臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)九十年度訴字第四○二七號

臺北高等行政法院判決　　　　　　　　　　　　　　九十年度訴字第四○二七號

原告

鴻固有限公司

代表人

甲○○董事

被告

財政部臺北市國稅局

代表人

張盛和（局長）

訴訟代理人

乙○○

右當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國九十年三月二十日台財

訴字第○九○○○○八二九六號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：

主文

事實

事實概要：緣原告民國（下同）八十六年度營利事業所得稅結算申報，原列報全年所得額為新台幣（以下同）三、○○四、三○四元，前五年核定虧損扣除額五、○○○、四○八元，被告初查以原告八十六年度營利事業所得稅係委託康偉崇信聯合會計師事務所辦理簽證申報，惟該事務所違反財政部七十五年五月二十日台財稅第0000000號函意旨，故該事務所代理簽證之案件應全數視為普通申報案件辦理，是原告不適用所得稅法第三十九條盈虧互抵之規定，乃核定前五年核定虧損扣除額為零元，全年課稅所得額為三、三○六、一二六元。原告不服，就前五年核定虧損扣除額部分申請復查，經被告於八十九年七月十一日以財北國稅法字第八九○二五二七二號復查決定書駁回申請，原告仍表不服，提起訴願，亦遭決定駁回，遂向本院提起行政訴訟。

兩造聲明：

㈠原告聲明：訴願決定及原處分均撤銷。

㈡被告聲明：如主文所示。兩造爭點：原告主張八十六年度營利事業所得稅結算申報，其簽證會計師之作業疏忽，不應影響原告依法享有前五年虧損扣除之權利，是否可採？

㈠原告主張之理由：根據被告來函說明之內容，被告依所得稅法第三十九條規定，及財政部函釋，將原告變更為普通申請案件，不得享受前五年虧損扣抵乙節，係因被告與康偉崇信聯合會計師事務所對會計師之書面文字查帳報告書遞送日期認知差異，所產生之結果。原告八十六年度營利事業所得稅結算申報書，係依規定，於五月三十一日，準時送達給被告，與會計師書面文字查帳報告書，完全不相干，原告係完全合法申報八十六年度營利事業所得稅。且會計師文字報告書，係會計師本身之文書，其送呈日期可否延期至六月三十日乙節，係財政部單獨給予會計師之函釋，原告非專業會計師，無須知曉十數年來，財政部專門頒予會計師之函釋法規，因此，就稅政實務而言，此一事件原告完全無任何責任可言，實應仍享受前五年虧損額扣抵。次查，會計師辦理營利事業所得稅查核簽證業務辦法，係財政部依據立法院之授權，所頒布之法規，依此項法規規定，會計師係接受財政部之委託，代理財政部所屬全國稅務機構審查核算各營利事業之營利事業所得稅，況且被告係財政部直屬單位，似應與財政部共同一體，執行「委任人」職務；是以，被告與會計師間之爭議事項，係被告與會計師間，亦即委任人與受任人間，法律責任歸屬問題。原告係此一事件之「局外人」，依民法委任人相關規定，似應由被告與會計師，設法協商解決，任何一方有錯誤，當應依法懲處，似不應懲處局外人之原告。又財政部任何函令法規，如與稅政實務有悖離難行之處，被告身負國家稅政工作，推行重任，理應專案報請財政部修正，才能顯示「財」「稅」一體，真正達成「愛心辦稅」之財政理念，實非任由某一、二位工作同仁，擅自擴權，逾越法規規定，處分原告等無辜百姓小民，實有違背「愛心」「守法」「守分」公務員服務法之立法精神。再詳察全案，被告服務科發布之新聞稿，文詞內容，完全未刊載法規依據，違反公文書，應引據法規之公文處理原則，此項文稿中一再特別強調，會計師可延至六月三十日，送交文字報告書，完全未特別闡明，有二分之一限制，依此項新聞稿文詞，似已涉及故意發布不實訊息，誤導會計師，似已達違法程度，令人匪夷所思。綜上所述，是否能將以往年度虧損，自申報年度純益額中扣除，攸關納稅義務人之權益甚鉅，原告委託會計師查核簽證申報，本應享有前開權益，惟因會計師未及時提出查核簽證報告書，且違反財政部函釋意旨，將其所代理簽證之本期營利事業所得稅結算申報案件，全數申請延提示，致遭被告將其所代理之案件全部視為普通案件，原告因而被視為普通案件，而未能享有前開優惠。惟此攸關原告權益之事項，原告完全不知情，雖被告曾函知康偉崇信聯合會計師事務所，自行刪除至合於規定之額度報核，惟此將導致影響原告權益之通知，被告竟未通知原告，原告無法及時補正，致原告正當合理之信賴未受保護，實有違行政行為「以保護人民權益，提高行政效能，增進人民對行政之信賴」之原則。

㈡被告主張之理由：查原告八十六年度營利事業所得稅結算申報，原列報前五年核定虧損扣除額五、○○○、四○八元，被告初查以原告八十六年度營利事業所得稅結算申報，係委託康偉崇信聯合會計師事務所辦理簽證申報，因其委託之簽證會計師將其所代理簽證之本期營利事業所得稅結算申報案件，全數申請延期提示會計師查核簽證報告書，違反財政部七十五年五月二十日台財稅第0000000號函釋意旨，故其所代理簽證之案件應全數視為普通申報案件辦理，自未符合所得稅法第三十九條盈虧互抵之規定，乃核定前五年核定虧損扣除額為零元。原告不服，申經被告復查決定略以：原告八十六年度營利事業所得稅結算申報書雖經被告所屬松山稽徵所於八十七年六月一日收受，惟因未於申報時提出查核簽證報告書，依據財政部函釋意旨，應視為普通申報案件處理，自無所得稅法第三十九條規定前五年核定虧損扣除之適用。是原核定並無不當。至原告委託稅務代理人之簽證申報作業，其效力及於原告，仍應由原告自行負責，倘因其代理人作業疏失而影響其權益者，乃係私人間權利義務關係，自不應以此否定稅法之規範等由，遂駁回其復查之申請。揆諸相關規定及財政部函釋意旨，並無不合。原告復訴經財政部訴願決定，仍持復查決定相同論見，駁回其訴願，茲原告復執前詞爭執，所訴自不足採。據上論述，本件原處分及所為復查、訴願決定均無違誤。

