臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)九十一年度訴字第二一六○號

臺北高等行政法院判決　　　　　　　　　　　　　　九十一年度訴字第二一六○號

原告

裕雍貿易有限公司

代表人

甲○○

訴訟代理人

丙○○

被告

財政部台北市國稅局

代表人

張盛和（局長）

訴訟代理人

乙○○

右當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國九十一年四月十日台財訴字第○

八九○○七○○五八號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：

主文

事實

一、事實概要：原告係經營化粧品買賣業務，民國（下同）八十五年度為國外供應商ＧＴＳ公司推廣商品，因業績達到約定之標準，取得業績獎金，金額計新台幣（下同）五、

七七三、二六九元（不含稅），短漏開統一發票並漏報銷售額。案經財政部賦稅署查獲，移由原處分機關台北市稅捐稽徵處審理違章成立，核定補徵所漏營業稅

二八八、六六三元（原告已於八十八年十二月十四日繳納），並按所漏稅額處三倍之罰鍰計八六五、九○○元（計至百元為止）。原告不服，申經復查結果，未獲變更，提起訴願，經遭駁回，遂向本院提起行政訴訟。

二、兩造聲明：

㈠原告聲明求為判決：

⒈訴願、復查決定及原處分均撤銷。

⒉訴訟費用由被告負擔。

㈡被告聲明求為判決：原告之訴駁回，訴訟費用由原告負擔。

三、兩造之爭點：原告八十五年度為國外供應商ＧＴＳ公司推廣商品，所獲得之業績獎金，如依行為時營業稅法第十六條第一項前段處理與依同法施行細則第二十三條處理，其結果有無不同？

㈠原告主張之理由：

⒈按營業稅法施行細則第二十三條規定：「營業人依經銷契約取得或支付之獎勵金，應按進貨或銷貨折讓處理。」

⒉原告係經營化妝品買賣業務，由國外供應商ＧＴＳ公司取得經銷權進口化妝品銷售。八十五年度依契約規定，達到一定銷售數量，取得國外公司之匯款收入

五、七七三、二六九元，依上開法令規定該收入屬獎勵金性質，依法應按進貨或銷貨折讓處理。

⒊本案爭議點在於該收入究應屬獎勵金或佣金性質。查原告向國外進口化妝品銷售，按行業別，屬於買賣業，進貨付款會計帳應列為進貨成本。按原告與國外ＧＴＳ公司簽約內容，採購若達到合約中最低採購額，將給付現金做為鼓勵。八十五年原告超過最低採購額，依合約計算國外公司給付原告計五、七七三、二六九元。該收入實務上等於原告進貨款之退返，會計屬進貨折讓，為進貨成本之降低，按上開規定屬獎勵金性質。

⒋所謂佣金收入按營業稅法規定之營業人開立銷售憑證時限表所列：「行紀業，凡代客買賣或居間買賣貨物之營業包括委託行，經紀行、拍賣行、代理行等業，按約定應收款屬佣金。」原告進口貨品國內銷售其營業性質，係屬買賣業，非上述行紀業收入款不應列佣金收入。

⒌財政部賦稅署於查核過程對原告所提各項與買賣相關之資料，未予以採認，又違背事實，於協談時以當事人不諳稅法規定之餘，誘導其承認佣金收入。再配合案情，將查核之談話記錄、說明書．．．等，以佣金收入製作取證辦理違章。嗣經復查、訴願仍未能洞察事實、證據適當之適用法律，仍托詞：「系爭金額係ＧＴＳ公司為酬謝原告奠定其產品在台灣商界位階及提高其商譽之貢獻所支付，而與進貨行為無關等由」駁回原告之訴。若原告進貨未達最低採購量，會有該收入嗎？該採購量，非進貨行為嗎？原告係買賣業，並非廣告推廣公司，亦非經紀行、委託行、拍賣行代理行、仲介業等居間行業，核定原告該國外收入為佣金收入與事實相符否？稽徵機關為達稽徵績效以誘導取證方式扭曲事實、圖利國庫、侵害人民權益，不符租稅公平、合理、合法之原則，且違背行政程序法第八條規定：「行政機關應以誠實信用之方法為之，並應保護人民正當合理之信賴。」同法第九條規定：「行政機關就該管行政程序，應於當事人有利及不利之情形，一律注意。」

