臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)九十一年度訴字第一二二六號

臺北高等行政法院判決　　　　　　　　　　　　　　九十一年度訴字第一二二六號

原告

安輝貿易股份有限公司

代表人

甲○○董事長

訴訟代理人

乙○○

被告

財政部臺北市國稅局

代表人

張盛和（局長）

訴訟代理人

丙○○

右當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國九十一年一月二十九日

台財訴字第○九一一三五○五一三號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：

主文

事實

一、事實概要：原告八十六年度營利事業所得稅結算申報，原列報旅費新台幣（下同）四、四六六、四○九元，被告初查以其中赴大陸旅費四七一、四二一元無法提示主管機關許可文件供核，另巡迴服務費七一六、九四四元並非原告之員工旅費，乃否准認列，並核定旅費三、二七八、○四四元。原告不服，申經復查結果，未獲准變更，提起訴願，亦遭決定駁回，遂向本院提起行政訴訟。

二、兩造聲明：

㈠原告聲明：

⒈訴願決定、復查決定及原處分均撤銷。

⒉訴訟費用由被告負擔。

㈡被告聲明：

⒈駁回原告之訴。

⒉訴訟費用由原告負擔。

三、兩造爭點：系爭來台日籍技術人員之餐費、交通費等項支出是否為原告營業項目所必需支出之旅費費用？

㈠原告主張之理由：

⒈赴大陸旅費部分：

①按「旅費支出，應提示詳載逐日前往地點、訪洽對象及內容等之出差報告單及相關文件，足資證明與營業有關，未能提出者應不予認定。」固為營利事業所得稅查核準則（以下簡稱查核準則）第七十四條第一款所明定，但所規定者僅指「足資證明與營業有關」，並未規定國外旅費必需經主管機關許可之限制。

②本件原告之自行車製造廠客戶，因大環境變化，百分之九十以上均移大陸設廠，其如有原告代理售與之設備且在保固期限內者，原告必須善盡義務持續瞭解使用情形及維修等技術服務，同時調查市場、開拓業務，為此派員前往大陸所支之旅費，申報時均附有機票、提示稅法規定內容之出差報告單等供被告查核，惟被告竟以「無提主管機關許可文件」為由，率爾核定否准認列，訴願決定亦據以維持，實有違悖常理，依法亦未恰當。

③查「人民依法律有納稅之義務」固為憲法所定，但納稅義務之前提，應有法律事前明定之，未規定者不得以任何理由擴張課稅範圍。本件原告派員往大陸推展業務及履行售後服務，實為單純業務活動亦在主管機關核定登記之營業項目範圍內，且既非往大陸投資設廠或設立辦事處，自無受主管機關核可之限制，何況遍查相當法律亦未規定，不得往國外（大陸）進行推展業務活動，據此被告以未經主管機關核准為辭，否准認列出差大陸旅費，顯有擴張課稅範圍，依法顯有未合。

④又往大陸地區從事商業行為必經主管機關許可，固為台灣地區與大陸地區人民關係條例第三十五條第一項所規定，但「所稱商業行為係指經中央目的事業主管機關公告，應經許可或禁止者」，亦經同條例施行細則第三十四條闡明規定。本件原告派員赴大陸從事技術服務及市場調查事件，主管機關既未公告應經許可或禁止，依法當非必須報經許可之範圍內，被告誤引查核準則第七十四條第三款第一目第三小目規定，強調未報經主管機關許可率爾否准認列，其認事用法顯有草率及違背法律之規定。

⑤被告答辯指稱「原告自始未就派員赴大陸所支旅費部分提起復查、亦未提起訴願，遽提起行政訴訟，其程序有未合」乙節，顯與事實不符。蓋原告係按旅費科目內，被剔除金額一、一八八、三六五元全額提起行政救濟，復查及訴願決定均以大陸旅費四七一、四二一元及巡迴服務費七一六、九四四元分別列舉理由駁回，在相關決定書事實及理由欄中已詳予記載，縱原告在救濟程序中，未強調不服理由，亦難抹殺已提救濟之事實，被告既未細究決定書內容，信口開河，指摘程序未合，顯示認事之草率。

⒉巡迴服務費部分：

①原告為經濟部國貿局核定之貿易商，為兩造不爭之事實，是日本日立精工、電元社、大進研究所、千代田等會社在台總代理商，原告所代理產品除固定規格產品（如日立），可按照「型錄」所列規格供客戶選訂外，亦有接單訂製品（ORDER-MADE）、非一般型錄規格品（如大進產品均為高科技自動化之產品）業務，合先敘明。

