臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)九十一年度訴字第三二五二號

臺北高等行政法院判決　　　　　　　　　　　　　　九十一年度訴字第三二五二號

原告

甲○○

訴訟代理人

陳崇善律師

訴訟代理人

丙○○

被告

財政部臺灣省北區國稅局

代表人

林吉昌（局長）

訴訟代理人

乙○○

　　　　　　　　丁○○

右當事人間因贈與稅事件，原告不服財政部中華民國九十一年七月十六日台財訴字第

○九一一三五四四四五號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：

主文

事實

一、事實概要：原告民國八十一年四月二十七日將出售土地款新台幣（以下同）七、八○○、○○○元直接轉入配偶吳鍾春桃在農民銀行中壢分行帳戶內，其中一、

九五八、三六八元用以清償原告向台灣區中小企業銀行中壢分行貸款，五、○○○、○○○元則轉予妻弟鍾堂生，因原告無法提供其資金轉回原告之資金證明供核，被告乃認原告有贈與鍾堂生五、○○○、○○○元；餘額八四一、六三二元原告亦無法提供資金轉回原告之資金證明供核，乃認原告贈與其配偶吳鍾春桃八

四一、六三二元，被告乃依行為時遺產及贈與稅法第四條規定核定贈與總額為共計五、八四一、六三二元，淨額為五、三九一、六三二元，贈與稅額為八○一、○七四元，又因原告贈與上開財產未依限辦理贈與稅申報，漏報贈與稅額八○一、○七四元，被告並依遺產及贈與稅法第四十四條規定，按核定應納稅額八○一、○七四元加處一倍之罰鍰八○一、○七四元。原告不服，申請復查結果，獲准註銷贈與配偶吳鍾春桃部分八四一、六三二元，變更核定贈與總額為五、○○○、○○○元，淨額為四、五五○、○○○元，罰鍰為五九八、七五○元。原告猶表不服，乃就被告核定原告贈與鍾堂生五、○○○、○○○元部分，提起訴願，惟遭決定駁回，原告遂向本院提起行政訴訟。

二、兩造聲明：

㈠原告聲明：原處分及訴願決定均撤銷。訴訟費用由被告負擔。

㈡被告聲明：駁回原告之訴。訴訟費用由原告負擔。

三、兩造之爭點：本件係屬贈與或借貸關係？

甲、原告主張：

㈠原告於八十一年間，因借貸關係將五百萬元匯入妻弟鍾堂生帳戶，係因妻弟預計至大陸投資做生意，需要資金，該筆借貸由鍾瑞禎任保證人，而鍾瑞禎亦係原告配偶吳鍾春桃之妹。身為親人，借與資金，協助其發展，本是天經地義之事。原告之妻弟後來到中國大陸蘇州與一群朋友共同開設桃園食品公司，當時才將前述資金輾轉帶至中國大陸，以為開業之準備。被告認為，該筆資金長期經鍾堂生寄存於定存，主張有不合理之處，實乃因為彼時與朋友間關於共同投資事業尚未有定見，故將資金暫時寄存。又關於借款遲遲未還一事，既是親友間之幫忙協助，豈有於親友尚未成功，尚在創業階段即相逼還款？何況是自己之親人。

㈡此外，被告認為原告未向鍾堂生或鍾瑞禎提出任何法律上之請求，此點並不確實。原告及家人，曾與妻弟鍾堂生、妻妹鍾瑞禎討論如何還錢之事，並曾口頭允諾延期清償，此即法律上雙方之關係而為協調與主張。況且，原告自七十年中風後，於臥病期間，皆有賴妻妹鍾瑞禎照顧，原告如果為了這筆錢，向妻弟、妻妹以法律手段提出要求，於人情事理上，說不過去。而且，原告向與岳母大人一同居住，一同生活，被告要原告向妻弟、妹提出強烈法律上行動，實有悖人情事理。