理由

按「以往年度營業之虧損，不得列入本年度計算。但公司組織之營利事業，會計帳冊簿據完備，虧損及申報扣除年度均使用第七十七條所稱藍色申報書或經會計師查核簽證，並如期申報者，得將經該管稽徵機關核定之前五年內各期虧損，自本年純益額中扣除後，再行核課。」「納稅義務人應於每年二月二十日起至三月底止，填具結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得總額或營利事業收入總額之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除暫繳稅額、尚未抵繳之扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。‧‧‧」「第七十一條規定之納稅義務人，如有特殊情形，得於結算申報期限屆滿前，報經稽徵機關核准延長其申報期限，但最遲不得超過四月三十日。如係公司組織，得延長至五月十五日；如係委託會計師或其他合法代理人查核簽證申報者，得延長至五月三十一日。」分別為所得稅法第三十九條、第七十一條第一項前段及第七十二條第一項所明定。次按「會計師代理所得稅結算申報之方法為：簽證申報─除應就委託人當年度有關所得額之帳簿、憑證、文據予以查核，依所得稅法及有關規定，核定其所得額及課稅所得外，並應向該管稽徵機關提出詳細查帳報告，委託人當期與前期之資產、負債、損益比較分析明細表暨查帳工作底稿，以供稽徵機關查核。」亦為會計師代理所得稅事務辦法第十三條第一款所規定。又「會計師辦理營利事業所得稅查核簽證申報案件，如每一年度代理案件在十件以上，其查核簽證報告書因打字、校對、裝訂費時，致未克在五月三十一日以前提出者，除仍應如前提出出申報書並繳納稅款外，得於五月三十一日前報請該管稽徵機關核准延至六月三十日以前提出查核簽證報告書，但以不超過其代理案件之二分之一為限，並應於封面加註『查核簽證報告書於六月三十日以前補送』字樣。」「會計師辦理營利事業所得稅查核簽證申報案件，除合於本部七十五年五月二十日台財稅第0000000號函規定外，如未於申報時提出查核簽證報告書者，應視為普通申報案件處理。」亦分別經財政部七十五年五月二十日台財稅第0000000號及八十二年一月五日台財稅第八一一六八七九九五號函釋有案。

本件原告八十六年度營利事業所得稅結算申報，原列報全年所得額為三、○○四、三○四元，前五年核定虧損扣除額五、○○○、四○八元，被告初查以原告八十六年度營利事業所得稅係委託康偉崇信聯合會計師事務所辦理簽證申報，惟該事務所違反財政部七十五年五月二十日台財稅第0000000號函意旨，故該事務所代理簽證之案件應全數視為普通申報案件辦理，是原告不適用所得稅法第三十九條盈虧互抵之規定，乃核定前五年核定虧損扣除額為零元，全年課稅所得額為三、三○

六、一二六元。原告不服，就前五年核定虧損扣除額部分循序申請復查，提起訴願，均遭決定駁回，復起訴主張八十六年度營利事業所得稅結算申報，其簽證會計師之作業疏忽，不應影響原告依法享有前五年虧損扣除之權利，詳如其起訴狀事實欄所載理由等語。查原告八十六年度營利事業所得稅結算申報，係委託康偉崇信聯合會計師事務所趙元山會計師查核簽證，惟該會計師代理簽證之八十六年度營利事業所得稅結算申報案件，申請全部延期提示會計師查核簽證報告書，未符上開財政部函釋，經被告先後於八十七年六月十日，六月二十四日以財北國稅資字第八七○二四○七二號，第八七一四七一九○號函通知該會計師事務所限期補正，惟逾期仍未自行刪除更正至合於規定之額度報核，此為原告所不爭，依首揭財政部函釋，應全數視為普通申報案件處理。又本件既係原告委託會計師查核簽證，雖於八十七年六月一日完成結算申報，但未隨案提出會計師查核簽證報告書，自屬未依限申報，前五年核定虧損額自亦不得於本年度純益額中扣除。又代理人於代理權限內，以本人名義所為之意思表示，直接對本人發生效力；前項規定，於應向本人為意思表示，而向其代理人為之者，準用之，民法第一百零三條定有明文，本件被告將限期補正函送達原告委任處理申報營利事業所得稅相關事宜之康偉崇信聯合會計師事務所，即與向原告送達生相同之效力，康偉崇信聯合會計師事務所逾期未自行刪除更正至合於規定之額度報核，其所涉違規之責，原告自應承受，況本件被視為普通案件處理，乃原告選任會計師不當所致，自難謂無過失。至於受委託查核簽證會計師疏忽致使本件原告前五年虧損額不得盈虧互抵，係原告與康偉崇信聯合會計師事務所會計師間私法違約求償之問題，與本件被告依法核定無涉，原告所訴各節，均不足採。

綜上所述，本件被告之原處分，核無違誤，訴願決定，予以維持，亦無不合，原告起訴意旨，非有理由，應予駁回。

據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如主文。

臺 北 高 等 行 政 法 院 第 二 庭審 判 長 法 官 王立杰