臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)九十年度訴字第六九八七號

臺北高等行政法院判決　　　　　　　　　　　　　　　九十年度訴字第六九八七號

原告

甲○○○

訴訟代理人

林敏弘（會計師）

被告

財政部台北市國稅局

代表人

張盛和（局長）

訴訟代理人

丙○○

右當事人間因贈與稅事件，原告不服財政部中華民國九十年十月二十四日台財訴字第

○九○○○一一八七九號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：

主文

事實

一、事實概要：被告辦理綜合所得稅個案調查時，查得原告於民國（下同）八十二年一月二十七日購入彰化商業銀行（下稱彰化銀行）無記名可轉讓定期存單計新台幣（下同）二○、○○○、○○○元，於八十三年一月二十七日到期由其女乙○○兌領，案經被告查獲，乃依遺產及贈與稅法第四條第二項規定，核定原告八十三年度贈與總額為二○、○○○、○○○元，淨額一九、五五○、○○○元，補徵贈與稅五、七三一、二五○元，因原告未依遺產及贈與稅法第二十四條規定，於贈與之日起三十日內向被告辦理申報，遂依同法第四十四條規定，按應納稅額處一倍之罰鍰計五、七三一、二五○元。原告不服，主張系爭款項係屬以自己之資金無償為他人購置財產，應屬遺產及贈與稅法第五條第三款規定之適用，且已逾核課期間，嗣受贈人亦轉回部分資金等語，申經復查結果，未獲變更，提起訴願，經遭駁回，遂向本院提起行政訴訟。

二、兩造聲明：

㈠原告聲明求為判決：

⒈訴願、復查決定及原處分均撤銷。

⒉訴訟費用由被告負擔。

㈡被告聲明求為判決：原告之訴駁回，訴訟費用由原告負擔。

三、兩造之爭點：原告將系爭無記名可轉讓定期存單贈與其女乙○○，究屬遺產及贈與稅法第四條第二項之贈與，抑或應依同法第五條第三款之定以贈與論，又本件被告之核課及罰鍰已否逾核課期間。

㈠原告主張之理由：

⒈原告於八十一間以預售屋方式贈與兒子吳國吉台北市○○路二○○巷九號十一樓及同路巷七號十一樓等兩間房屋，原告為平衡照顧兒子與女兒，及避免女婿查覺，於八十二年一月二十七日前往彰化銀行以自己資金購買無記名可轉讓定期存單（以下稱無記名ＣＤ）二千萬元，並在銀行當場交付該ＣＤ贈與女兒乙○○，乙○○受贈後即自行保管，俟於八十二年五月十二日存放於以乙○○名義承租之台灣土地銀行土林分行，箱號為一六Ｄ─四○○四號。乙○○持有後再於八十三年一月二十七日到期日前往銀行兌現，如屬贈與，其贈與日應為八十二年一月二十七日，被告焉能於無證據之下，推定原告係於八十三年一月二十七日到期日始將該無記名ＣＤ交付移轉予女兒，被告應負舉證之責。

⒉本案應屬遺產及贈與稅法第五條「贈與論」，被告有義務通知原告補申報：依被告八十二年一月二十七日原告將到期之ＣＤ提示兌領，利息自存，本金轉存無記名ＣＤ，再贈與原告乙○○，查無記名ＣＤ與一般存款不同，應屬可流通之有價證券，屬於「財產」之一，依遺產及贈與稅法第五條第三款「以自己之資金，無償為他人購買財產者，其資金．．．」之規定，原告係以存款購買ＣＤ贈與子女，應屬贈與論，唯被告未依財政部之規定通知原告補報，被告未履行補稅之行政程序，有違行政程序法精神，且已逾五年核課期間。

