臺北高等行政法院高等庭(含改制前臺北高等行政法院) - 九十一年度訴字第五三一六號（營業稅）

臺北高等行政法院判決　　　　　　　　　　　　　　九十一年度訴字第五三一六號原　　　告　極太貿易有限公司代　表　人　甲○○董事長訴訟代理人　己○○○ 丙○○ 被　　　告　財政部臺北市國稅局（承受臺北市稅捐稽徵處營業稅業務）代　表　人　張盛和（局長）訴訟代理人　戊○○ 丁○○ 乙○○ 右當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國九十一年十月三十日台財訴字第 ○九一一三五六六○五號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：主文訴願決定及原處分關於罰鍰金額超過新台幣壹佰柒拾肆萬零壹百元部分均撤銷。原告其餘之訴駁回。訴訟費用由原告負擔。事實甲、事實概要：緣原告涉嫌銷售貨物短漏開統一發票及未依規定開立三聯式統一發票，案經財政部賦稅署查獲，移由原處分機關依法審理核定原告於民國（以下同）八十四年度銷售貨物，金額計新台幣（以下同）一七、一○一、六八六元（不含稅），短漏開統一發票並漏報銷售額，除應補徵所漏稅款八五五、○八四元外（原告已於八十七年十二月三十日繳納），並按其所漏稅額處三倍罰鍰計二、五六五、二○○ 元（計至百元止），及同年度銷售貨物與營業人，金額計七、七七五、七六一元，未依規定開立三聯式統一發票，而開立二聯式統一發票，應按統一發票所載銷售額處百分之二（其金額最高不得超過銀元一萬元）罰鍰計三○、○○○元，共計處罰鍰二、五九五、二○○元，原告不服，申請復查，未獲變更，乃向臺北市政府提起訴願，因八十八年一月十三日修正財政收支劃分法第八條第一項第四款明定營業稅改為國稅，財政部自八十八年七月一日起，將營業稅委託各直轄市、縣（市）政府所屬稅捐稽徵處代徵一案，奉行政院八十八年六月八日台八十八財字第二二六八六號函核定有案，臺北市政府遂遵照財政部八十八年六月三十日台財稅第八八一九二五○六○號函將該案移轉管轄到財政部，經財政部為訴願駁回之訴願決定，原告仍不服，遂向本院提起本件行政訴訟。並自九十二年一月一日起，由被告承受臺北市稅捐稽徵處有關營業稅業務。乙、兩造聲明：一、原告聲明：訴願決定、復查決定及原處分均撤銷。二、被告聲明：（一）原罰鍰處分金額超過一、七四○、一○○元部分撤銷。（二）原告其餘之訴駁回。丙、兩造之爭點：原告有無銷售上開金額貨物短漏開統一發票及未依規定開立三聯式統一發票之違法情事？原告主張：一、緣原告八十四年度銷售貨物涉嫌短漏開統一發票一七、一○一、六八六元，除補徵營業稅八五五、○八四元及處罰二、五九五、二○○元與事實不符，應予撤銷。二、本案之發生並非由被告主動調查，而查獲原告涉嫌短漏開統一發票等違法營業稅法，係由財政部賦稅署第五組（俗稱稽核組）調查及製作短漏開發票談話筆錄等，其原告被以涉嫌違反營業稅法之行為，確實與被告無直接關係，被告以其上級機關所做成決定而行使補稅及處罰。三、原告及相關經銷商臺灣伯斯特公司等八家行號在被稽核組調查製作談話筆錄時均遭到恐嚇、脅迫、利誘等行為。稽核組人員均以如果不合作不承認等口吻威脅會再調查其他相關往來銀行資料及關係人資金往來事證，每年報稅情形，如願意合作承認等就不再擴大調查，擴大查稅，否則每天調查週邊關係人，及其他經銷商等恐嚇行為而使股東己○○○寢食難安無法生活而利誘楊君只有補徵營業稅而已不會怎樣，承認沒什麼大不了，及連累其他人或其他未被調查之經銷商。四、被告即主張依稽核組之談話筆錄所作成決定，而補稅處罰時應依刑事訴訟法第一百五十六條規定：「被告之自白及關係人談話筆錄（自白），非出於強暴脅迫利誘詐欺，違法羈押或其他不正之方法，與事實相符者，得為證據」故代表原告楊君及關係人經銷商至稽核組製作談話筆錄確遭稽核組調查人員恐嚇、脅迫、利誘，心生恐懼，在非自主情況下無奈的承認違反營業稅法，涉嫌短漏開統一發票，惟此已違反刑事訴訟法第一五六條之規定自白不得作為犯法之依據，另補徵之營業稅，已依法繳納，係為免加徵滯納金、利息等而繳納。被告主張：一、按「營業人銷售貨物或勞務，應依本法營業人開立銷售憑證時限表規定之時限，開立統一發票交付買受人。