⒍綜上所述，原告代表人甲○○未具會計帳務稅法法令等知識，本案查核過程，一切談話及出具說明書，為配合查核人員需要所為，請判決如原告訴之聲明云云。

㈡被告主張之理由：

⒈按行為時營業稅法第三十二條第一項前段規定：「營業人銷售貨物或勞務，應依本法營業人開立銷售憑證時限表規定之時限，開立統一發票交付買受人。」同法第三十五條第一項規定：「營業人除本法另有規定外，不論有無銷售額，應以每二月為一期，於次期開始十五日內，填具規定格式之申報書，檢附．．．，向主管稽徵機關申報銷售額、應納或溢付營業稅額。其有應納營業稅額者，應先向公庫繳納後，檢同繳納收據一併申報。」同法第四十三條第一項第四款、第五款規定：「營業人有左列情形之一者，主管稽徵機關得依照查得之資料，核定其銷售額及應納稅額並補徵之：四、短報、漏報銷售額者。五、漏開統一發票或於統一發票上短開銷售額者。」同法第五十一條第三款規定：「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業：三、短報或漏報銷售額者。」

⒉查原告之違章事實，有財政部八十八年十一月十八日台財稅第八八二○一○六四三號函附稽核報告、原告於八十八年十月二十一日所書立之說明書、補充說明書及原告負責人甲○○於八十八年十月十九日所作之談話記錄、財政部賦稅署八十九年七月二十日台稅稽發第八九○○九一○號函附補充報告等影本附案可稽，違章事實，洵堪認定。

⒊原告主張系爭收入係其進貨款之退返，應屬獎勵金性質乙節，經查甲○○為原告之負責人對外代表公司，原告藉其負責人在國內瘦身美容界之影響力，奠定ＧＴＳ公司其產品在台灣化粧品界的位階及提高其商譽，ＧＴＳ公司為酬謝原告而支付系爭資金，原告於八十八年十月二十一日主張系爭收入為該公司漏報之佣金收入，乃予採認。次查本件於裁罰處分前，業經原告充分說明二次始予確認系爭收入為原告漏報之佣金收入，如系爭收入確為進貨獎勵金可明顯減輕其稅負，按一般社會常情，納稅義務人豈有為更不利於己之主張，而本案經審查有關事證，與其主張並無相左之處，自應依其說明依法核辦；原告於承認漏報佣金收入時並請追認相關成本及費用，如系爭收入為進貨獎勵金又何來未列報之成本及費用。原告於申請復查時為說明而提出之資料中，有一份為ＧＴＳ公司發出之函件，內容為通知原告系爭金額係為支付"1996 CASH BONUS"，與原告原先說明內容並不符，可證原認定及處分並無違誤。

⒋有關原告與ＧＴＳ公司之合約，經查閱其節錄，該合約對於交易雙方之權責規定頗為完整，惟僅見要求原告每年之最低採購量西元一九九六、一九九七、一九九八年分別不得少於七○○、○○○元、八○○、○○○元、八○○、○○○美金（單指"DIBI"系列產品）；至於原告據以主張系爭金額為進貨獎勵金，主要係依據補簽之「補充約定有關採購獎勵金」（Supplementary memorandumfor bonus agreement），該內容僅簡略約定：「．．．合約期間內該年度之採購若達合約中最低採購額，將給付現金做為鼓勵．．．，需逐年取得雙方之確認後始得給付。」，由於系爭補簽之補充約定，對於進貨獎勵金核算之依據及如何給付均未載明，為確認其主張之合理性，故請原告另編進貨獎勵金計算表，經參照該計算表及合約書、補簽之補充約定等有關資料，實難認定系爭金額為進貨獎勵金。

