臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)九十年度訴字第五○二六號

臺北高等行政法院判決　　　　　　　　　　　　　　　九十年度訴字第五○二六號

原告

永儲通運股份有限公司

代表人

甲○○董事長

訴訟代理人

劉邦川律師

被告

財政部台灣省北區國稅局

代表人

林吉昌（局長）

訴訟代理人

乙○○

右當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國九十年三月二十八日台

財訴字第○九○一三五一八○四號及九十年三月二十九日台財訴字第○九○一三五一

八○五號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：

主文

事實

事實概要：緣原告民國（以下同）八十三年度營利事業所得稅於八十四年五月三十日結算申報，原列報全年所得額為新台幣（以下同）三八八、五四六元，應補稅額為一一○元；八十四年度營利事業所得稅結算於八十五年五月八日結算申報，原列報全年所得額為三四五、五九七元，應補稅額為三三元，經被告依書面審查結果，均暫依其申報數核定在案，並註明「未列選案件，擬依書面審查暫行核定，在稅捐核課期間內，仍得依規定抽查」。嗣經法務部調查局台北縣調查站（以下稱台北縣調查站）偵辦李文鑫集團涉嫌不法案，於八十六年九月三日及十月一日搜索新聯會計師事務所（文昇企管顧問有限公司）時，查扣原告八十四年度、八十五年度之稅務相關資料袋各乙袋，袋內均僅一只裝有手稿損益表及電腦報表之資料，並無公司負責人簽章，亦無該二年度之帳簿資料，而函送被告處理。因本件屬「李文鑫集團涉嫌幫助逃漏稅查核專案」，被告原查遂通知原告於八十六年十二月二十四日上午十時提示該二年度之帳簿憑證及有關文據、營業稅繳款書、統一發票及統一發票購買證等資料備查，惟屆期未提示。被告遂依據財政部賦稅署八十七年七月二十三日台稅一發第八七一九五六一九七號函決議，依所得稅法第八十三條規定改按同業利潤標準（行業標準代號：六一一八─一三），八十三年度按淨利率百分之十一，核定營業淨利為六、○○八、一六三元，加計非營業收入三、七二六元，核定八十三年全年所得額為六、○一一、八八九元，應補繳稅額一、四○五、八三六元（營業收入54,619,667元×淨利率11%＋非營業收入3,726元＝6,011,889元）；八十四年度按淨利率百分之十，核定營業淨利為八、二七八、四五二元，加計非營業收入一○、四八八元，核定八十四年所得額為八、二八八、九四○元（復查決定誤載為八、七一五、二○○元），應補繳稅額一、九八五、八二四元（營業收入82,784,522元×淨利率10%＋非營業收入10,488元＝8,288,940元）。原告不服，主張其八十三年、八十四年度營利事業所得稅為經會計師查核簽證案件，依會計師簽證報告，並無補徵稅款情事；會計師簽證案件之抽查，稽徵機關應通知代理會計師向委託人調取帳簿文據查核；又其八十三年度、八十四年度營利事業所得稅係委託考試及格領有合法執照之會計師辦理結算申報及簽證；因簽證會計師涉及李文鑫犯罪集團，始料未及，有關帳證遭台北縣調查站查扣後下落不明，實非其拒不提示等語，申經被告復查期間，八十三年度部分被告分別寄原告營業所、原告負責人戶籍地等計三次；八十四年度部分被告分別寄原告營業所、原告負責人戶籍地、簽證會計師事務所等計四次，通知原告提示帳證及有關文據備查，均遭郵局以招領逾期未領（原告營業所、原告負責人戶籍地部分）或無此公司（簽證會計師事務所部分）退回。被告以原告既未提示證明文件供核，致無法就復查事項加以審酌，遂分別以八十九年六月十五日北區國稅法第00000000號及北區國稅法第00000000號決定駁回（以下稱原處分）。原告仍不服，分別向財政部提起訴願，亦遭九十年三月二十八日台財訴字第○九○一三五一八○四號及九十年三月二十九日台財訴字第○九○一三五一八○五號決定駁回，遂提起本件行政訴訟。

兩造聲明：

㈠原告聲明求為判決：

⒈訴願決定及原處分均撤銷。

⒉訴訟費用由被告負擔。

㈡被告聲明求為判決：如主文所示。兩造之爭點：原告逾期未提示帳證供核，被告可否依所得稅法第八十三條規定，按同業利潤標準核定其全年所得額？

㈠原告主張之理由：

⒈按「認定事實，須憑證據，不得出於臆測，此項證據法則，自為行政訴訟所適用。」「‧‧‧又行政官署對於人民有所處罰，須確實證明其違法之事實，倘不能確實證明違法事實之存在，其處罰即不能認為合法。」最高行政法院（八十九年七月一日改制前為行政法院）六十一年判字第七○號及三十九年判字第二號分別著有明文。

