以稽徵機關函查日為準。涉嫌漏稅之營業人，應以在調查基準日之前，自動補報並補繳所漏稅款者，始有稅捐稽徵法第四十八條之一補稅免罰之適用，亦經財政部賦稅署以八十一年七月二十二日台稅二發第八一○八○四五三一號函解釋在案。該函釋係就稅捐稽徵法第四十八條之一有關之細節性、技術性事項為規定；本於職權而發布之命令，提供相關法令、有權解釋之資料或實務上之見解，作為所屬稅捐稽徵人員執行職務之依據，屬法之所許，本院自得予以爰用，而上開見解亦經最高行政法院八十九年度判字第三四八九號判決肯認在案。

２、本案係高雄市調處據檢舉大盛公司逃漏稅，乃於八十七年五月五日搜索大盛公司並訊問大盛公司相關人員，乃於八十七年五月十八日以（八七）高市法字第八七○○二四一一六一號函高雄市稅捐稽徵處，函中僅提及大盛公司涉嫌逃漏稅，就原告部分係於說明一文末提及：原告等二公司銷售前述商品予大盛公司時未開立發票等語，此外高雄市調處函送高雄市稅捐稽徵處之前僅就涉及大盛公司部分為調查，此觀之高雄市調處八十七年五月五日筆錄所訊問之對象為大盛公司負責人或會計或大盛公司的直接交易商等情自明，高雄市調處顯並未就原告部分為深入查證，如訊問原告負責人或調閱原告相關之報稅資料等等，足見高雄市調處為上開函時，並未確實已查獲並取得原告逃漏稅之具體證據，而係函移送稅捐機關承辦才能確定漏稅事實，自不能作為調查基準日。嗣原告就其中五九八、七五五元已於八十七年五月十五日及七月十五日報繳，有繳款書二件附於原處分卷第七一頁可稽。高雄市稅捐稽徵處及台北市稅捐稽徵處函查日分別為八十七年八月二十六日及八十七年九月二日，此有上開二函在卷可按，則應以稅捐機關的發文查核日期為調查基準日，原告自動補報補繳日期均在稅捐稽徵機關函查之前，顯已符合稅捐稽徵法第四十八條之一規定，應予免罰。

３、至於被告所引之財政部七十九年六月五日台財稅第七八○七○六一二○號函釋略以：檢舉案件之牽連案件，因此其調查基準日應以宜蘭縣稅捐稽徵處查獲違章證物之日為準云云之函釋，既經前引八十一年函釋補充，則在符合前引八十一年函釋之情形，自應先適用該八十一年函釋，被告所引七十九年函釋在本案，尚無適用之餘地，附此敘明。

㈢、被告認定原告同期間原告節目帶發行完畢後，約定應給付大盛公司一成佣金金額計一、三七九、八七一元（不含稅），係有進貨（大盛公司勞務）之事實，未依規定取得憑證，應按其未依法取得他人憑證總額處百分之五罰鍰計六八、九九三元部分：

１、稅捐稽徵法第四十四條規定：「營利事業依法規定‧‧‧應自他人取得憑證而未取得，‧‧‧應就其‧‧‧未取得憑證‧‧‧，經查明認定之總額，處百分之五罰鍰」。

２、關於原告與大盛公司佣金之收入等情節，固有原告與大盛公司之契約為證，惟大盛公司會計郭美偵在高雄市調處調查中稱：其並不知情，要大盛公司負責人王永富才知道等語，而王永富在高雄市調處亦僅提及佣金之事，並未承認確實有收受上開佣金之情事，嗣王永富在高雄市稅捐稽徵處稽核科制作筆錄稱：迄今未收取任何介紹費（即佣金）等語，則原告所稱之雙方關係未確定，亦即尚未有收付之事實，應屬可採，殊不得以雙方有佣金之約定，或雙方有就交易金額明細表之編制，即遽認原告與大盛公司有佣金之交易事實。

３、另被告認定之佣金數額為原認定銷售額一三、七九八、七一五元（不含稅）之十分之一，但如本判決理由㈠所載，上開銷售額並無從確定，是縱認本件原告應處以前開銷售總額之百分之五之罰鍰，然本件被告據以裁罰之銷售金額既無從確定自無從為正確之裁罰。

三、綜上所述，被告對原告所為：㈠補徵原告所漏稅款九一、一八○元外，並按所漏稅額九一、一八○元部分處五倍罰鍰計四五五、九○○元部分，被告就數額未盡舉證責任，應由被告再重查認定銷售額後，再予以補稅及裁罰；㈡就上開已繳所漏稅額五九八、七五五元處三倍罰鍰計一、七九六、二○○元（均計至百元止）部分，符合稅捐稽徵法第四十八條之一規定，應予免罰；㈢就憑證總額處百分之五罰鍰計六八、九九三元部分，佣金之數額及是否已有銷售勞務之事實未明，應由原告再重查認定，以上原處分均有違誤，訴願決定未予糾正，亦嫌疏略。原告執以指摘，為有理由，原告聲明求為撤銷訴願決定及原處分，即無不合，應予准許，應由本院將訴願決定及原處分均予撤銷。

據上論結，本件原告之訴為有理由，爰依行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如主文。

臺 北 高 等 行 政 法 院 第 五 庭審 判 長 法 官 張瓊文