②原告八十六年度列報巡迴費用，除部分係代理固定規格產品（如日立精工）之發生故障或技術障礙商請原廠商派員來台免費檢測排除技術難題，另方面為應客戶訂製新貨必需仰仗日商派員，會同原告主辦人前往客戶住所，進行用途性能規格等基本技術資料之討論，再進行基本設計草案、估算報價等程序後始能完成接受訂單手續，為達客戶首肯訂製，常數度免費來台拓商，故前揭廠商來台，依約由代理商即原告支付並負擔其間國內交通費（機票由前揭廠商自付）及一般膳食費（非大宴），此同業界慣例。被告誤認來台人員為本公司聘雇技術人員，未依法經主管機關核可與財政部八十三年二月十六日台財稅第八三一五八三五二五號函釋（以下簡稱財政部八十三年函釋）不符為由，否准認列，訴願決定則更認受訂及推廣業務為單純拜訪活動（如大進案）據以別於日立精工之售後服務，與業務無關而維持原處分，顯有漠視事實，有違推展業務必需先拜訪之經驗法則，殊難令人甘服。

③被告所稱外籍技師來台必須主管機關核可乙節，所稱外籍技師，實係指「就業服務法」第四十三條第一項第一款暨經濟部、勞工會令頒「公民營事業聘僱外國專門性技術性工作人員暨僑外事業主管許可及管理辦法」第六條規定「本辦法所稱專門性或技術性工作，指僱主聘僱外國人從事具備一定之學識、技能、專長及經驗始能從事之工作」之外籍技師。惟其規定受聘行為，乃受僱者為聘僱人作特定工作，與本件由產品廠商派員來台，履行產品交易時所約定之售後服務義務，及為自己產品作檢測處理等工作，二者性質顯然有別。況前揭財政部八十三年函釋，係對日支費用課稅問題之規定，被告竟將兩者混為一談，誤引法令，顯有未察。

④至被告答辯所稱未見原告與日本原廠間訂有原告應負擔相關交通費及餐費義務之約定乙節，查被告自初查以至復查、訴願階段均誤引法條，即以限制外籍技師日支額之前揭財政部八十三年函釋為唯一論據，且於該等期間既未要求原告提出相關約定文件，甚至對於原告所提出總代理文件亦置之不理。至於原告所稱同業慣例，係強調類似事件在同業間而言，乃極為平常事件，故為代理商與廠商之間必需約定事項之一，茲被告既改辯稱原告未有約定，當隨狀檢呈相關文件狀請鈞院鑒核並賜判撤銷訴願，復查決定及原核定，由被告另為適法處分。

㈡被告答辯之理由：

⒈按「經營本業及附屬業務以外之損失，或家庭之費用，及各種稅法所規定之滯報金、怠報金、滯納金等及各項罰鍰，不得列為費用或損失。」為所得稅法第三十八條所明定。次按「旅費：一、旅費支出，應提示詳載逐日前往地點、訪洽對象及內容等之出差報告單及相關文件，足資證明與營業有關，其未能提出者應不予認定。‧‧‧三、旅費支出之認定標準及合法憑證如左：㈠膳宿雜費：除國內宿費部分，應取得旅館業書有抬頭之統一發票或普通收據，予以核實認定外，國內出差膳雜費及國外出差膳宿雜費日支金額，不超過左列最高標準者，准予認定，無須提供外來憑證：．．．⒊營利事業經主管機關許可，赴大陸地區從事間接投資、技術合作、貿易或其他商業行為，其出差之膳宿雜費，比照公務人員國外出差旅費規則所訂之漢城日支生活費標準。．．．」復為行為時查核準則第七十四條第一款及第三款第一目第三小目所明定。

⒉原告主張無非略以：

①查核準則第七十四條第一款僅指「足資證明與營業有關」，並未規定國外旅費必須經主管機關許可之限制。

②原告為持續瞭解移往大陸設廠客戶之使用情形及維修等，並調查市場及開拓業務派員赴大陸所支之旅費，均依規定提示有機票、出差報告單等供被告查核。

③原告派員赴大陸推展業務及售後服務，並非往大陸投資設廠或設立辦事處，自無受主管機關核可之限制，被告以未經主管機關核准為辭，顯有擴張課稅範圍情形。

④原告為多家日本公司在台總代理商，本期列報之巡迴費用，部分係代理固定規格產品之發生故障或技術障礙商請原廠派員來台免費檢測排除技術難題，另為應客戶訂製新貨，需仰仗日商派員會同前往客戶住所進行受訂業務，原告係依同業慣例支付渠等技術人員之國內交通及膳食費。

⑤財政部八十三年函釋，係規範聘僱人自行聘僱外籍技師，及其日支費用課稅問題，本件外籍技師係由日商聘僱，派員來台履行售後服務義務及為自己產品作檢測處理等工作，且系爭費用亦非日支費，兩者情形有別。