⒌原告所編進貨獎勵金計算表，係以八十四及八十五年度進貨總額一、六二七、五四三．八美元為計算基礎，獎勵金計算方式採累進比例，七○○、○○○美元以下無獎勵金，超過該金額以上分三級按百分之十五、百分之十八、百分之二十一計算獎勵金，其中進貨金額二七、五四三．八美元無故未列入計算，另有五二、五二九美元無相對進貨金額而無故註明為折讓列為獎勵金；該計算方式頗不規則，不合一般營業常規。原告與ＧＴＳ公司補簽之系爭約定係於西元一九九六年九月三日所簽，惟參照八十九年七月十三日原告之說明，其約定有關「合約期間內年度之採購若達合約中最低採購額，將給付現金做為鼓勵」乙節，於西元一九九七年又改為以每筆訂單計算進貨獎勵金，而以進貨數量折讓之方式取得，按ＧＴＳ公司遠在義大利，對於交易事項雙方必經過相當協商而簽定，然該補簽之約定時效甚短，不合一般國際貿易常規；另再參照進貨獎勵金計算表之計算公式，系爭金額之計算基礎係涵蓋八十四年度向ＧＴＳ公司之進貨數量六七四、七○三美元在內，與前揭「補充約定有關採購獎勵金」按單一年度進貨數量計算之約定亦不相符。原告八十五年列入系爭金額計算基礎之進貨數量九五二、八四○．五六美元，惟該進貨對象除ＧＴＳ公司外，尚包括向守富國際貿易有限公司及西班牙 PHYTOLAB 公司之進貨各計五八四、二四五．五及四四、九八九．一六美元，該等交易係取得守富公司開給之統一發票及PHYTOLAB公司之進口資料作為進貨憑證；針對該項疑點，原告指稱向守富公司進貨僅係委託守富公司代為向ＧＴＳ公司進口，原告為實質上之進口人。另向PHYTOLAB公司進貨係因ＧＴＳ公司缺貨，而由ＧＴＳ公司建議由西班牙PHYTOLAB公司先行供貨，故向守富公司及PHYTOLAB公司進貨均列為系爭金額之計算基礎內。以上單就向守富公司進貨部份而言，該交易流程之直接進貨對象為守富公司（取得其發票申報扣抵銷項稅額），且守富公司係因原告之介紹及要求而向ＧＴＳ公司進貨轉售予原告，原告如有取得ＧＴＳ公司為該交易而支付之"CASH BONUS" ，亦應屬佣金收入性質，ＧＴＳ公司非其直接進貨對象，自不得將該收入列為進貨折讓而免開立統一發票。

⒍第查原告提示與供應商ＧＴＳ公司之往來信件，包括西元一九九六年九月一日、一九九六年九月三日、一九九六年十一月一日、一九九七年一月十日等四件，其中第一、三封為原告書寫，內容強調催討進貨獎勵金，另第二、四封來自ＧＴＳ公司，僅表示系爭金額為"CASH BONUS"而未表明為支付進貨獎勵金及係回覆催討信。故由該往來信件實難認定系爭金額係支付進貨獎勵金。

⒎原告主張原處分機關未查核其採購量與系爭收入之關聯乙節，經查原告於復查時主張八十六至八十八年度按每筆訂單計算進貨獎勵金，而以進貨數量折讓（即「加送商品」）之方式取得乙節，經抽核 INVOICE等相關資料，其進貨數量折讓與該公司說明書所列比例雖不盡相同，然確有按每筆訂貨之不同商品及訂貨數量之高低取得進貨數量折讓，故其主張尚非無據。惟經查核原告八十五年度 INVOICE等相關資料，亦發現該年度有取得類似八十六至八十八年度按每筆訂單之不同商品及訂貨數量高低計算之進貨數量折讓，同樣載明於 INVOICE內之 "SC.IN MERCE"欄，既然原告八十五年度亦取得與八十六至八十八年度同樣之進貨獎勵金，則ＧＴＳ公司自無須於八十五年度支付其它形式之進貨獎勵金，因之系爭金額應係ＧＴＳ公司為酬謝原告奠定其產品在台灣化粧品界的位階及提高其商譽之貢獻所支付，而與進貨行為無關。

