臺北高等行政法院高等庭(含改制前臺北高等行政法院)九十一年度訴字第四二五五號｜法律人

臺北高等行政法院判決　　　　　　　　　　　　　　九十一年度訴字第四二五五號原　　　告　春名股份有限公司代　表　人　甲○○ 訴訟代理人　李秋敏（會計師）被　　　告　財政部臺灣省北區國稅局代　表　人　林吉昌（局長）訴訟代理人　乙○○ 右當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國九十一年八月十五日台財訴字第○九一○○○九七四六號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如左：主文原告之訴駁回。訴訟費用由原告負擔。事實一、事實概要：原告民國八十四年度營利事業所得稅結算申報，原列報全年所得額為新台幣（下同）二三六、六四八元，被告初查依書面審查核定在案。嗣被告以本件屬李文鑫集團涉嫌幫助逃漏稅查核專案，發函通知原告提示相關帳簿及憑證供核，原告逾期未能提示，遂依所得稅法第八十三條規定，按同業利潤標準核定其全年課稅所得額為六、四一六、七三二元，補徵稅額一、五四五、○一九元。原告不服，申經被告依原告提示之帳證復查結果，獲准變更核定課稅所得額為五、七○四、一○二元；原告復提起訴願，遭決定駁回，遂提起行政訴訟。二、兩造聲明：㈠原告聲明：訴願決定及原處分不利於原告部分均撤銷。㈡被告聲明：駁回原告之訴。三、兩造之爭點：㈠原告八十四年度營利事業所得稅結算申報，被告於書面審查核定後，可否再通知原告提示帳證，重新核定稅額？㈡原告八十四年度之帳簿憑證是否因公調閱不能提示？㈢原告主張之理由： ⒈原告八十四年營利事業所得稅均依法依限辦理結算及申報，並已獲被告於八十六年八月六日核定在案。原告委託傅淑玲會計師代理結算及申報當年度營利事業所得稅申報；該會計師於申報後將原告全部帳證寄存於與其他會計師事務所共同租用之倉庫中，以利備查，詎台北縣調查站為調查李文鑫涉逃漏稅案，將全數寄存於該倉庫之帳證全數調扣，經搬運載送、卸貨、開封翻閱後再次封箱始載至被告處整理並分案入管制。此期間台北縣調查站並未知會原告及被告，查扣時亦未詳列明細，當原告接獲被告通知可領回時，該年度之帳冊資料憑證已不全（帳冊憑證全無，僅有資料袋）。又被告既有所查扣之部分資料，應可先行釐清是否涉案，卻仍要求原告提示帳證供查該，原告為此曾行文詳敘無法提示之原由，惟被告仍以原告之帳證寄存於同一倉庫而認定原告有違法行為。事實上，被告經調查後並無新證據顯示原告有何不法行為或逃漏稅之事實，亦未發現任何新證物或証據足以更正原核定，卻仍按同業利潤標準重核原告當年度之營所稅，於法不合。 ⒉八十六年間台北縣調查站為調查李文鑫集團逃漏稅案，就查扣資料憑證未制作扣押物明細，致卷憑證遺失無據可供。又依所附相片顯示台北縣調查站所查獲違章證物（封條）張貼處非封口處，任何人均可隨時自行拆閱；且相關證物自查扣之時至移交稅務主管稽徵機關，監督過程草率，未善盡保管之責，有違各級機關處理違章漏稅及檢舉作業要點第十四條、第十七條第二項、第十八條及第十九條之規定。 ⒊原告於訴願程序查核時，為證明未涉及不法之情事，乃積極收集與多家銀行借款之利息收據，經查證真實無誤，其餘憑證於八十四年度營業稅申報時，已送經稅捐稽徵所存查。本件係屬因公調閱為雙方所不爭，被告在查無新證據下，不應更正原核定。按「．．．在前項核課期間內，經另發現應徵之稅捐者，仍應依法補徵或併予罰款，在核課期間內未經發現者，以後不得再補稅處罰。」