臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)九十年度訴字第四二七二號

臺北高等行政法院判決　　　　　　　　　　　　　　 九十年度訴字第四二七二號

原告

展昇精密股份有限公司

代表人

甲○○董事長

訴訟代理人

乙○○

被告

財政部臺灣省北區國稅局

代表人

林吉昌（局長）

訴訟代理人

丙○○

右當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國九十年四月九日台財訴

字第○九○○○一三一五五號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：

主文

事實

事實概要：緣原告民國（下同）八十三年度營利事業所得稅結算申報，自行申報全年營業收入淨額為新台幣（以下同）六四、二五八、八四三元，全年所得額為一五○、六六七元，原經被告依書面審查按其申報數暫行核定全年所得額在案，嗣經被告以原告經通知提示帳簿、憑證及有關文據備查，原告未依限提示供核，遂依所得稅法第八十三條第一項規定，按同業利潤標準淨利率百分之八，核定其營業淨利為

五、一四○、七○七元，全年課稅所得額為五、一四○、七○七元，補徵營利事業所得稅額六二三、七五五元。原告不服，主張其本期營利事業所得稅係委託領有合格執照之會計師辦理結算申報及簽證，法務部調查局為調查李文鑫集團逃漏稅事件，一律查扣該事務所所代理簽證申報案件之帳冊及憑證，致原告之帳冊及憑證遺失不全，而無從重新編製，遂依營利事業所得稅查核準則（以下簡稱查核準則）第十一條之規定，依其前三個年度純益率之平均數核定所得額；又系爭營利事業所得稅前已核定在案，嗣被告復重新按同業利潤標準核定，有失草率等語，申請復查結果，經被告於八十九年十二月十八日以北區國稅法第00000000號復查決定書獲追認利息支出一、○一三、七三二元，變更核定全年所得額為四、一二六、九七五元。原告猶表不服，提起訴願，亦遭決定駁回，遂向本院提起行政訴訟。

兩造聲明：

㈠原告聲明：原處分不利於原告部分及訴願決定均撤銷。

㈡被告聲明：如主文所示。兩造爭點：原告主張其有關帳簿憑證，因偵辦李文鑫犯罪集團被台北縣調查站查扣致遺失不全，原告無法提示帳證供核，所出具承諾書為未經原告授意之會計所簽章，該承諾書無效，被告不僅未依前三年度核定之純益率平均數核定所得額，卻按同業利潤標準隨意重新核定其八十三年度營利事業所得稅額並補稅，顯有違誤，是否可採？

㈠原告主張之理由：

⒈原告八十三年度營利事業所得稅均依法依限辦理結算及申報，並已獲被告於八十五年八月十日核定確定在案。八十三年度營利事業所得稅原告委託傅淑玲會計師代理結算及申報；該會計師於申報後將原告之全部帳證寄存於新聯會計師事務所共同租用之倉庫中，以利其爾後備查用途。孰料調查局台北縣調查站為調查李文鑫逃漏稅案，竟將全數寄存於該倉庫之帳證不分有無涉及該案均全數調扣；並經搬運載送、卸貨、開封翻閱後再次封箱後運載至被告；期間歷經一個半月以上，之後被告再加以整理、分案、入管制等。這期間調查站並未知會原、被告，查扣時也未詳列清單，以致輾轉當原告接獲被告通知可領回時，該年度之帳冊憑證已殘缺不全。被告明知此案因公調閱係不爭之事實，況當帳冊憑證已移送被告之處尚未發還，卻仍要原告提示帳證供查核；為此原告亦行文被告，詳敘無法提示之原因；不料被告卻以同業利潤再次核定原告該年度之營利事業所得稅；此舉非但不合法也不合理，被告僅因原告之帳證寄存於同一倉庫，即認定原告有違法行為；事實上，在被告調查之後均無證據顯示原告有任何不法之行為或任何逃漏稅之事實發生；也未發現任何新證物或證據足以更正被告之原核定。