⒏綜上所述，原核定補徵稅額及罰鍰處分，並無不合，請判決駁回原告之訴等語。

理由

一、查營業稅本屬國稅而委託各縣市稅捐稽徵處代徵，惟自九十二年一月一日起移回財政部所屬各地區國稅局自行稽徵，本件被告亦已聲明承受訴訟，合先敍明。

二、本件被告以行為時營業稅法第十六條第一項前段規定：「第十四條所定之銷售額，為營業人銷售貨物或勞務所收取之全部代價，包括營業人在貨物或勞務之價額外收取之一切費用。」原告經營化粧品買賣業務，八十五年度為國外供應商ＧＴＳ公司推廣商品，取得佣金收入金額計五、七七三、二六九元（不含稅），此有原告在台灣中小企業銀行大安分行外匯收支或交易申報書影本附卷可稽，是依上開法條之規定，原告即應開統一發票並報銷售額，原告未開統一發票並報銷售額，乃依行為時營業稅法第三十二條第一項前段、第三十五條第一項及第四十三條第一項第四款之規定，核定補徵原告所漏營業稅二八八、六六三元（原告已於八十八年十二月十四日繳納）。並依行為時營業稅法第五十一條第三款，及稅捐稽徵法第四十四條之規定，從一重依營業稅法第五十一條第三款之規定，按所漏稅額處三倍之罰鍰計八六五、九○○元（計至百元為止）。

三、原告對其公司於八十五年度為國外供應商ＧＴＳ公司銷售商品，由該公司支付金額計五、七七三、二六九元（不含稅），未開統一發票亦未報銷售額等情並不爭執，惟主張系爭金額係其向國外進口進貨經銷化妝品行為，依契約所訂條件所取得之獎勵金，非屬一般銷售勞務之佣金收入，其為國外ＧＴＳ公司在台經銷商，該公司借重原告既有市場之聲譽及資源，依原告當年銷售數量達一定水準以上，該公司發予上開佣金以資獎勵，該收入並非佣金，乃屬進貨獎勵金，依行為時營業稅法施行細則第二十三條之規定，應依「進貨折讓」處理，被告予以補稅及處罰，於法不合云云。是兩造之爭點厥為原告系爭收入究應依行為時營業稅法第十六條第一項前段之規定，認原告系爭應屬銷售額，應開立發票，抑或應依行為時營業稅法施行細則第二十三條之規定，依「進貨折讓」處理不必開立發票。

四、按行為時營業稅法第十六條第一項前段規定：「第十四條所定之銷售額，為營業人銷售貨物或勞務所收取之全部代價，包括營業人在貨物或勞務之價額外收取之一切費用。」同法施行細則第二十三條規定：「營業人依銷售契約取得或支付之獎勵金，應按進貨或銷貨折讓處理。」兩者之規定似有不同，惟適用結果並無不同，茲舉例說明如下：某營業人於八十五年九、十月份之進項金額為一百萬元，銷項金額為二百萬元，惟該月份，該營業人獲得某公司之業績獎勵金三百萬元，如依行為時營業稅法第十六條第一項前段規定，其獎勵金三百萬元均作銷售額處理，其結果為銷項金額為二百萬元加獎勵金三百萬元，銷項金額共計五百萬元，扣除進項金額一百萬元後，其應納營業稅額為四百萬元乘以百分之五，即為二十萬元。而依行為時營業稅法施行細則第二十三條規定，將該營業人之獎勵金三百萬元先扣除其進項金額一百萬元，餘額為二百萬元，再加上其銷項金額二百萬元，其營業稅額為四百萬元乘以百分之五，亦即為二十萬元。從而，本件復查決定及訴願決定，就原告八十五年度自國外供應商ＧＴＳ公司銷售商品所獲得之五、

七七三、二六九元（不含稅）之進貨獎勵金，稱之為佣金收入，其用語固易引起爭議，惟其依行為時營業稅法第十六條第一項前段、第三十二條第一項前段、第三十五條第一項及第四十三條第一項第四款之規定，核定補徵原告所漏營業稅二

八八、六六三元（原告已於八十八年十二月十四日繳納），並依行為時營業稅法第五十一條第三款，及稅捐稽徵法第四十四條之規定，從一重依營業稅法第五十一條第三款之規定，按所漏稅額處三倍之罰鍰計八六五、九○○元（計至百元為止），其結果並無不同，尚無違法之處，訴願決定予以維持亦稱妥適，原告訴請撤銷為無理由，應予駁回。

據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如主文。

臺 北 高 等 行 政 法 院 第 七 庭審 判 長 法 官　鄭小康