⒊本案「贈與」或「贈與論」，其行為日即「贈與日」應係八十二年一月二十七日，非被告所指之「八十三年度」：

⑴依民法第七六一條「動產物權之讓與非將動產交付，不生效力」之規定，原告於八十二年一月二十七日將購買無記名ＣＤ交付予乙○○，即產生該ＣＤ之讓與效力。

⑵本件何時讓與ＣＤ，應由受讓人與讓與人負舉證責任，而非由被告擅自主張或由被告無證據之下推測當事人之主張。

⑶依民法第七十條「有收取法定孳息權利人，按其權利存續其間之日數取得其孳息」之規定，乙○○對系爭之ＣＤ於八十三年一月二十七日兌領時，並將八十二年一月二十七日至八十三年一月二十七日一年期間之利息淨額（扣除百分之二十稅款）一、二六四、○○○元轉存受贈人乙○○帳戶，乙○○已於八十二年一月二十七日取得收取該Ｌ／Ｄ孳息之權利，系爭贈與日應係八十二年一月二十七日生效，倘如被告所指八十三年一月二十七日為贈與生效日，則八十二年一月二十七日至八十三年一月二十七日之利息，就應歸屬原告所有，被告縱應課徵贈與稅，亦應以行為時之八十二年度，而非八十三年度。

⒋被告主張之查獲基準日為八十七年八月十一日，並非正確：

⑴財政部於八十八年四月二十一日台財稅第八八○二三三七三四號函准，查核原告之女兒乙○○及女婿之銀行資金往來資料。

⑵原告於未接獲被告通知之前，八十八年六月三日已資金回流十萬美金折合新台幣三、二七三、四○五元，應予追認扣除。

⒌綜上所述，被告除未履行行政程序法應有之程序外，且處分之時點、年度錯誤，已超過核課期間，請判決如原告訴之聲明云云。

㈡被告主張之理由：

⒈本稅部分：

⑴按「凡經常居住中華民國境內之中華民國國民，就其在中華民國境內或境外之財產為贈與者，應依本法規定，課徵贈與稅。」「本法稱贈與，指財產所有人以自己之財產無償給與他人，經他人允受而生效力之行為。」「除第二十條所規定之贈與外，贈與人在一年內贈與他人之財產總值超過贈與稅免稅額時，應於超過免稅額之贈與行為發生後三十日內，向主管稽徵機關依本法規定辦理贈與稅申報。」分別為行為時遺產及贈與稅法第三條第一項、第四條第二項及第二十四條第一項所明定。又按「稅捐之核課期間，依左列規定：．．．三、未於規定期間內申報，或故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者；其核課期間為七年。」亦為稅捐稽徵法第二十一條第一項第三款所明定。

⑵本件原告於八十二年一月二十七日購入彰化銀行無記名可轉讓定期存單二○、○○○、○○○元，於八十三年一月二十七日到期由其女乙○○兌領並轉存其所有彰化銀行帳號000000000000帳戶。案經被告查獲，乃依遺產及贈與稅法第四條第二項規定核定贈與總額為二○、○○○、○○○元，淨額為一九、五五○、○○○元。

⑶原告不服，主張系爭款項於八十二年一月二十七日購入時即交付其女，且係屬以自己之資金無償為他人購置財產，應屬遺產及贈與稅法第五條第三款規定之適用，並已逾核課期間，又受贈人已於八十八年六月三日轉回美金一○○、○○○元等情。原告就系爭贈與金額並不爭執。經查原告將系爭款項轉存至受贈人所有之帳戶，有卷附銀行取、存款憑條及可轉讓定期存單影本可稽，其贈與係屬存款資金，被告依遺產及贈與稅法第四條第二項規定核定，並無違誤。又原告未依限申報，依前揭規定核課期間為七年，所訴已逾核課期間乙節，顯係誤解。另原告主張系爭贈與資金部分業已回流，惟其資金轉回日期係於被告查獲日（八十七年八月十一日）後所為，並無影響其原先贈與行為之成立，自不得於贈與總額中減除，所訴核無足採。

⒉罰鍰部分：

⑴按「納稅義務人違反第二十三條或第二十四條之規定，未依限辦理遺產稅或贈與稅申報者，按核定應納稅額加處一倍至二倍之罰鍰；．．．」為遺產及贈與稅法第四十四條所明定。

⑵原告贈與前述款項，未依法向被告辦理贈與稅申報，被告依據前揭法條規定，按核定應納稅額五、七三一、二五○元，處一倍罰鍰為五、七三一、二五○元，並無違誤。

⒊據上論述，本件原處分及所為復查、訴願決定均無違誤，請判決如被告答辯之聲明等語。

理由

一、贈與稅部分：

㈠按「凡經常居住中華民國境內之中華民國國民，就其在中華民國境內或境外之財產為贈與者，應依本法規定，課徵贈與稅。」「本法稱贈與，指財產所有人以自己之財產無償給與他人，經他人允受而生效力之行為。」行為時遺產及贈與稅法第三條第一項、第四條第二項分別定有明文。本件原告於八十二年一月二十七日購入彰化銀行無記名可轉讓定期存單二○、○○○、○○○元，於八十三年一月二十七日到期由其女乙○○兌領並轉存其所有彰化銀行帳號000000000000帳戶。案經被告查獲，乃依遺產及贈與稅法第四條第二項規定核定原告贈與總額為二○、○○○、○○○元，淨額為一九、五五○、○○○元。

