臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)九十二年度簡字第八六○號

臺北高等行政法院判決　　　　　　　　　　　　　　　九十二年度簡字第八六○號

原告

銘月建設有限公司

代表人

甲○○

訴訟代理人

丙○○

被告

財政部臺灣省北區國稅局

代表人

林吉昌（局長）

訴訟代理人

乙○○

右當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國九十二年十一月二十七日台財訴

字第○九二○○五四七九五號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：

主文

事實

一、事實概要：原告之負責人甲○○與其配偶丙○○所有坐落花蓮縣花蓮市○○段一二六二地號土地，分別與其子趙國權等三人之名義為起造人，興建九層計十八戶房屋乙棟（建物門牌：花蓮縣花蓮市○○路二十六號、二十八號），其中十戶已於八十五年間訂約出售，原告於八十六年三月十七日申報繳納營業稅；惟其於八十六年間於花蓮縣稅捐稽徵處查獲日（調查基準日為八十六年七月二十六日）亦已出售兩戶，銷售額計新台幣（下同）二、三八○、九五二元，遲至八十六年十二月一日始開立統一發票，並於八十七年一月十六日補繳營業稅一一九、○四八元，花蓮縣稅捐稽徵處以其未符合稅捐稽徵法第四十八條之一自動補報補繳免罰之規定，乃按所漏稅額一一九、○四八元處以三倍之罰鍰計三五七、一○○元（計至百元止）；另六戶供起造人自住部分，花蓮縣稅捐稽徵處依營業稅法第三條第三項視為銷售貨物之規定，核定銷售額計一○、九九五、六二三元，除補徵營業稅五四九、七八一元外，並按所漏稅額五四九、七八一元處以五倍之罰鍰計二、七四八、九○○元（計至百元止）。原告不服，循序訴經財政部八十九年三月二十四日台財訴第0000000000號訴願決定，將原處分撤銷，著由花蓮縣稅捐稽徵處另為適法之處分。嗣經花蓮縣稅捐稽徵處重核復查決定，准予系爭第一、二、三層建屋部分，原處分補徵營業稅三九三、九八八元及罰鍰一、九六

九、九○○元部分撤銷，其餘維持原核定。原告猶表不服，乃循序提起訴願外，復於八十九年十二月二十日主張與系爭房屋同時建造，且情狀相同之坐落花蓮縣花蓮市○○路三十二號房屋，即適用財政部八十一年一月三十一日台財稅第八一一六五七九五六號函釋意旨，免辦營業登記及繳納營業稅。系爭房屋係由原告之負責人甲○○與其配偶丙○○以共有並持有一年以上之自用土地，經報請花蓮縣政府准予拆除改建，其房屋建造執照係以個人名義申請，依財政部八十一年一月三十一日台財稅第000000000號函釋意旨，可免辦營業登記及免課營業稅。原告認係因花蓮縣稅捐稽徵處適用法令錯誤，違反前開函釋意旨，惡意輔導而設立，致溢繳營業稅四八、七一九元，依稅捐稽徵法第二十八條規定向花蓮縣稅捐稽徵處申請退還。經花蓮縣稅捐稽徵處以八十九年十二月二十七日八九花稅法字第五二五○六函復略以，原告對核定營業稅額不服乙案，既由原告提起訴願中，全案請循行政救濟程序辦理。原告不服，復於九十年一月四日向花蓮縣稅捐稽徵處提出申請，案經花蓮縣稅捐稽徵處再以九十年一月十日（九十）花稅法字第七九○號函復略以，原告申請退還稅款屬原處分爭訟內容之一部份，既由原告提起訴願中，全案宜循行政救濟程序辦理。原告不服，遂於九十年一月十八日提起訴願，並經財政部九十二年五月八日台財訴字第○九○○○一二○一九號訴願決定，原處分（花蓮縣稅捐稽徵處九十年一月十日（九十）花稅法字第七九○號函）撤銷，囑由原處分機關另為處分。嗣經被告機關於九十二年七月十日以北區國稅花縣三字第○九二○○○七一八七號函復原告略以，本件原告系爭已繳納之營業稅四八、七一九元，係原告出售坐落花蓮縣花蓮市○○段一二六二地號土地地上建築改良物為花蓮縣花蓮市○○路二十六號、二十八號四樓之三及六樓之一等二戶，於八十六年十二月一日開立統一發票，銷售額計二、三八○、九五二元，稅額一一九、○四八元，減除留抵稅額七○、三二九元，於次年元月十六日報繳之營業稅，非屬稅捐稽徵法第二十八條規定因適用法令錯誤或計算錯誤而溢繳稅款之情事，否准原告所請；原告不服，復向財政部提起訴願，亦遭駁回，遂向本院提起行政訴訟。