為稅捐稽徵法第二十一條第二項所明定，所稱「另發現應徵之稅捐」係以發現原核課稅捐資料所無之資料，且該新資料足以認定應補徵稅捐者，始足當之；若稅捐稽徵機關就原核課稅捐資料，適用法規錯誤，既無新資料，即無所謂另發現應補徵之稅捐（八十一年度判字第一七六五號判決）；若依因公調閱所致帳證滅失（查扣＋作業疏失），亦僅得依營利事業所得稅查核準則第十一條第二項之規定處理：「．．．營利事業之原始憑證，因遭受．．．或有關機關因公調閱，以致滅失者，稽徵機關得依該事業以前三個年度經稽徵機關核定純益率之平均數核定之。㈣被告主張之理由： ⒈原告主張帳證滅失部分，本件八十四年度營利事業所得稅，依所得稅法第二十一條、第二十四條第一項、第八十三條第一項及同法施行細則第八十一條第一項之規定，納稅義務人有設置、取得、保管、留置、提示帳簿文據之義務，如有違反者，即應依上開規定辦理。原告訴稱其申報八十四年度營利事業所得稅，委託由傅淑玲會計師簽證申報，該年度之帳證存放於簽證會計師與其他會計師事務所共同租用之倉庫。依營利事業所得稅查核準則第十一條第四項規定，營利事業之帳簿憑證，除為緊急避免不可抗力災害損失，或有關機關因公調閱，或送交稅務代理人查核簽證外，應留置於營業場所，原告卻於會計師查核簽證完竣，辦妥當年度營利事業所得稅結算申報後，未依規定將帳簿憑證留置於營業場所，於法有違。又原告就其所訴八十四年度帳證究否確實存放簽證會計師租用之倉庫並未舉證證明，況依法帳證應存放其營業場所，本件因法務部調查局台北縣調查站偵辦李文鑫集團涉嫌不法案，搜索新聯會計師事務所（文昇企管顧問有限公司），查扣證物中有原告八十四年度資料袋乙袋，移由被告審理，並無任何帳簿、憑證，只有營業稅申報書影本及手稿（無公司負責人簽章）等資料，被告遂通知原告於八十八年二月六日提示帳證文據供核，惟原告逾期未提示，依財政部賦稅署八十七年七月二十三日台稅一發八七一九五六一九七號函決議，原核定依所得稅法第八十三條規定，按同業利潤標準核定課稅所得額並無不當，本件原告未盡保存帳證之責，又於被告調查時未能提示足以正確計算其所得額之相關帳簿憑證及會計紀錄，被告依上開規定辦理並無違誤。 ⒉原告主張因公調閱屬實乙節，按「當事人主張事實須負舉證責任，倘其所提出之證據不足為其主張事實之證明，自不能認其主張之事實為真實。」行政法院三十六年第十六號著有判例。本件調查站查扣證物僅資料袋乙袋，原告訴稱其八十四年度營利事業所得稅相關帳證遭司法機關扣押滅失等語，除原告就八十四年度帳證究否確實存放於簽證會計師租用之倉庫乙節並無舉證，且原告亦未能提出本件（八十四年度）相關帳證被查扣之證據，無法證明本件相關帳證係遭司法機關查扣，以致滅失或致不能如期提示調查，是本件無上開查核準則第十一條第四項規定依申報數先予核定之適用，亦無同條第三項規定依前三個年度純益率之平均數核定之適用。 ⒊原告訴稱既已核定之案件，在未發現新證據之前可否再次核定乙節，經查本件原係未列選案件，免調帳證查核，經依書面審查暫行核定全年所得額二三六、六四八元，在稅捐核課期間內仍得依規定抽查。按稅捐稽徵法規定，在核課期間五年內，稅捐機關發現應徵之稅捐，仍可對營利事業補稅。再按「營利事業經稽徵機關依現行所得稅法第八十三條第三項規定核定所得額後，於行政救濟時始行補提帳證，應准予查帳核定。」為財政部七十九年十一月二十八日台財稅第七九○三六七三四○號函所明示。本件復查時依原告補提示之有關帳證查核結果如后： ⑴營業收入淨額：原申報七九、五二二、三一八元，依申報數核定。 ⑵營業淨利：申報八九四、三五八元，經查原告係小五金買賣，行業代號五三五一─一二，毛利率百分之八，因有關帳簿記載不全與會計憑證無法核對，原告出具承諾書自請依所得稅法第八十三條規定按同業利潤標準核定營業淨利為六、三六一、七八六元。 ⑶非營業收入：申報五四、九二○元，經依通報資料核定為五四、九四六元。 ⑷非營業損失：申報七一二、六三○元，依申報數核定。⑸全年所得額：申報二三六、六四八元，重行核定為五、七○四、一○二元。原核定尚無不合，請予維持。理由一、按「稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿、文據；其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。」「本法第八十三條所稱之帳簿文據，其關係所得額之一部或關係課稅年度中某一期間之所得額，而納稅義務人未能提示者，稽徵機關得就該部分依查得資料或同業利潤標準核定其所得額。」行為時所得稅法第八十三條第一項、所得稅法施行細則第八十一條定有明文。而其所謂未提示，兼指帳簿文據全部未提示，或雖提示而有不完全、不健全或不相符者之情形，亦有行政法院六十一年度判字第一九八號判例可資參照。次按「稅捐之核課期間，依左列規定：一　依法應由納稅義務人申報繳納之稅捐，已在規定期間內申報，且無故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者，其核課期間為五年。」「在前項核課期間內，經另發現應徵之稅捐者，仍應依法補徵或並予處罰，在核課期間內未經發現者，以後不得再補稅處罰。」「營利事業應保持足以正確計算其營利事業所得額之帳簿憑證及會計紀錄。前項帳簿憑證及會計紀錄之設置、取得、使用、保管、驗印、會計處理及其他有關事項之管理辦法，由財政部另定之。」「營利事業之帳簿憑證，除為緊急避免不可抗力災害損失、或有關機關因公調閱或送交合格會計師查核簽證外，應留置於營業處所，以備主管稽徵機關隨時查核。」「營利事業所得稅結算申報書之查審，分為書面審核、及查帳審核兩種。」「稽徵機關對於會計師依本辦法代理所得稅簽證申報案件及所提供查帳報告、查帳工作底稿以及其他有關表報說明，倘有疑問或認為尚有應行查核事項，除得向該會計師查詢，或通知會計師限期補具查核說明文件，或通知會計師向委託人調閱帳簿文據並會同審核外，對會計師代理簽證申報案件，應就書面查核認定。但會計師逾期未提送帳簿文據或喪失稅務代理人資格，或其他原因致無法通告時，稽徵機關得直接向該委託人調取帳簿文據查核。稅捐稽徵機關得視人力許可，對前項書面查核認定案件，定期實地抽查，惟經實施評鑑績優者，其受託代理查核簽證申報之案件，得免予抽查。抽查及評鑑辦法應呈報財政部核定。」「經稽徵機關書面審核核定之營利事業所得稅結算申報案件，均應列入抽查，其範圍如左：會計師查核簽證申報案件，經書面審核核定者。」「營利事業之帳簿憑證，除為緊急避免不可抗力災害損失，或有關機關因公調閱，或送交稅務代理人查核簽證外，應留置於營業場所。其因攜離營業場所，以致滅失者，該期間所得額，稽徵機關應依所得稅法第八十三條及同法施行細則第八十一條規定，就查得資料或同業利潤標準予以核定。」亦為稅捐稽徵法第二十一條第一項第一款及第二項、所得稅法第二十一條、稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第二十五條、營利事業所得稅結算申報書查審要點第八條、會計師代理所得稅事務辦法第十四條、營利事業所得結算申報書面審核案件抽查辦法第三條第一款及營利事業所得稅查核準則（下稱查核準則）第十一條第四項前段所明定。