‧‧‧營業人依第十四條規定計算之銷項稅額，買受人為營業人者，應與銷售額於統一發票上分別載明之；買受人為非營業人者，應與銷售額合計開立統一發票。」、「營業人除本法另有規定外，不論有無銷售額，應以每二月為一期，於次期開始十五日內，填具規定格式之申報書，檢附退抵稅款及其他有關文件，向主管稽徵機關申報銷售額、應納或溢付營業稅額。其有應納營業稅額者，應先向公庫繳納後，檢同繳納收據一併申報。」、「營業人有左列情形之一者，主管稽徵機關得依照查得之資料，核定其銷售額及應納稅額並補徵之︰四、短報、漏報銷售額者。五、漏開統一發票‧‧‧者。」、「營業人開立統一發票，應行記載事項未依規定記載或所載不實者，除通知限期改正或補辦外，按統一發票所載銷售額，處百分之一罰鍰，其金額最低不得少於五百元，最高不得超過五千元。經主管稽徵機關通知補正而未補正或補正後仍不實者，連續處罰之。前項未依規定記載事項為買受人名稱、地址或統一編號者，其連續處罰部分之罰鍰為統一發票所載銷售額之百分之二，其金額最低不得少於一千元，最高不得超過一萬元。」、「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業：三、短報或漏報銷售額者。」「營業人開立統一發票，除應分別依規定格式據實載明交易日期、品名、數量、單價、金額、銷售額、課稅別、稅額及總計外，應依左列規定辦理。但其買受人為非營業人者，稅額應與銷售額合計開立。一、營業人使用三聯式統一發票或電子計算機統一發票者，並應載明買受人名稱及統一編號。」分別為行為時營業稅法第三十二條第一項、第二項、第三十五條第一項、第四十三條第一項第四款、第五款、第四十八條、第五十一條第三款及統一發票使用辦法第九條第一項第一款前段所明定。又財政部七十八年三月十六日台財稅第七八一一四二○四二號函釋：「營業人銷售貨物或勞務與營業人，未依規定開立三聯式統一發票，而開立二聯式統一發票，應依營業稅法第四十八條規定論處。」亦有規定。二、卷查原告上開違章事實，有財政部八十七年十一月六日台財稅第八七二○四○五六○號函、原告股東己○○○分別於八十七年九月十日及同年十月七日於財政部賦稅署稽核組所作之談話紀錄、開韻企業有限公司負責人劉元茂八十七年八月十二日於財政部賦稅署稽核組所作之談話紀錄、佳佳樂器實業有限公司負責人王榆婷八十七年七月二十二日於財政部高雄市國稅局稽核科所作之談話紀錄、烜泰企業有限公司負責人劉發烜八十七年七月二十二日於財政部高雄市國稅局稽核科所作之談話紀錄、翰音樂器有限公司負責人歐朝州八十七年七月二十九日於財政部賦稅署稽核組所作之談話紀錄、台灣柏斯特有限公司負責人簡大榮八十七年八月三十一日於財政部賦稅署稽核組所作之談話紀錄、山林樂器有限公司股東盧莊金卿（即該公司負責人之配偶）八十七年七月二十三日於財政部高雄市國稅局稽核科所作之談話紀錄、宸舫樂器行負責人張國興八十七年七月二十一日於財政部台灣省南區國稅局嘉義縣分局會議室所作之談話筆錄，及鈴懿樂器行負責人步德珍八十七年七月二十八日於財政部賦稅署稽核組所作之談話紀錄等影本附案可稽，違章事證明確，洵堪認定。三、有關原告主張其負責人楊君及關係人經銷商之自白係遭恐嚇，不得作為犯法之依據乙節，經查原告並未提出具體事證供參，而據己○○○（原告之負責人甲○○ 之母親）八十七年九月十日於財政部賦稅署稽核組所作之談話紀錄中稱：「‧‧ ‧本公司設立於七十二年度係以自國外進口樂器內銷為業，由於本公司係家族式企業，‧‧‧為應資金調度方便起見，本公司亦使用本人銀行帳戶。故本公司使用之主要銀行帳戶計有台北區中小企業銀行儲蓄部公司活存＃三九四九─一，本人活儲＃七八四九─一；誠泰商業銀行西門分行本人活儲＃一八四─二等。‧‧ ‧八十四年度存入本人帳戶中之票據金額計二四、八七七、四四七元（未含稅，以下同），實際係極太貿易有限公司當年度銷貨給台灣柏斯特有限公司等八家營利事業之貨款無誤，因其等不願索取發票，故本公司無法將發票開出及交付發票。‧‧‧其中佳佳琴行及鈴懿樂器行‧‧‧金額分別計四、七九五、八一○元及二、九七九、九五一元，因其等未使用統一發票，本公司當年度陸續以二聯式發票開出，‧‧‧至於台灣柏斯特公司等六家營利事業付款部分金額計一七、一○ 一、六八六元，本公司坦承漏未開立銷貨發票，‧‧‧上述二四、八七七、四四七元之樂器等商品當年度均已銷售出去，並未保留在庫存中。