⒉原告八十三年、八十四年度營利事業所得稅結算申報案件，係委由會計師辦理查核簽證。依財政部七十二年十一月十六日（七二）台財稅字第三八一四三號函頒會計師辦理所得稅查核簽證申報須知，會計師應就傳票與原始憑證逐一核對（第六條第一款），進貨是否已取得合法憑證（第十一條第三款第一目），各項有關營業及營業外支出帳目，應以與所有原始憑證文據、帳冊逐一詳加查核為原則（第十一條第四款）。凡經查明帳簿文據之記錄不相符合或與有關法令規定不符，影響所得之計算者，應予調整（第七條第二項）。且會計師辦理所得稅查核簽證申報工作，對於帳簿文據之查核及意見之表達，須保持公正嚴謹之態度，維護公私法益（第四條）。本件為經會計師查核簽證之案件，依其報告，並無應補徵稅款情事。

⒊次查「中華民國人民經會計師考試及格，取得會計師資格，領有會計師證書者，得充會計師。」「會計師之主管機關，在中央為財政部，在省（市）為財政廳（局）」「請領會計師證書，應具申請書及證明資格文件，申請財政部核發之。」「會計師執行業務事件，應分別依業務事件主管機關法令之規定辦理。」會計師法第一條、第三條、第五條及第八條分別定有明文。原告將系爭帳務委由會計師辦理簽證，乃信賴國家證照之審核及主管機關之監督。復按「營利事業當年度使用之帳簿，因故滅失者，得報經該管稽徵機關核准另行設置新帳，依據原始憑證重行記載，依法查帳核定。營利事業當年度關係所得額之全部或一部之原始憑證，因遭受不可抗力災害或有關機關因公調閱，以致滅失者，稽徵機關得依該事業以前三個年度經稽徵機關核定純益率之平均數核定之。‧‧‧營利事業之帳簿憑證，在辦理結算申報後未經稽徵機關調查核定前，因遭受不可抗力災害或有關機關因公調閱，以致滅失者，除其申報純益率已達該事業前三個年度經稽徵機關核定純益率之平均數者，從其申報所得額核定外，申報純益率未達前三個年度核定純益率之平均數者，應按前項規定辦理。‧‧‧其經有關機關因公調閱不能如期提示調查者，並得比照前項規定，先予核定。但營利事業於調閱機關發還所調閱之帳簿憑證後一個月內申請查帳時，稽徵機關仍應接受其申請。」營利事業所得稅查核準則（以下稱查核準則）第十一條亦有明定。原告將帳務委託執有國家證照及主管機關監督之會計師辦理，有關帳簿憑證因李文鑫犯罪集團之受到偵訊，遭查扣而不落不明，是無法提示帳證供核實為不可抗力，被告未依前揭規定辦理，而一律以同業利潤標準核定所得額，課徵營利事業所得稅，顯有違失。請判決如訴之聲明。

㈡被告主張之理由：

⒈按「稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿、文據；其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額」「營利事業之帳簿憑證，除為緊急避免不可抗力災害損失、或有關機關因公調閱或送交合格會計師查核簽證外，應留置於營業場所，以備主管機關隨時查核。」「營利事業所得稅委託會計師查核簽證申報，並經稽徵機關書面審查核定後，稽徵機關於年內進行抽查時，如該會計師及營利事業均不於限期內提供帳證供查核者，應依照所得稅法第八十三條之規定，按營利事業各業同業利潤標準核定。．．．」分別為所得稅法第八十三條第一項、稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第二十五條所明定暨財政部六十三年六月二十八日台財稅第三四六四七號函釋可資參照。

⒉原告主張八十三年度及八十四年度帳務委託李文鑫集團所屬漢昇會計事務所處理，因李文鑫集團涉嫌逃稅，致原告八十三年度及八十四年度置於該會計事務所之帳證遭調查局台北縣調查站查扣，致帳證下落不明，無法提示，屬因公調閱，應依前三年度核定純益率平均數核定全年所得額。