二、原告八十四年度營利事業所得稅結算申報，原列報全年所得額為二三六、六四八元，經被告依書面審查核定，嗣台北縣調查站查獲其係李文鑫集團簽證或申報案件涉有逃漏稅捐之嫌，將查扣資料發交被告審理，被告以所移查扣資料袋內僅有營業人銷售額與稅額申報書影本及手稿（無公司負責人簽章），並無任何帳簿、憑證，遂通知原告於八十八年二月六日提示帳證文據供核，惟原告逾期未為提示，被告乃按同業利潤標準核定其全年所得額。原告申請復查後，被告依其補提帳證查核結果，其營業收入淨額依原申報數七九、五二二、三一八元核定；營業淨利因有關帳簿記載不全與會計憑證無法核對，經原告出具承諾書按同業利潤標準（行業代號五三五一─一二，小五金買賣，淨利率百分之八）核定營業淨利為六、三六一、七八六元；非營業收入申報五四、九二○元，經依通報資料核定為五四、九四六元；非營業損失依申報數七一二、六三○元核定，變更核定全年所得額為五、七○四、一○二元之事實，有台北縣調查站查獲違章證物封條、資料袋等件影本，原告八十四年度營利事業所得稅結算申報書、會計師查核簽證報告書、八十四年度營利事業所得稅結算申報核定通知書、被告通知函及掛號郵件收件回執、原告八十九年七月六日承諾書及復查決定書等在原處分卷可稽，並為原告所不爭執，堪認為真實。是被告所為前開復查決定，訴願決定予以維持，揆諸首開規定，並無不合。三、原告雖主張其八十四年度營利事業所得稅結算申報，業經被告核定確定，被告不得再通知原告提示帳證，並重新核定稅額；又其帳冊憑證係因台北縣調查站未依法定程序查扣、移交而滅失，應得依營利事業所得稅查核準則第十一條第二項有關原始憑證因公調閱以致滅失之規定辦理云云。惟查原告八十四年度營利事業所得稅結算申報既為書面審查核定，在稅捐核課期間內，被告自仍得依營利事業所得結算申報書面審核案件抽查辦法予以抽查，要求原告提出帳證進行查核，況原告涉及台北縣調查站查獲之李文鑫集團簽證或申報案件。又原告八十四年度營利事業所得稅係委託會計師於八十五年五月三十一日查核簽證申報，有原告當年度營利事業所得稅結算申報書在原處分卷可徵，原告自應依稅捐機關管理營利事業會計憑證辦法第二十五條規定，將該年度有關帳簿憑證應留置於其營業處所。而台北縣調查站移交被告之資料袋內僅有營業人銷售額與稅額申報書影本及手稿（無公司負責人簽章），並無任何帳簿、憑證，原告未能舉證以實其說，尚難認其相關帳證係因遭查扣或交會計師遺失；況企業將帳證存放於會計師處，因會計師涉及違法致企業之帳證遭調查局查扣，亦非屬政府機關因公調閱，自無適用查核準則第十一條第二項有關機關因公調閱以致滅失之規定可言。至於原告空言所稱台北縣調查站未依法定程序查扣帳證致滅失，與原告應依規定保存完整帳證提示供核無關，原告主張均無可採。從而原處分及訴願決定均無違誤，原告徒執前詞，聲請撤銷於其不利部分，為無理由，應予駁回。四、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如主文。中　　華　　民　　國　　九十二　　　年　　　十二　　　月　　十八　日臺北高等行政法院第四庭審判長法官　鄭忠仁法官　林育如法官　楊莉莉右為正本係照原本作成。如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。中　　華　　民　　國　　九十二　　　年　　　十二　　　月　　十八　日書記官王俊權

臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)九十一年度訴字第四二五五號

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