㈡原告不服，主張系爭無記名可轉讓定期存單，原告係於八十二年一月二十七日買受後，當日即贈與其女乙○○，被告於八十九年十二月十七日始以財北國稅財字第八四八八二八五四四一號函檢送處分書及罰款繳款書通知核課，已逾法定核課期間，且受贈人已於八十九年十二月十七日轉回美金一○○、○○○元，亦應予以扣除云云。

㈢查行為時遺產及贈與稅法規定未於規定期間內申報，或故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者，其稅捐之核課期間為七年，稅捐稽徵法第二十一條第一項第三款亦定明文。本件原告就系爭贈與金額並不爭執，並有系爭可轉讓定期存單影本附在原處分卷可稽，且系爭可轉讓定期存單，乃係現金存入銀行之單據，原告將之贈與其女乙○○，自屬以自己之財產無償給與他人，被告依遺產及贈與稅法第四條第二項規定核定，並無違誤。本件原告未依限申報，為原告所不爭，則上開法條之規定，其核課期間為七年。被告指原告於八十三年一月二十七日系爭無記名可轉讓定期存單到期日，將之贈與其女乙○○領取，原告則主張其係於八十二年一月二十七日購買無記名可轉讓定期存單時，即贈與其女乙○○云云，兩造間對贈與日有所爭執，惟經本院傳訊證人即原告之女乙○○到庭作證，據其作證略稱，八十二年一月二十七日伊與其母甲○○○（即原告）一起到彰化銀行買二千萬元的定存，金錢來源係去年的定存單到期領的錢買的，因為我母親曾經送給我哥哥二間房子，而沒有給我任何財物，所以當天買的定存單就送我，我就把它放在台灣銀行塔城街的分行保管箱內，保管箱是我名義租的，我放到一年到期才領云云。惟經本院向台灣銀行延平分行（係台灣銀行設在台北市○○街附近唯一之分行）函查，據復證人乙○○並未在該分行開設保管箱，此有該分行九十二年一月二十四日延平營字第○九二○○○○四八七一號函附卷可證，嗣原告訴訟代理人於審理期日雖稱原告之女乙○○之保管箱係開設在台灣土地銀行士林分行等語，並提出台灣土地銀行士林分行開箱記錄為證，然據其提出之該分行開箱記錄記載，乙○○於八十二年五月十二日起開設該保管箱，證人乙○○既證稱其母即原告贈與系爭無記名可轉讓定期存單時，渠即將之存放在保管箱內，而原告八十二年一月二十七日購買系爭無記名可轉讓定期存單時，其女乙○○既尚未設有保管箱，且系爭定期存單乃係無記名存單，必須嚴防被竊，其將之存放銀行保管箱內，亦屬合理，足證原告贈與其女乙○○之日期顯非在八十二年一月二十七日，參酌原告八十一年一月二十七日係買無記名可轉讓定期存單，八十二年一月二十七日到期領取現金再買受時，仍係買受無記名可轉讓定期存單，而其女乙○○受贈系爭無記名可轉讓定期存單後，領取現金再買受定期存單時，即買受記名乙○○之定期存單，並非買受無記名可轉讓定期存單，及乙○○證稱其受贈系爭無記名可轉讓定期存單後，即將之放在銀行保管箱內，而原告於八十二年一月二十七日買受系爭無記名可轉讓定期存單時，乙○○尚未開設保管箱等情相互以觀，足徵原告並非於八十二年一月二十七日買受系爭無記名可轉讓定期存單時，即贈與其女乙○○，則被告指原告係於八十三年一月二十七日到期時將無記名可轉讓定期存單贈與其女乙○○，應屬可信。至於原告主張依民法第七十條規定：「有收取法定孳息權利人，按其權利存續其間之日數取得其孳息」，乙○○對系爭無記名可轉讓定期存單，於八十三年一月二十七日兌領時，並將八十二年一月二十七日至八十三年一月二十七日一年期間之利息淨額（扣除百分之二十稅款）一、二六

