臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)九十二年度訴字第一○八四號

臺北高等行政法院判決　　　　　　　　　　　　　九十二年度訴字第一○八四號

原告

美而廉工程有限公司

代表人

甲○○○

訴訟代理人

蔡再本（會計師）

複代理人

蔡瑞玲（會計師）

被告

財政部臺北市國稅局

代表人

張盛和（局長）

訴訟代理人

乙○○

右當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國九十二年一月九日台財訴字第○

八九○○○○○九三號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：

主文

事實

一、事實概要：原告涉嫌於民國八十四年度銷貨金額計新台幣（以下同）一、七三二、六二七元（不含稅），漏開統一發票並漏報銷售額，逃漏營業稅八六、六三一元，及八十四年進貨金額計一、七三二、六二七元（不含稅），未依規定取得憑證，案經財政部賦稅署查獲，檢附查得資料（如談話紀錄、稽核報告節略及案關證據資料影本等），移由臺北市稅捐稽徵處（以下稱市稅處，營業稅業務於九十二年一月一日移撥被告）審理違章成立，就銷售未依規定開立發票並漏報銷售額部分，核定補徵營業稅八六、六三一元，並按所漏稅額八六、六三一元處五倍之罰鍰計四三三、一○○元（計至百元止）；進貨未依規定取得憑證部分，按其未依規定取得憑證之總額一、七三二、六二七處百分之五罰鍰計八六、六三一元，合計處罰鍰五一九、七三一元。原告不服，申請復查，未或變更，提起訴願，經臺北市政府八十八年四月十四日府訴字第八八○一三二五七○一號訴願決定：「原處分撤銷，由原處分機關另為處分。」，嗣經市稅處以八十八年十一月十五日北巿稽法乙字第八八一二三○一九○○號重為復查決定：「維持原核定補徵稅額及罰鍰處分。」原告仍表不服，提起訴願，復訴願決定駁回，原告猶未甘服，遂向本院提起行政訴訟。

二、兩造聲明：

㈠原告聲明：原處分及訴願決定均撤銷。

㈡被告聲明：駁回原告之訴。

三、兩造之主張：

甲、原告主張：

㈠原告與維樹有限公司（以下簡稱維樹公司）無生意上之往來：洪崑章於財政部賦稅署稽核組作談話紀錄時，於達話內容：⑵及⑸表示，原告屬裝潢工程業，因工作性質及營業項目不同，故沒有生意上往來。既沒有生意往來，原告如何漏進漏銷？被告機關採用財政部賦稅署稽核組談話紀錄，作為核定及裁罰之依據之一，若依前述答話內容，則原告與維樹有限公司並無生意往來。

㈡被告機關核定原告漏進漏銷之金額相同，依商業往來原則，幾乎不可能：

⒈被告機關核定原告公司漏進及漏銷之金額同為一、七三二、六二七元，⑴依當時營業稅率百分之五計算，其進項稅額及銷項稅額同為八六、六三一元，依營業稅應納稅額為銷項稅額大於進項稅額之數，則此交易對原告並不曾產生額外之營業稅負擔（營業稅漏稅額為零）。⑵以營利事業所得稅而言，收入與成本相同，所得額為零，原告亦無額外之營利事業所得稅負擔（營利事業所得稅漏稅額為零）。在無利可圖及無任何有利原告之情形下，原告公司何須挺而走險漏進漏銷，實在是原告公司並無該項交易發生，只是原告負賣人之配偶洪崑章替友人訂貨，並居間轉付貨款而已。

⒉被告機關在引用財政部賦稅署稽核組談話紀錄時，其關於資金流程，僅查得原告公司負賣人之帳戶有九二九、九七○元可疑金額，便據以認定與漏進漏銷有關，此金額與所主張漏進漏銷之金額相去甚遠，何以稽徵機關在以資金流程佐證時，金額如此寬鬆，而老百姓要證明資金流程時是非常嚴苛。

㈢被告機關就原告漏銷部份，課以五倍之罰鍰，有違財政部所作函釋：財政部於民國八十六年八月十六日台財稅第八六一九一二二八○號函發布修正稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表中闡明以其前手開立之統一發票，交付與實際交易之買受人，而未依規定開立統一發票者，應按所漏稅額處三倍罰鍰，何以原告被處以五倍之多。以上所陳，均屬事實，懇請鈞院判決如訴之聲明，以資救濟。

乙、被告主張：

㈠本案違章事實，有財政部八十七年六月三日台財稅第八七二○三六八三○號函檢附稽核報告節略及有關事證資料，原告案關人員維樹公司負責人黃國慶八十七年五月十二日於財政部賦稅署稽核組所作談話紀錄、原告公司負責人甲○○○之配偶洪崑章於八十七年三月三十日及諻星電器有限公司（以下稱諻星公司）前負責人卓泉星八十七年一月六日於財政部賦稅署稽核組所作之談話紀錄、上開公司書立說明書、原告公司書立說明書等影本資料附卷可稽，其違章事證明確，洵堪認定，且為原告所不否認。被告機關就原告上開違章行為同時觸犯租稅行為罰及漏稅罰，已採擇一從重之漏稅罰處罰，合先陳明。