㈢原告有五名子女，當時都在二十歲左右，如果有五百萬要贈與，亦是贈與於子女，不會贈與於妻弟，這是人之常情，被告認為原告與鍾堂生之關係，屬於贈與，其想法與社會現實差距過大。

㈣原告認為，被告主張由吳鍾春桃該帳戶借與鍾堂生之款項，係屬贈與，則原告既然已經將該款項贈與於配偶吳鍾春桃，該等款項之所有權已經移轉於吳鍾春桃，依此而論，贈與人應為吳鍾春桃，此時，依遺產及贈與稅法第七條第一項規定，被告機關應以吳鍾春桃為納稅義務人，而課徵吳鍾春桃贈與稅方為妥適。即被告認定之事實應是原告將該款項贈與於配偶吳鍾春桃，而吳鍾春桃乃另將五百萬元贈與於其親弟弟鍾堂生。依據前述推論，被告機關顯然對於納稅義務人之認定有誤，原告請求鈞院撤銷原處分及訴願決定乃屬有理。

㈤退一步言，倘鈞院認定該金錢往來關係存在於原告與鍾堂生之間，查於八十八年，原告之子吳克雄赴中國大陸時，鍾堂生託其帶回十萬美金，返還於原告，當時係存入吳鍾春桃帳戶之中，約合三百一十二萬元整，其後亦陸續有款項匯回台灣還款。則原告除已經提出於鈞院之八十八年一月二十五日匯款單據、清償證明書、吳克雄之入境旅客申報單與吳鍾春桃農民銀行中壢分行存摺影本外，再提出當時訂立之借據壹紙與八十七年十月二十九日、八十八年三月二十六日、六月五日、九十二年四月五日，共四次之台北銀行買入匯款水單與入戶電匯回條紀錄，以說明鍾堂生陸續託人帶回美金以清償相關款項，原告並未免除鍾堂生該筆借款債務，亦無構成視同贈與之事實。關於被告機關認為無資金轉回紀錄，原告所提出相關匯款紀錄應足以說明（由中國攜回款項皆以託人攜帶美金方式處理，此係目前兩岸金融往來仍有管制之情形下，實際上之處理方式）。

㈥關於被告機關之上級機關財政部於訴願決定書中認為借據係「臨訟補具」等等，實則，被告機關從未通知吳鍾春桃、鍾堂生或鍾瑞禎等人以了解相關借貸事實，相關行政調查程序並不完備，即逕自課徵贈與稅，被告機關在行政調查上，實有相當之疏失，即輕率認定有贈與之事實。

㈦按在請求權時效內無償免除或承擔債務者，其免除或承擔之債務，以贈與論，課徵贈與稅，固為原告行為時遺產及贈與稅法第五條第一款所規定。復按當事人主張事實，須負舉證責任，倘所提出之證據，不足為其主張事實之證明，自不能認其主張之事實為真實。又行政官署對於人民有所處罰，必須確實證明其違法之事實。倘不能確實證明違法事實之存在，其處罰即不能認為合法。前行政法院（現已改制為最高行政法院）三十九年判字第二號著有判例可資參照，該院八十八年度判字第四二六○號亦重申此一見解。查原告於八十一年間，因出售土地獲得款項七百八十萬元，並存入配偶吳鍾春桃於農民銀行中壢分行帳戶。關於該筆土地交易，實係原告之子吳克雄向原告購買房地之款項，當時因誤信代書不當指導，以為一等親之間不可以有買賣過戶之行為，因而先移轉於他人再移轉於吳克雄。由此可知，父子往來，尚須買賣，清楚算帳，更何況是原告與妻弟之間，豈有贈與之理？更遑論免除其債務。原告對於主張之借貸事實，已經提出相關證據，並向被告機關為充分之說明，詎，被告機關仍就該借貸事實為贈與或債務免除之認定，課徵贈與稅。由前述判例、判決所指示之法理，被告機關實應就其認定為係贈與，或認定為免除債務視同贈與等事實，負起舉證責任。