⒊經查原告自始未就派員赴大陸所支旅費部分提起復查，亦未提起訴願，遽提行政訴訟，其程序似有未合。原告主張於復查及訴願決定均已分別列舉理由駁回乙節，資為爭議：經查因原告申請復查及訴願時，均未就大陸旅費部分爭執，被告復查決定及財政部訴願決定書理由二僅係敘明原告申報及被告核定情形，並未就此予以論駁，原告主張顯然有誤。至原告主張被告援引查核準則第七十四條第三款第一目第三小目規定有誤乙節：查核準則第二條第一項業已明定「營利事業所得稅之調查、審核，應依稅捐稽徵法、所得稅法及本準則之規定辦理，其未經規定者，依有關法令之規定辦理。」本件原告派員赴大陸地區從事推展業務及售後服務之商業行為，未報經主管機關許可，是被告查核準則第二條第一項援引行為時查核準則第七十四條第三款第一目第三小目規定，否准認列原告大陸出差之膳宿雜費，並無違誤。

⒋原告之日本原廠派員來台免費檢測排除技術難題及會同前往客戶住所進行受訂業務，係為日商之產品提供售後服務及拓展市場，原告既已自承該外籍人員並非原告之員工，其相關之國內交通費及餐費自非為原告所應支付，縱該外籍人員來台處理業務與原告有關，惟未見其與日本原廠間訂有原告應負擔相關交通費及餐費義務之約定，原告僅以同業界慣例自願承受系爭費用，核與首揭所得稅法第三十八條規定不合，被告未准核列系爭費用，應無不合。

⒌原告主張被告否准系爭巡迴服務費係以財政部八十三年函釋為唯一論據乙節：因原告未提示其與系爭日本原廠派來之日籍技術人員之聘僱合約書，亦未列報渠等薪資支出，渠等又非財政部八十三年號函釋規定日支費得免納所得稅者，被告乃據以認定該等日籍人員非屬其員工，並依查核準則第七十四條規定，認渠等之旅費不得列支。換言之，前揭財政部八十三年函釋規定並非被告否准認列系爭巡迴服務費之唯一論據。系爭日籍人員非屬原告之員工，此為其所不爭，又因未見其與日本原廠間訂有原告應負擔相關交通費及餐費義務之約定，是系爭巡迴服務費自非為原告所應支付，原告以同業界慣例自願承受系爭交通費及餐費，核與所得稅法第三十八條規定不合。另被告承辦人於辦理本件行政訴訟答辯前，曾以電話向原告確認其與日本原廠間並未就日籍人員之交通費及餐費有所約定，原告當庭補呈之日文版「覺書」（即備忘錄），顯係臨訟補證，應不足採。

理由

一、本件原告雖就赴大陸旅費及巡迴服務費部分起訴，惟查原告於申請復查及訴願時均僅就巡迴服務費部分爭執，此觀其復查申請書及訴願理由書即明，是赴大陸旅費部分業已確定，不在本件審理範圍內，該部分不予審理，合先敘明。

二、按「經營本業及附屬業務以外之損失，或家庭之費用，及各種稅法所規定之滯報金、怠報金、滯納金等及各項罰鍰，不得列為費用或損失。」，所得稅法第三十八條定有明文。次按「旅費：一、旅費支出，應提示詳載逐日前往地點、訪洽對象及內容等之出差報告單及相關文件，足資證明與營業有關，其未能提出者應不予認定。‧‧‧三、旅費支出之認定標準及合法憑證如左：㈠膳宿雜費：除國內宿費部分，應取得旅館業書有抬頭之統一發票或普通收據，予以核實認定外，國內出差膳雜費及國外出差膳宿雜費日支金額，不超過左列最高標準者，准予認定，無須提供外來憑證：．．．。．．」，復為行為時查核準則第七十四條第一款及第三款第一目所規定。

三、本件巡迴服務費七一六、九四四元部分，原告雖主張係原廠商派員來台免費檢測排除技術難題及應客戶訂製新貨所必需，而支付之餐費、交通費等語。惟查原告於本件審理時始提出「覺書」（即備忘錄）影本資為其與日本原廠間訂有原告應負擔相關交通費及餐費義務之約定，然其係影本，其真實性自啟人疑竇。且日籍技術人員既非原告員工，原告將之列報為員工旅費，本有疑問；況其台南之行係配合製作汽車增壓加速業務，而八十六年十二月二十二日至二十四日係拜訪行程，有日本株式會社大進工業研究所函影本附於原處分卷可稽，與原告所稱排除技術難題等項無涉，則其是否與業務有關，自不無疑慮；況原告始終未就系爭餐費、交通費等項支出為其營業項目所必需，提出任何積極證據及合理說明，殊難信其所言為實在。又退步言，縱認覺書（即備忘錄）屬實，亦係原告與日本原廠間之約定，尚不足以資為其經營營利事業所必需之依據，核與所得稅法第三十八條之規定不符，自不得列為費用。從而被告予以否准該部分費用之列支，揆諸首揭法條規定，並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，原告起訴意旨難認有理由，應予駁回。

據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如主文。

臺 北 高 等 行 政 法 院 第 四 庭審 判 長 法 官 鄭忠仁