⒉原告依法辦理八十三年度營利事業所得稅結算申報，該年度原告確實並無被告再核定之利潤；為此，依實據理力爭。再依刑事訴訟法第一百三十九條、第一百四十四條及第一百五十條規定，按扣押應製作收據，詳記扣押物之名目，付於所有人、持有人或保管人‧‧‧等。調查站不能因數量大，難以處理而不予明細盤點，而僅以課稅資料一箱或課稅資料一袋來敷衍，此乃關係營利事業單位最重要的一點。

⒊本件係屬因公調閱乃雙方不爭之事實，被告在查無新證物證據之下，斷不可隨意重新更正核定；察因公調閱所致帳證滅失，也僅得依查核準則第十一條第二項之規定處理‧‧‧營利事業之原始憑證因遭受‧‧‧或有關機關因公調閱，以致滅失者，稽徵機關得依該事業以前三個年度經稽徵機關核定純益率之平均數核定之。

⒋有關被告所稱之承諾書，查該承諾書既非原告任一董事所簽署亦非原告所授意之意思表示；事實上，原告接獲被告通知提示帳證，除因帳證原已在被告處所外，僅能要求銀行補開立利息支出收據供被告認列，惟被告脅迫並揚言如不簽章於承諾書上，則該利息支出之費用將不予認列，原告會計在未被授權之下自行簽章，此乃無效之法律行為；且該簽字之印章也非原告印鑑，該承諾書係被告自行印製，內容也說明要依查得資料核課稅捐，被告非但未依查得資料（如會計師工作手稿、簽證報告書等）查明是否有偽造或虛列。逕自在查無證據之下隨其意再次更正核定，並不合法。被告再次核定書中即有追認列該筆利息支出，即可明證該承諾書係誘導之脅迫行為。為此請鈞院鑒核，判決如訴之聲明。

㈡被告主張之理由：

⒈本件原告八十三年度營利事業所得稅結算申報，自行申報全年營業收入淨額為

六四、二五八、八四三元，全年所得額為一五○、六六七元，原經被告依書面審查按其申報數暫行核定全年所得額在案，嗣經檢調單位查獲李文鑫集團申報或簽證案件涉有逃漏稅捐之嫌，被告以調查局台北縣調查站查扣資料袋，其袋內資料僅有手稿損益表及發票三十六本，遂依財政部賦稅署函送之「研究訂定委託李文鑫集團申報或簽證廠商核課營利事業所得稅及違章裁罰作業事宜」會議紀錄，通知原告於八十七年九月二十五日補提示相關帳簿憑證供核，原告申請延期提示，經被告核准延至八十七年十月二十三日，惟原告逾期仍未提示相關帳簿、憑證備查，遂依所得稅法第八十三條第一項規定，按同業利潤標準核定全年所得額為五、一四○、七○七元，應補徵營利事業所得稅額六二三、七五五元。原告不服，申經被告復查決定以，復查時，原告僅提示利息支出憑證供核，其餘帳冊憑證均無法提示，乃由原告出具承諾書，按同業利潤標準核定營業淨利為五、一四○、七○七元；另原告申報利息支出一、○一三、七三二元，經據其提示之憑證查核結果，尚無不合，是依其申報數認列，變更核定全年所得額為四、一二六、九七五元。另原告主張帳務係委託領有合格執照之會計師辦理結算申報及簽證，應向其委託會計師調取帳簿，又稱帳簿、憑證因調查站之查扣而殘缺不全，應依營利事業所得稅查核準則第十一條規定依其前三個年度經稽徵機關核定純益率之平均數核定所得額。查本件經調查局台北縣調查站查扣之資料袋，其袋內資料僅有手稿損益表及發票三十六本，並無其他相關帳簿憑證，而依會計師代理所得稅事務辦法第十四條第一項所規定，直接向原告調取帳簿文據查核並無不合。而原告亦未提供有關機關調閱或查扣帳簿憑證以致滅失之證據以實其說，依最高行政法院（八十九年七月一日改制前為行政法院，下同）三十六年度判字第十六號判例「當事人主張事實須負舉證責任，倘其所提出之證據不足為其主張事實之證明，自不能認其主張之事實為真實。」意旨，自不能認其主張之事實為真實。是原告未能提示完備之帳證以供查核，既非屬遭受不可抗力災害，亦非因有關機關因公調閱，以致滅失，自無營利事業所得稅查核準則第十一條第二項規定之適用。