乙、被告主張：

㈠按「凡經常居住中華民國境內之中華民國國民，就其在中華民國境內或境外之財產為贈與者，應依本法規定，課徵贈與稅。」、「本法稱贈與，指財產所有人以自己之財產無償給予他人，經他人允受而生效力之行為。」、「贈與人在一年內贈與他人之財產總值超過贈與稅免稅額時，應於超過免稅額之贈與行為發生後三十日內，向主管稽徵機關依本法規定辦理贈與稅申報」、「納稅義務人違反第二十三條或第二十四條之規定，未依限辦理遺產稅或贈與稅申報者，按核定應納稅額加處一倍至二倍之罰鍰；其無應納稅額者，處以九百元之罰鍰。」為行為時遺產及贈與稅法第三條第一項及第四條第二項、第二十四條、第四十四條所明定。

㈡本件原告八十一年四月二十七日將出售土地款七、八○○、○○○元直接轉入配偶吳鍾春桃在農民銀行中壢分行帳戶內，其中一、九五八、三六八元用以清償原告向臺灣中小企業銀行中壢分行貸款，另有五、○○○、○○○元則於同年四月二十八日轉開中國農民銀行中壢分行之本行支票於同年四月二十九日存入妻弟鍾堂生平鎮市農會00-0000000帳戶，有平鎮市農會八十六年八月十五日桃平市農信字第二八一七號函所附證據可稽，原告於八十六年九月十九日具文說明，原告稱「取得買方購地款，新臺幣七佰八十萬元‧‧‧資金運用情形如下：‧‧‧五佰萬元轉借鍾堂生先生。」，並舉證借據，證稱為借貸行為，非屬贈與，經原查以系爭款項鍾堂生於八十一年七月二十五日，將系爭款項之一部分三○○萬元轉存定存，已有允受之意思表示，又依借據「明訂三年，期後本息一併償還」，系爭款項截至原告八十六年九月十九日具文說明時，已近五年，仍未能舉證鍾君有還款之事實，又查借據有保證人鍾瑞禎，然原告亦未向其行使請求權，其借據之真實性令人懷疑，是原告所舉證據，不足為其所主張事實之證明，自不能認其主張為真，復查、訴願決定遞予維持，應無不合。

㈢原告主張鍾堂生於一九九九年一月十六日於中國大陸清償美金十萬元，有清償證明書，並有中華民國入境旅客申報書影本，並於八十八年一月二十五日存入原告配偶吳鍾春桃之存摺影本可稽，消費借貸事實甚明，訴願決定以本件借貸無擔保且三年未歸還本息認係贈與，良以借貸未還，其原因甚多，如係借款人一時無力清償，債權人無免除或拋棄之意，殊不得認係贈與，此為民法基本概念乙節，卷查系爭款項八十一年四月二十九日轉入鍾堂生平鎮市農會帳戶後，截至十二月三十一日止，該帳戶之餘額均有三○○萬元至四○○萬元不等，如原告主張為借貸行為，鍾堂生並非無清償還借款之能力，何以三年內均未清償，借貸行為之真實性非無疑義。再者，如鍾堂生需錢恐急，何以卻將系爭存款轉為定期存款，更有違常理，顯見原告所主張借貸行為，並無可採。至於原告於行政訴訟時始提出鍾堂生於八十八年一月二十五日委託原告之子吳克雄由大陸帶回美金十萬元，作為清償借款之事證，惟鍾堂生之支付行為發生於被告機關作成復查決定之後，財政部訴願決定之前，其匯款之目的，顯然只是為其主張借貸行為所為之彌縫之作，無法採認。

理由

一、按「凡經常居住中華民國境內之中華民國國民，就其在中華民國境內或境外之財產為贈與者，應依本法規定，課徵贈與稅。」「本法稱財產，指動產、不動產及其他一切有財產價值之權利。本法稱贈與，指財產所有人以自己之財產無償給與他人，經他人允受而生效力之行為。」及「財產之移動，具有左列各款情形之一者，以贈與論，依本法規定課徵贈與稅：‧‧‧三、以自己之資金，無償為他人購置財產者，其資金。但該財產為不動產者，其不動產。」分別為行為時遺產及贈與稅法第三條第一項、第四條第一項及第二項及第五條第三款所明定。