㈡本案依財政部賦稅署稽核組補充意見所述：按諻星公司前負責人卓泉星主張八十四年度銷售電器產品給維樹公司均是原告公司洪崑章向該公司訂貨，貨品依洪崑章之指示運送到基隆碼頭，銷售後一星期後向洪崑章收取貨款，洪崑章再向維樹公司收取支票貨款或請維樹公司電匯給洪崑章。前述諻星公司前負責人卓泉星及原告負責人甲○○○之配偶洪崑章等二人之證詞，可知原告向諻星公司購買電器是以一星期之票期支付，而維樹公司負責人黃國慶則以支票或現金付給洪崑章，並承認有漏進漏銷之違章情節，又諻星公司前負責人卓泉星、原告負責人甲○○○之配偶洪崑章及維樹公司負責人黃國慶等三人均對於八十四年度維樹公司取得諻星公司之進貨發票金額計一、七三二、六二七元之交易流程，係經原告銷售之電器用品，而請諻星公司將發票開立給維樹公司，均坦承並書立說明書在案。至原告主張只是代為訂貨並居間轉付貨款而已云云，惟並未檢附相關具體事證供核，空言主張，自難採信。且依行政法院三十六年度判字第十六號判例：「當事人主張事實，須負舉證責任，倘其所提出之證據，不足為主張事實之證明，自不能認其主張之事實為真實。」本案原告之主張既乏佐證資料，自不能認為真實。綜上所述，本件原告漏開立統一發票並漏申報銷售額及未依規定取得他人憑證之違章情事，至臻明確，原處分據以補稅裁罰，洵屬有據。

㈢至原告主張其進項稅額及銷項稅額同為八六、六三一元，營業稅漏稅額為零乙節，經查原告於購進貨物或勞務時既未依營業稅法第十九條第一項第一款規定取得並保存憑證。另查營業稅法第三十五條規定，營業人之進項稅額准予扣抵或退還，應以已申報者為前提。且依營業稅法第十九條及三十三條規定，原告既未依規定申報銷售額，亦未取得合法進項憑證，即無進項稅額可扣抵銷項稅額，更不能按銷項稅額扣減推計方法計算之進項稅額之餘額核認其漏稅額。原告誤以本件雖未取得進項憑證，依營業稅法第四十三條第一項第四款規定以查得之漏報銷售額計算之銷項稅額，仍得扣減依查得之漏報進貨額計算之進項稅額後之餘額作為原告應納營業稅額，顯係曲解法令，敬祈大院亮察。

㈣再查，據司法院釋字第五○三號解釋中所附曾大法官華松提出之協同意見書：「

二、實體方面：『一事不再罰』或『一事不二罰』原則，就行政制裁而言，係指違法行為人之同一違法行為，亦即其基於單一之決定，或自然意義下之單一行為，違反數個法律；其與通常複數之違反行政義務行為，係由於各別之決意或自然意義下之複數行為有別，不得以同一事實和同一依據，給予兩次以上行政處罰。反之，為達行政『合目的性』之要求，遇有數個違反行政義務之行為，應分別處罰。例如：營業人進貨未依規定取得進貨憑證，並於銷貨時漏開統一發票之漏進漏銷事件，其銷貨漏開統一發票部分，同時違反稅捐稽徵法第四十四條關於應給與他人憑證而未給（依查明認定之總額，處百分之五罰鍰之行為罰），及營業稅法第五十一條第三款短報或漏報銷售額（處漏稅額一倍至十倍罰鍰之漏稅罰），因係同一違法行為，自應擇一從重處罰。至其進貨未依規定取得進貨憑證部分，因其係由於各別之決意或自然意義下之複數行為，自仍應依稅捐稽徵法第四十四條關於應自他人取得憑證而未取得，處以經查明認定總額百分之五罰鍰之行為罰。乃因進貨未依規定取得憑證，因素至多，其與銷貨漏開統一發票及應給與他人憑證而未給與，非有必然關連所致；．．．」綜上，原核定補徵稅額及罰鍰處分，揆諸首揭法條、財政部函釋規定及司法院解釋意旨並無不合。惟查，此類違章案件依據稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表規定，漏報銷售額者，以其前手開立之統一發票，交付與實際交易之買受人，而未依規定開立統一發票者，應按所漏稅額處三倍罰鍰。查本案原告係向諻星公司進貨，再依原告之指示交付予維樹公司，符合上開參考表規定，經審酌原告之違章情節，本件處罰金額應可酌情改按所漏稅額處三倍罰鍰，是原漏稅罰鍰處分應更正為二五九、八○○元（計至百元為止），合計應處罰鍰應更正為三四六、四三一元。綜上論結，本件為此請求判決如被告答辯之聲明。