⒊依台北縣調查站通報李文鑫集團查扣帳證明細表所載，原告八十三年度及八十四年度帳證並未遭查扣（編號二六八，僅查扣原告八十四、八十五年度手稿資料），原告稱帳證遭台北縣調查站查扣致遺失無法提示與事實不符。另本案通知原告提示帳證供核，均遭郵局以招領逾期未領退回（營業地址及負責人住址均無法送達），致所爭訟事由無從審酌，原告主張因帳證遭查扣無法提供，及帳證遭查扣係因公調閱，課稅所得要求依前三年核定之平均純益率核定等語，全係卸責之詞，與實際及前揭法令規定不符。被告依首揭法令規定按同業利潤標準核定其八十三年度所得額為六、○一一、八八九元、八十四年度所得額為

八、七一五、二○○元，並無不合，請判決駁回原告之訴。

理由

按「稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿、文據；其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。」「本法第八十三條所稱之帳簿文據，其關係所得額之一部或關係課稅年度中某一期間之所得額，而納稅義務人未能提示者，稽徵機關得就該部分依查得資料或同業利潤標準核定其所得額。」分別為所得稅法第八十三條第一項及同法施行細則第八十一條所明定。所謂未提示，兼指帳簿文據全部未提示，或雖提示而有不完全、不健全或不相符者均有其適用，最高行政法院六十一年度判字第一九八號判例及八十四年度判字第二八○八號判決可資參照。

本件原告八十三年度營利事業所得稅於八十四年五月三十日結算申報，原列報全年所得額為三八八、五四六元，應補稅額為一一○元；八十四年度營利事業所得稅結算於八十五年五月八日結算申報，原列報全年所得額為三四五、五九七元，應補稅額為三三元，經被告依書面審查結果，均暫依其申報數核定在案，並註明「未列選案件，擬依書面審查暫行核定，在稅捐核課期間內，仍得依規定抽查」。嗣經台北縣調查站偵辦李文鑫集團涉嫌不法案，於八十六年九月三日及十月一日搜索新聯會計師事務所（文昇企管顧問有限公司）時，查扣原告八十四年度、八十五年度之稅務相關資料袋各乙袋，袋內均僅一只裝有手稿損益表及電腦報表之資料，並無公司負責人簽章，亦無該二年度之帳簿資料，而函送被告處理。因本件屬「李文鑫集團涉嫌幫助逃漏稅查核專案」，被告原查遂通知原告於八十六年十二月二十四日上午十時提示該二年度之帳簿憑證及有關文據、營業稅繳款書、統一發票及統一發票購買證等資料備查，惟屆期未提示。被告遂依據財政部賦稅署八十七年七月二十三日台稅一發第八七一九五六一九七號函決議，依所得稅法第八十三條規定改按同業利潤標準（行業標準代號：六一一八─一三），八十三年度按淨利率百分之十一，核定營業淨利為六、○○八、一六三元，加計非營業收入三、七二六元，核定八十三年全年所得額為六、○一一、八八九元，應補繳稅額一、四○五、八三六元（營業收入54,619,667元×淨利率11%＋非營業收入3,726元＝6,011,889元）；八十四年度按淨利率百分之十，核定營業淨利為八、二七八、四五二元，加計非營業收入一○、四八八元，核定八十四年所得額為八、二八八、九四○元（復查決定誤載為八、七一五、二○○元），應補繳稅額一、九八五、八二四元（營業收入82,784,522元×淨利率10%＋非營業收入10,488元＝8,288,940元）。原告不服，主張其八十三年、八十四年度營利事業所得稅為經會計師查核簽證案件，依會計師簽證報告，並無補徵稅款情事；會計師簽證案件之抽查，稽徵機關應通知代理會計師向委託人調取帳簿文據查核；又其八十三年度、八十四年度營利事業所得稅係委託考試及格領有合法執照之會計師辦理結算申報及簽證；因簽證會計師涉及李文鑫犯罪集團，始料未及，有關帳證遭台北縣調查站查扣後下落不明，實非其拒不提示等語，申經被告復查期間，八十三年度部分被告分別寄原告營業所、原告負責人戶籍地等計三次；八十四年度部分被告分別寄原告營業所、原告負責人戶籍地、簽證會計師事務所等計四次，通知原告提示帳證及有關文據備查，均遭郵局以招領逾期未領（原告營業所、原告負責人戶籍地部分）或無此公司（簽證會計師事務所部分）退回，有原告之八十三年度、八十四年度營利事業所得稅結算申報書、台北縣調查站查扣原告八十四年度之明細表、封條及證物袋、扣案電腦報表（手稿損益表）等帳證資料影本、通知函、掛號郵件收件回執及退回之通知函等附原處分卷可按，原告逾期未提示之事實，堪以認定。被告以原告既未提示證明文件供核，致無法就復查事項加以審酌，遂分別以八十九年六月十五日北區國稅法第00000000號及北區國稅法第00000000號決定駁回。原告除仍執前詞外，並另主張因其帳簿憑證非自行滅失，若非台北縣調查站調閱，不致滅失，故其當年度所得額應依查核準則第十一條有關規定按前三年核定之純益率平均數核定云云，分別向財政部提起訴願，該部九十年三月二十八日台財訴字第○九○一三五一八○四號及九十年三月二十九日台財訴字第○九○一三五一八○五號決定略以台北縣調查站查得並查扣帳證資料，乃該站為執行公務所行使強制公權力，與查核準則第十一條規定不可抗力災害損失或有關機關因公調閱情事有別為由駁回之。