四、○○○元轉存受贈人乙○○帳戶，系爭贈與日應係八十二年一月二十七日生效云云一節，查民法第七十條固規定：「有收取法定孳息權利人，按其權利存續其間之日數取得其孳息」，惟系爭無記名可轉讓定期存單，本利係於八十三年一月二十七日到期日一次兌領，此有乙○○存款憑單附在原處分卷可證（原處分卷最後一頁），並為原告所是認，從而，依民法第七十條之規定，有收取法定孳息權利人，按其權利存續其間之日數取得其孳息，惟原告於到期日將系爭無記名可轉讓定期存單連同利息一併全部贈與其女乙○○，乙○○亦得將一併存入其帳戶領取，原告尚難據此主張其係於購買系爭無記名可轉讓定期存單時即將贈與其女乙○○，本件如前所述，系爭無記名可轉讓定期存單係於八十三年一月二十七日到期時將之贈與其女乙○○，較為可信，而被告於八十九年十二月十七日以財北國稅財字第八四八八二八五四四一號函檢送處分書及罰款繳款書通知核課，有卷附核定通知書可稽，則原告主張已逾核課期間，顯係誤解。

㈣至原告主張原告之女乙○○於八十八年六月三日已回流十萬美金折合新台幣三、

二七三、四○五元與原告，應予追認扣除一節，查原告既自承無記名可轉讓定期存單，係其贈與其女乙○○者，則其贈與行為即已成立，事後乙○○是否曾匯款與原告，均不影響其已成立之贈與行為，自不得主張該款應於贈與總額中減除，所訴核無足採。

二、罰鍰部分：

㈠按「除第二十條所規定之贈與外，贈與人在一年內贈與他人之財產總值超過贈與稅免稅額時，應於超過免稅額之贈與行為發生後三十日內，向主管稽徵機關依本法規定辦理贈與稅申報。」「納稅義務人違反第二十三條或第二十四條之規定，未依限辦理遺產稅或贈與稅申報者，按核定應納稅額加處一倍至二倍之罰鍰；．．．」為遺產及贈與稅法第二十四條第一項及第四十四條所規定。

㈡本件原告於八十二年一月二十七日購入彰化銀行無記名可轉讓定期存單二○、○○○、○○○元，於八十三年一月二十七日到期由其女乙○○兌領，涉及贈與，惟未依限辦理贈與稅申報，被告初查乃按應納贈與稅額五、七三一、二五○元，加處一倍罰鍰計五、七三一、二五○元。

㈢原告訴稱遺產及贈與稅法第五條第三款規定：「以自己之資金，無償為他人購置財產者，其資金．．．」，本件原告係以自己之資金無償為其女乙○○購置財產，依上開法條之規定，應以贈與論，被告未通知原告申報即予處罰，於法不合云云一節。查行為時遺產及贈與稅法第四條第二項規定：「本法稱贈與，指財產所有人以自己之財產無償給與他人，經他人允受而生效力之行為。」本件原告就系爭贈與金額並不爭執，並有系爭可轉讓定期存單影本附在原處分卷可稽，按系爭可轉讓定期存單，乃係現金存入銀行之單據，其性質自與現金無異，從而系爭贈與自屬以自己之財產無償給與他人，被告依遺產及贈與稅法第四條第二項規定核定，並無違誤，已見前述。原告主張其將系爭無記名可轉讓定期存單贈與其女乙○○，係屬以自己之資金，無償為他人購置財產，應以贈與論，尚屬誤解法律，原告此部分所訴亦無足採。

三、綜上所述，本件原處分核定原告八十三年度贈與總額為二○、○○○、○○○元，淨額一九、五五○、○○○元，補徵贈與稅五、七三一、二五○元，並以原告未依遺產及贈與稅法第二十四條規定，於贈與之日起三十日內向被告辦理申報，而依同法第四十四條規定，按應納稅額處一倍之罰鍰計五、七三一、二五○元，於法並無不合，訴願決定予以維持，亦稱妥適。原告徒執前詞，訴請撤銷，為無理由，均應予以駁回。

據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如主文。

臺 北 高 等 行 政 法 院 第 七 庭審 判 長 法 官　鄭小康