對於上述八十四年度未依法給予他人憑證金額計二四、八七七、四四七元，以及其中金額計一七、一○一、六八六元係屬漏開當年度銷貨發票‧‧‧之違章，本公司坦承屬實，並願依法繳清稅額及罰鍰。‧‧‧。」又據上開開韻企業有限公司等八家營利事業負責人或股東之談話筆錄中，亦均坦承原告有上開短漏開統一發票情事，是原告所主張，顯係事後卸責之詞，核不足採。從而，原核定補徵稅額及罰鍰處分，揆諸首揭法條及財政部函釋規定並無違誤。四、有關本件原核定原告逃漏營業稅，除依法補徵所漏營業稅額計八五五、○八四元外，並按其所漏稅額處三倍罰鍰計二、五六五、二○○元（計至百元止）乙節，核屬有據。惟查，財政部九十三年三月二十九日台財字第○九三○四五一一三三號令頒修正之「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」，有關營業人銷貨時未依法開立發票，且於申報當期銷售額時亦未列入申報；於裁罰處分核定前已補報補繳稅款及以書面或談話筆（紀）錄中承認違章者，改按所漏稅額處二倍之罰鍰。是本件原處三倍之罰鍰處分，應更正為二倍之罰鍰計一、七一○、一○○元（計至百元）。另未依規定開立三聯式統一發票，而開立二聯式統一發票，應按統一發票所載銷售額處百分之二（其金額最高不得超過銀元一萬元）罰鍰計三○、○ ○○元，共計處罰鍰金額為一、七四○、一○○元。理由一、按「營業人銷售貨物或勞務，應依本法營業人開立銷售憑證時限表規定之時限，開立統一發票交付買受人。‧‧‧營業人依第十四條規定計算之銷項稅額，買受人為營業人者，應與銷售額於統一發票上分別載明之；買受人為非營業人者，應與銷售額合計開立統一發票。」、「營業人除本法另有規定外，不論有無銷售額，應以每二月為一期，於次期開始十五日內，填具規定格式之申報書，檢附退抵稅款及其他有關文件，向主管稽徵機關申報銷售額、應納或溢付營業稅額。其有應納營業稅額者，應先向公庫繳納後，檢同繳納收據一併申報。」、「營業人有左列情形之一者，主管稽徵機關得依照查得之資料，核定其銷售額及應納稅額並補徵之︰四、短報、漏報銷售額者。五、漏開統一發票‧‧‧者。」分別為行為時營業稅法第三十二條第一項、第二項、第三十五條第一項、第四十三條第一項第四款、第五款所明定。再按「營業人開立統一發票，應行記載事項未依規定記載或所載不實者，除通知限期改正或補辦外，按統一發票所載銷售額，處百分之一罰鍰，其金額最低不得少於五百元，最高不得超過五千元。經主管稽徵機關通知補正而未補正或補正後仍不實者，連續處罰之。前項未依規定記載事項為買受人名稱、地址或統一編號者，其連續處罰部分之罰鍰為統一發票所載銷售額之百分之二，其金額最低不得少於一千元，最高不得超過一萬元。」、「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業：三、短報或漏報銷售額者。」為行為時營業稅法第四十八條及第五十一條第三款所明定。二、本件原告涉嫌銷售貨物短漏開統一發票及未依規定開立三聯式統一發票，案經財政部賦稅署查獲，移由原處分機關依法審理核定原告於八十四年度銷售貨物，金額計一七、一○一、六八六元（不含稅），短漏開統一發票並漏報銷售額，除應補徵所漏稅款八五五、○八四元外（原告已於八十七年十二月三十日繳納），並按其所漏稅額處三倍罰鍰計二、五六五、二○○元（計至百元止），及同年度銷售貨物與營業人，金額計七、七七五、七六一元，未依規定開立三聯式統一發票，而開立二聯式統一發票，應按統一發票所載銷售額處百分之二（其金額最高不得超過銀元一萬元）罰鍰計三○、○○○元，共計處罰鍰二、五九五、二○○元，原告不服，主張如事實欄所載。本件所需審究者為原告有無銷售上開金額貨物短漏開統一發票及未依規定開立三聯式統一發票之違法情事？三、原告對於未依規定開立三聯式統一發票，而開立二聯式統一發票部分，並不爭執；至就短漏開統一發票並漏報銷售額部分，雖主張略以係調查機關脅迫下游廠商承認，否則追查其他漏稅，又其中甚多為借款並未扣除云云。