茲原告仍起訴主張其有關之帳證資料，遭台北縣調查站滅失，應依查核準則第十一條規定按前三年核定之純益率平均數核定等語。

㈠按「營利事業之帳簿憑證，除為緊急避免不可抗力災害損失或有關機關因公調閱，或送交稅務代理人查核簽證外，應留置於營業場所。其因攜離營業場所，以致滅失者，該期間所得額，稽徵機關應依所得稅法第八十三條及同法施行細則第八十一條規定，就查得資料或同業利潤標準予以核定。」查核準則第十一條第四項前段，亦有明定。又根據最高行政法院八十八年度判字第三二九八號判決意旨：「企業委託代客記帳業記帳，將帳冊存放於業者處，若因代客記帳業涉及違法致業主帳冊遭調查局查封，非屬政府機關因公借閱的範圍。」原告八十三年度營利事業所得稅係於八十四年五月三十日委由會計師林青樺辦理結算申報；八十四年度營利事業所得稅係於八十五年五月八日委由會計師陳楠鄉結算申報，有各該結算申報書可按。姑不論原告主張其帳簿憑證因台北縣調查站違法搜查，未妥善保管，以致滅失乙節，是否屬實。原告於結算申報後，依法有將帳簿憑證留置於其營業場所之義務，不得任意置放於其他處所。原告違反規定，致無法依限提示供核，縱非故意，亦有過失，被告按同業利潤標準予以核定，於法有據，亦無違信賴保護原則。何況，台北縣調查站搜索新聯會計師事務所（文昇企管顧問有限公司）查扣發交被告查核之原告證物僅八十四年度、八十五年度有資料袋各乙袋，袋內僅有手稿損益表等（見被告提出之八十四年度附件名稱編號第五、六、七），八十四年度資料袋上並經簽證會計師陳楠鄉簽名在案，堪認台北縣調查站並未查扣其餘之帳證資料。原告主張其帳證資料，遭台北縣調查站滅失乙節，並未提出證據，以實其說，尚難遽予採信。

㈡按查核準則第十一條第一項規定：「營利事業當年度使用之帳簿，因故滅失者，得報經該管稽徵機關核准另行設置新帳，依據原始憑證重行記載，依法查帳核定。」係指帳簿滅失，原始憑證仍存在而言。如係原始憑證滅失，則依同條第二項規定：「營利事業當年度關係所得額之全部或一部之原始憑證，因遭受不可抗力災害或有關機關因公調閱，以致滅失者，稽徵機關得依該事業以前三個年度經稽徵機關核定純益率之平均數核定之。其屬新開業或由小規模營利事業改為使用統一發票商號者，得依上年度查帳核定當地同業之平均純益率核定之。又災害損失部分，如經查明屬實，可依本準則第一百零二條規定予以核實減除。」辦理。另依行為時所得稅法施行細則第十條之一第一項規定，行為時所得稅法第十七條第一項第二款第二目及第三十五條所稱不可抗力之災害，係指地震、風災、水災、旱災、蟲災、水災及戰禍等，即除人為引起之戰禍外，所稱不可抗力之災害皆係指因自然力量所造成，原告主張其帳簿憑證因李文鑫犯罪集團受偵訊而無法提示，實為不可抗力云云，核不足採。且不論原告上開主張是否屬實，其原始憑證既非「因遭受不可抗力災害」或「有關機關因公調閱，以致滅失」，核與查核準則第十一條第二項前段規定要件不符，自無該條項之適用。從而，原告主張應依該條「有關機關因公調閱，以致滅失」規定，以原告前三個年度經被告核定純益率之平均數核定八十三年度、八十四年度所得額乙節，尚乏依據。

㈢綜上所述，本件原處分及訴願決定，均無不當，均應予維持。原告徒執前詞，聲請撤銷原處分及訴願決定，為無理由，應予駁回。

據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如主文。

臺 北 高 等 行 政 法 院 第 一 庭審 判 長 法 官 王立杰

右為正本係照原本做成。

法院書記官 鄭聚恩