理由

一、按行為時營業稅法第三十二條第一項前段規定：「營業人銷售貨物或勞務，應依本法營業人開立銷售憑證時限表規定之時限，開立統一發票交付買受人。」，同法第三十五條第一項規定：「營業人除本法另有規定外，不論有無銷售額，應以每二月為一期，於次期開始十五日內，填具規定格式之申報書，檢附．．．，向主管稽徵機關申報銷售額、應納或溢付營業稅額。其有應納營業稅額者，應先向公庫繳納後，檢同繳納收據一併申報。」同法第四十三條第一項第四款規定：「營業人有左列情形之一者，主管稽徵機關得依照查得之資料，核定其銷售額及應納稅額並補徵之：四、短報、漏報銷售額者。」同法第五十一條第三款規定：「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業：三、短報或漏報銷售額者。」同法施行細則第五十二條第二項第一款規定：「本法第五十一條各款之漏稅額，依左列規定認定之：一、第一款至第四款，以核定之銷售額．．．依規定稅率計算之稅額為漏稅額。」稅捐稽徵法第四十四條規定：「依「對外營業事項之發生，營利事業應於發生時自他人取得原始憑證，如進貨發票，或給與他人原始憑證，如銷貨發票。．．．」

二、本件原處分機關以原告涉嫌於八十四年度銷貨金額計一、七三二、六二七元（不含稅），漏開統一發票並漏報銷售額，逃漏營業稅八六、六三一元，及八十四年進貨金額計一、七三二、六二七元（不含稅），未依規定取得憑證，就銷售未依規定開立發票並漏報銷售額部分，核定補徵營業稅八六、六三一元，並按所漏稅額八六、六三一元處五倍之罰鍰計四三三、一○○元（計至百元止）；進貨未依規定取得憑證部分，按其未依規定取得憑證之總額一、七三二、六二七處百分之五罰鍰計八六、六三一元，合計處罰鍰五一九、七三一元。原處分機關據以論定原告上開違章事實，無非係以維樹公司負責人黃國慶八十七年五月十二日、原告公司負責人甲○○○之配偶洪崑章於八十七年三月三十日及諻星公司前負責人卓泉星八十七年一月六日於財政部賦稅署稽核組所作之談話紀錄、上開公司書立說明書及原告公司書立說明書等資料為證，其論事用法，固非無據。惟查：依諻星公司前負責人卓泉星八十七年一月六日於財政部賦稅署稽核組所作之談話中陳稱：「本公司八十四年度銷售給維樹有限公司之電器產品，均是洪崑章向本公司訂貨，貨品依洪崑章之指示，大部分均送到基隆碼頭，銷貨出去後，大約一星期就可以向向洪崑章收款，‧‧。」、「八十四年度洪崑章向本公司訂貨，其貨品交給維樹有限公司就依洪君之指示將發票開立給維樹有限公司，然後向洪崑章請款。」等語；另洪崑章於八十七年三月三十日陳稱：「因我與諻星電器有限公司之卓泉星是十多年之好友，而維樹有限公司因有需要此類產品，且人又常在馬祖，故此部分產品才由我幫他購買，收付金額與發票金額相符，互相幫忙並無賺取差價。」等語；有二開談話筆錄影本二份在卷足憑。足認本件系爭產品，係由洪崑章本人向諻星公司訂貨，而貨品送到基隆碼頭後，即由銷貨出去後，即由維樹公司派員取回；查本件漏進、漏銷之金額同為一、七三二、六二七元（不含稅），若原告之進貨、銷貨皆為同一批同一數量之貨品，則原告豈非無利可圖而有違商場常態？況系爭貨品係電器產品，而原告所從事裝璜工程，亦與電器產品之買賣有間，且貨品僅送至碼頭，並非送至買受人之營業場所，此亦與一般買賣交易習慣有間；從而原告主張原告公司並無該項交易發生，只是洪崑章個人替友人訂貨，並居間轉付貨款等語，應可信實。縱使被告欲對中介者課徵營業稅，亦應係針對佣金收入之部分課徵；惟查本件進貨、銷貨之金額均為一、七三二、六二七元（不含稅），並無佣金之所得，是若對於此部分課稅，依法亦難有據。

三、綜上所述，原處分僅以財政部八十七年六月三日台財稅第八七二○三六八三○號函暨所附稽核報告節略及諻星公司、維樹公司與原告之談話紀錄、承認違章之說明書等為由，即認定原告，就銷售未依規定開立發票並漏報銷售額部分，核定補徵營業稅八六、六三一元，並按所漏稅額八六、六三一元處五倍之罰鍰計四三三、一○○元；進貨未依規定取得憑證部分，按其未依規定取得憑證之總額一、七

三二、六二七處百分之五罰鍰計八六、六三一元，合計處罰鍰五一九、七三一元，尚嫌率斷；原告據以指摘，尚非無據。則原處分既有違誤之處，訴願決定未予以糾正，亦非妥適。原告訴請撤銷原處分（含復查決定）及訴願決定，即屬有理，爰由本院予以撤銷。

據上論結，本件原告之訴為有理由，爰依行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如主文。

臺 北 高 等 行 政 法 院 第 七 庭審 判 長 法 官　鄭　小　康