惟查，關於其所稱部分借款未扣除一節，經本院傳訊財政部稽核組原承辦人侯鎮晳及王順成到庭，據其陳述所有原告及其下游廠商主張為借款之部分均已扣除，並未計入，並提出原查核資料附卷可參，嗣經本院命原告查對結果，原告就此部分已不再爭執；至於其餘部分，經查亦有原告股東己○○○分別於八十七年九月十日及同年十月七日於財政部賦稅署稽核組所作之談話紀錄、開韻企業有限公司負責人劉元茂八十七年八月十二日於財政部賦稅署稽核組所作之談話紀錄、佳佳樂器實業有限公司負責人王榆婷八十七年七月二十二日於財政部高雄市國稅局稽核科所作之談話紀錄、烜泰企業有限公司負責人劉發烜八十七年七月二十二日於財政部高雄市國稅局稽核科所作之談話紀錄、翰音樂器有限公司負責人歐朝州八十七年七月二十九日於財政部賦稅署稽核組所作之談話紀錄、台灣柏斯特有限公司負責人簡大榮八十七年八月三十一日於財政部賦稅署稽核組所作之談話紀錄、山林樂器有限公司股東盧莊金卿（即該公司負責人之配偶）八十七年七月二十三日於財政部高雄市國稅局稽核科所作之談話紀錄、宸舫樂器行負責人張國興八十七年七月二十一日於財政部台灣省南區國稅局嘉義縣分局會議室所作之談話筆錄，及鈴懿樂器行負責人步德珍八十七年七月二十八日於財政部賦稅署稽核組所作之談話紀錄等影本附案可稽；且其中佳佳樂器實業有限公司、山林樂器有限公司、烜泰企業有限公司、翰音樂器有限公司、臺灣柏斯特有限公司、金豬唱片錄音帶股份有限公司等均經處分確定，亦有財政部高雄市國稅局、中區國稅局彰化縣分局、臺灣省南區國稅局、臺灣省北區國稅局所檢送之資料附卷可稽，原告主張彼等係遭脅迫一節，要無可信。從而，原核定補徵稅額及罰鍰，揆諸上揭法條規定，本無不合，惟依財政部九十三年三月二十九日台財字第○九三○四五一一三三號令頒修正之「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」規定違反加值型及非加值型營業稅法第五十一條第三款短報或漏報銷售額中，有關營業人銷貨時未依法開立發票，且於申報當期銷售額時亦未列入申報，於裁罰處分核定前已補繳稅款及書面承認違章事實者，改按所漏稅額處二倍罰鍰。按稅捐稽徵法第四十八條之三規定：「納稅義務人違反本法或稅法之規定，適用裁處時之法律。但裁處前之法律有利於納稅義務人者，適用最有利於納稅義務人之法律。」上開法條所稱之「裁處」，依修正理由說明，包括訴願、再訴願及行政訴訟之決定及判決。次按同法第四十九條規定：「滯納金、利息、滯報金、怠報金、短估金及罰鍰等，除本法另有規定者外，準用本法有關稅捐之規定。但第六條關於稅捐優先及第三十八條，關於加計利息之規定，對於罰鍰不在準用之列。」，本件應屬上開稅捐稽徵法第四十九條規定得準用同法有關稅捐規定之一種，且同法既非另有排除準用之規定，本件復無該條但書規定之情形，自得依該條規定準用同法第四十八條之三，於相關法律有變更時，適用最有利當事人之法律。本案原告業已於八十七年十二月三十日補繳稅款並於談話紀錄承認違章事實，被告復已具狀認諾本件原處三倍之罰鍰處分，應更改為二倍之罰鍰計一、七一○、一○○元（計至百元），另未依規定開立三聯式統一發票，而開立二聯式統一發票，應按統一發票所載銷售額處百分之二（其金額最高不得超過銀元一萬元）罰鍰計三○、○○○元，共計處罰鍰金額為一、七四○、一○○元，請求將原處罰鍰超過部分由本院予以撤銷，查該認諾之事項本屬被告裁量權之範圍，爰將訴願決定及原處分關於罰鍰部分超過一、七四○ 、一○○元部分均撤銷，原告其餘之訴為無理由，訴願決定予以維持，亦無不合，原告該部分起訴意旨為無理由，應予駁回。據上論結，本件原告之訴為部分有理由部分無理由，爰依行政訴訟法第一百零四條，民事訴訟法第七十九條前段，判決如主文。中　　　華　　　民　　　國　　九十三　　年　　　七　　　月　　二十八　　日臺北高等行政法院第五庭審判長法官張瓊文法官劉介中法官黃清光右為正本係照原本作成。如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。中　　　華　　　民　　　國　　九十三　　年　　　七　　　月　　二十八　　日書記官楊子鋒

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