⒉原告不服，提起訴願，經財政部訴願決定以本件雖原經被告依書面審查按其申報數暫行核定全年所得額在案，嗣以原告所委託之會計師涉及李文鑫集團申報或簽證案件有逃漏稅捐之嫌，經檢調單位查獲，遂依相關規定重新查核，核無不妥。又因該集團涉及幫助他人逃漏稅捐情事，經調查局台北縣調查站查獲並查扣帳證資料，此乃該調查站為執行公務所行使之強制公權力，與原告所稱因公調閱情事有別；又原告未能提供有關機關調閱或查扣帳簿憑證，以致滅失之證據，以實其說，自無查核準則第十一條第二項按其前三年度核定純益率之平均數核定其所得額規定之適用。再原告八十三年度營利事業所得稅結算申報，係由新聯會計師事務所查核簽證，其經調查局查扣之資料袋，並經文昇（新聯）會計師事務所林文忠簽名蓋章確認；又其袋內資料僅有手稿損益表及發票三十六本，業經原告於八十八年八月二十日領回簽收在案。被告以系爭相關資料未能正確計算營利事業所得額，乃依會計師代理所得稅事務辦法第十四條第一項之規定，通知原告提示帳簿文據供核，自非無據，且原告帳證文據依法應留置於營業場所，被告尚非不能直接向原告調取帳簿文據查核。況原告因有關帳簿記載不全與會計憑證無法核對，出具同意書由被告依查得資料或依同業利潤標準核定所得額及應納稅額，遂駁回其訴願。

⒊原告仍表不服，復執前詞並主張有關承諾書既非原告任一董事所簽署亦非原告授意之意思表示，原告會計在未被授權之下自行簽章，此乃無效之法律行為，且該簽字之印章也非原告印鑑，該承諾書係被告自行印製，內容也說明要依查得資料核課稅捐，被告非但未依查得資料查明是否有偽造或虛列，逕自在查無證據之下隨其意再次更正核定，並不合法等語提起行政訴訟。查臺北縣調查站於八十六年九月三日搜索李文鑫所屬新聯會計師事務所時，計扣押存放在該事所之千餘家公司證據資料，其中有原告八十三年度報稅資料一袋，查扣後經該所會計師林文忠及被告人員共同啟封製作啟封筆錄與扣押明細，並於八十六年十二月八日八六九板肅字第八六一六四五號及八十七年一月二十一日八七板肅字第八七○一一七號函送被告查處，被告就調查局查扣之原告報稅資料，查計袋內資料僅有手稿損益表及發票三十六本，並無相關帳冊及成本表等，其相關資料未能正確計算其營利事業所得額，經通知原告檢具完整帳簿憑證供核，惟原告未能提示完整帳簿憑證，遂依所得稅法第八十三條第一項規定按同業利潤標準核定營業淨利並無不合。再按營利事業所得稅查核準則第十一條第四項「營利事業之帳簿憑證，除為緊急避免不可抗力災害損失或有關機關因公調閱，或送交稅務代理人查核簽證外，應留置於營業場所。其因攜離營業場所，以致滅失者，該期間所得額，稽徵機關應依所得稅法第八十三條及同法施行細則第八十一條規定，就查得資料或同業利潤標準予以核定。」規定，原告於結算申報後，依法有將帳簿憑證留置於其營業場所之義務，不得任意置放於其他處所。原告違反規定，致無法依限提示相關帳簿文據供核，縱非故意，亦有過失，且本件經調查局查扣資料僅有手稿損益表及發票三十六本，業經原告於八十八年八月二十日領回簽收在案，是於復查時原告縱未出具承諾書同意按同業利潤標準核定所得額，因其未能提示完整帳冊憑證俾憑查核，依所得稅法八十三條規定被告按同業利潤標準核定其所得額於法並無不合，原告訴稱出具承諾書係被告脅迫行為，顯係托詞，尚無足採。是本件原告未能提示完備之帳證以供查核，既非屬遭受不可抗力災害，亦非因有關機關因公調閱，以致滅失，自無營利事業所得稅查核準則第十一條第二、三項規定之適用。至原告主張該（八十三）年度營利事業所得稅經被告核定在案，被告未依查得資料（如會計師工作手稿、簽證報告書等）查明是否有偽造或虛列，逕自在查無證據之下隨其意再次更正核定，並不合法等語，依稅捐稽徵法第二十一條規定「‧‧‧在前項核課期間內，經另發現應徵之稅捐者，仍應依法補徵或並予處罰；在核課期間內未經發現者，以後不得再補稅處罰。」乃指在該條第一項所定之核課期內，經另發現應徵之稅捐者，應依法補徵或並予處罰，逾越核課期間始經發現課徵之稅捐者，不得再補稅處罰而言，本件被告於核課期間內，通知原告檢具帳簿憑證供核，原告逾期未提示，乃依所得稅法第八十三條第一項規定，按同業利潤標準核定其營業淨利，自無違誤。