二、本件被告以原告八十一年四月二十七日將出售土地款七、八○○、○○○元直接轉入配偶吳鍾春桃在農民銀行中壢分行帳戶內，其中五、○○○、○○○元則轉予妻弟鍾堂生，因原告無法提供其資金轉回原告之資金證明供核，被告乃認原告有贈與鍾堂生五、○○○、○○○元，淨額為四、五五○、○○○元，罰鍰為五

九八、七五○元，其論事用法，固非無據。惟查：

㈠按稱贈與者，謂當事人約定，一方以自己之財產無償給與他方，他方允受之契約，民法第四百零六條定有明文。依上開法條之規定，必一方以自己之財產無償給與他方，他方亦允予接受，倘當事人之一方，匯給他方之款項並非無償給與他方，他方仍須返還者，即不能謂之為贈與；從而，當事人之一方匯款與他方，究係借貸抑或贈與，應以匯款之時，是否有無償給與他方之意為斷，倘匯款之時，並無無償給與他方之意思，縱稽徵機關調查之時借款尚未還清，亦不能即謂其尚未返還之款項係屬贈與。

㈡證人鍾瑞禎即原告之妻妹，亦為鍾堂生之妹於本院審理中證稱：「鍾堂生於八十一年間向原告借款新台幣五百萬元，言明三年後清償。‧‧。因為原告與吳鍾春桃夫妻一直共同經營雜貨店，後來原告中風請我照顧並支付我薪水，所以我知道他們夫妻的錢都是共用。‧‧，借錢當時僅由原告簽立借據。鍾堂生於八十八年的年初清償一筆十萬元美金，因為我外甥吳克雄剛好赴大陸出差，所以鍾堂生託吳克雄自大陸㩗美金回來。此後亦有陸續清償，但我不清楚時間與金額。」「最初商量借款，簽立借據時我有在場，確實同意簽名作保。雖然彼此是至親，但因金額龐大，口說無憑，所以要找保人並立字據。」等語；另揆諸八十八年一月十六日清償證明書、台北銀行買入匯款水單、入戶電匯回條及吳克雄入境旅客申報單，足認證人鍾瑞禎證稱系爭五百萬元係屬借貸關係，應可信實。

㈢查認定事實適用法律，不得違背經驗法則；本件原告匯款之對象鍾堂生係原告配偶之弟，然依國人風俗民情，大都係父母為逃避日後之遺產稅或為免日後子女間互爭遺產，而將財產在生前贈與子女，而本件原告係育有子女，何以原告未贈與子女，而獨厚妻弟？是以原處分以原告之匯款對象係其妻弟，即認渠等間之匯款係屬贈與，所為認定顯背離民情。被告以鍾堂生並非無清償借款之能力，何以三年內均未清償？如鍾堂生需錢恐急，何以卻將系爭存款轉為定期存款？系爭款項截至原告八十六年九月十九日具文說明時，已近五年，原告何以未向其行使請求權？即論定原告所主張非屬借貸關係，亦嫌未週。

三、綜上所述，基於證人鍾瑞禎之證言及依經驗法則判斷，原告稱係屬親屬間資金調度借貸而非贈與尚非全然不可採；被告認係贈與關係，尚嫌率斷，其認事用法顯有違誤，原告據以指摘，於法尚非無據。則原處分既有未洽，訴願決定未予糾正，亦非妥適。原告訴請撤銷原處分（含復查決定）及訴願決定，即屬有理，爰由本院予以撤銷。

四、本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊或防禦方法，已與本院判決結果無涉，爰毋庸一一論列，併此敘明。

據上論結，本件原告之訴為有理由，爰依行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如主文。

臺 北 高 等 行 政 法 院 第 七 庭審 判 長 法 官 鄭 小 康