理由

按「稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿、文據；其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。」「納稅義務人已依規定辦理結算申報，但於稽徵機關進行調查時，通知提示有關各種證明所得額之帳簿、文據，而未依限期提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。」及「本法第八十三條所稱之帳簿文據，其關係所得額之一部或關係課稅年度中某一期間之所得額，而納稅義務人未能提示，稽徵機關得就該部分依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。」為所得稅法第八十三條第一項、第三項及同法施行細則第八十一條所規定。次按「稅捐之核課期間，依左列規定：一、依法應由納稅義務人申報繳納之稅捐，已在規定期間內申報，且無故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者，其核課期間為五年。‧‧‧」及「在前項核課期間內，經另發現應徵之稅捐者，仍應依法補徵或並予處罰，在核課期間內未經發現者，以後不得再補稅處罰。」分別為稅捐稽徵法第二十一條第一項第一款及第二項所明定。再按「營利事業所得稅結算申報案件，納稅義務人未提示有關各種證明所得額之帳簿文據，經就營業收入淨額按同業利潤標準核定其所得額者，如有非營業收益或損失，應依法合併計課或核實減除。」亦為查核準則第六條第二項所規定。所謂未提示，兼指帳簿文據全部未提示，或雖提示而有不完全、不健全或不相符者均有其適用，最高行政法院六十一年度判字第一九八號判例可資參照。又「稽徵機關對於會計師依本辦法代理所得稅簽證申報案件及所提供查帳報告、查帳工作底稿以及其他有關表報說明，倘有疑問或認為應行查核事項，除得向該會計師查詢，或通知會計師限期補具查核說明文件，或通知會計師向委託人調閱帳簿文據並會同審核外，對會計師代理簽證申報案件，應就書面查核認定。但會計師逾期未提送帳簿文據或喪失稅務代理人資格，或其他原因致無從通告時，稽徵機關得直接向該委託人調取帳簿文據查核。」為會計師代理所得稅事務辦法第十四條第一項所規定。另「八、會議決議：對於檢調單位查扣發交查核之委託李文鑫集團簽證或申報案件，其營利事業所得稅審查及違章之處理，請依下列原則辦理。（一）帳證完備者：依所得稅法及營利事業所得稅查核準則等相關法令核實認剔，如有違章情事，依法處罰。（二）帳證不完備：經通知補正，無法提示或提示不完全者：１已取具承諾書者：視承諾內容依相關法令予以查核，違章部分並按所得稅法第一百十條等相關規定處罰。２未取其承諾書者：其所得額依所得稅法第八十三條規定按同業利潤標準予以核定，免罰。（三）查扣資料僅有資料袋，袋內電腦報表無公司負責人簽章，經通知提示帳證備查，而未提示者，其所得額依所得稅法第八十三條規定按同業利潤標準予以核定，免罰。‧‧‧」亦經財政部賦稅署八十七年七月二十三日台稅一發第八七一九五六一九七號函送「研商訂定委託李文鑫集團申報或簽證廠商核課營利事業所得稅及違章裁罰作業事宜」會議紀錄有案。該會議紀錄係財稅主管機關基於職權為公平處理李文鑫集團簽證、申報之案件，召集相關人員開會所獲處理原則之結論，未逾法律範圍，自可適用。

本件原告八十三年度營利事業所得稅結算申報，自行申報全年營業收入淨額為六四、二五八、八四三元，全年所得額為一五○、六六七元，原經被告依書面審查按其申報數暫行核定全年所得額在案，嗣經被告以原告經通知提示帳簿、憑證及有關文據備查，原告未依限提示供核，遂依所得稅法第八十三條第一項規定，按同業利潤標準淨利率百分之八，核定其營業淨利為五、一四○、七○七元，全年課稅所得額為五、一四○、七○七元，補徵營利事業所得稅額六二三、七五五元。原告不服，申經復查結果，獲追認利息支出一、○一三、七三二元，變更核定全年所得額為四、一二六、九七五元。原告猶表不服，提起訴願，亦遭決定駁回，復起訴主張其有關帳簿憑證，因偵辦李文鑫犯罪集團被台北縣調查站查扣致遺失不全，原告無法提示帳證供核，所出具承諾書為未經原告授意之會計所簽章，該承諾書無效，被告不僅未依前三年度核定之純益率平均數核定所得額，卻按同業利潤標準隨意重新核定其八十三年度營利事業所得稅額並補稅，顯有違誤，詳如其起訴狀事實欄所載理由等語。查原告八十三年度營利事業所得稅結算申報，自行申報全年營業收入淨額為

六四、二五八、八四三元，全年所得額為一五○、六六七元，原經被告依書面審查按其申報數暫行核定全年所得額在案，並註明「依書面暫行核定，在稅捐核課期間內仍得依規定抽查」，嗣因本件屬「李文鑫集團涉嫌幫助逃漏稅查核專案」，經調查局台北縣調查站查扣資料移送被告審理，屬原告之資料，僅有手稿損益表及發票三十六本，遂發函通知原告於八十七年九月二十五日補提示相關帳簿憑證供核，原告申請延期提示，經被告核准延至八十七年十月二十三日，惟原告逾期仍未提示相關帳簿憑證備查，被告遂依所得稅法第八十三條第一項規定，按同業利潤標準淨利率百分之八，核定其營業淨利為五、一四○、七○七元，全年課稅所得額為五、一四○、七○七元，補徵營利事業所得稅額六二三、七五五元，被告復查時，依原告補提示之利息支付憑證查核結果，與其原申報利息支出一、○一三、七三二元相符，准予追認，變更核定全年所得額為四、一二六、九七五元，揆諸首揭規定與說明，自無不合。

又本件原告因李文鑫犯罪案件遭調查局台北縣調查站查扣資料，如上所述，僅有手稿損益表及發票三十六本，查扣資料袋經新聯會計師事務所簽名蓋章確認，上開資料原告於八十八年八月二十日領回簽收在案，其餘之帳簿文據，原告未能具體舉證遭查扣，或係遭何種風災、水災、地震等不可抗力原因而滅失，則其主張八十三年營利事業所得稅應適用查核準則第十一條規定依該事業前三年度之純利率平均數核定，因其情形與查核準則第十一條規定要件不符，自無該法條之適用餘地。又原告既未能提示完整帳冊憑證供核，且出具同意書同意按同業利潤標準核定所得額，被告依法按同業利潤核定其所得額，於法有據。又本件原告八十三年度營利事業所得稅，被告原係按書面暫行核定，並註明在稅捐核課期間內仍得依規定抽查，茲因李文鑫集團涉嫌幫助逃漏稅案，另發現本件有應徵稅捐，通知檢具帳簿文據供核，原告逾期未提示，被告乃依所得稅法第八十三條第一項之規定，按同業利潤標準核定其營業淨利，原處分核無違誤，訴願決定，予以維持，亦無不合，原告所訴各節，均不足採，應予駁回。

據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟第九十八條第三項前段，判決如主文。

臺 北 高 等 行 政 法 院 第 二 庭審 判 長 法 官 王立杰