二、兩造主張：

甲、原告起訴意旨略謂：

㈠本件係甲○○以個人名義與配偶丙○○，以兩人共有自有土地房屋，拆除改建房屋部分出售，依據建造執照所附之起造人名冊，其中一至三層分四間，起造人為丙○○，四層兩間及九層兩間起造人為甲○○，餘五層至八層計分八間，起造人為次子趙國權，其出售等行為均係個人名義，與原告公司毫無關係，依據經濟部核發之公司執照，其登記日期為八十四年六月六日始有其權利義務，據此足證案繫房屋與原告公司無關應屬實在。依司法院釋字第四二○號解釋以實質課稅原則，本件之納稅義務人應為丙○○個人名義，而原處分卻以無關之原告公司為課稅主體，其處分錯誤至為明顯。至於如何牽涉原告乃因與委建商皇圖公司於八十四年完工之際，請教當時之花蓮縣稅捐處稅務員趙寅州之輔導，除遵其教唆設立原告公司抗辯產權過戶糾紛之外，及開立發票等代起造人可節稅，如此看來，其輔導應為適用法令錯誤，如就原告公司自動報繳稅捐而言，房地主本自地危屋改建，付訖工程價金，皇圖建設公司為承攬人，而非原告公司，亦為適用法令錯誤，應無疑義，故依稅捐稽徵法第二十八條規定，申請退還所繳納之稅款四八七九六元，亦為適法。

㈡本件案繫房屋確係甲○○與丙○○個人名義所興建與出售，原告公司設立於八十四年六月六日始有權利義務，根本與本件並無關係，被告於九十二年十月十五日訴字二六二六號第七頁自承認有銘月建設有限公司八十四年十月十一日發包承建四至八層房屋，原處分卻以原告公司為納稅義務人，課徵營業稅及罰鍰，有違背租稅法律主義，實質課稅原則，實為適用法規錯誤。爰請求撤銷原處分、訴願決定，且被告退還原告所繳納之稅款四八九七六元。

乙、被告答辯意旨略謂：

㈠本件系爭已繳納營業稅四八、七一九元，係原告出售座落花蓮縣花蓮市○○段一二六地號土地地上建物四樓之三及六樓之一等二戶，於八十六年十二月一日開立統一發票，銷售額計二、三八○、九五二元，稅額一一九、○四八元，減除留抵稅額七○、三二九元後，依營業稅法第三十五條第一項規定，於次年一月十五日申報繳納之營業稅，無稅捐稽徵法第二十八條規定所示因適用法令錯誤或計算錯誤而溢繳稅款之情事。

㈡原告訴稱系爭土地花蓮市○○段一二六地號土地地上建物建造執照起造人，均為原告之負責人與其配偶丙○○及其子趙國權三人個人名義所建造及出售，與原告無關，有關稅捐之課徵，應以個人為課稅主體，實為課稅主體錯誤。另系爭房屋係由原告負責人與其配偶，以其共有並持有一年以上之自用土地，奉准拆除改建房屋出售，依財政部八十一年一月三十一日台財稅第000000000號函意旨，可免辦營業登記及免課徵營業稅。原告認係因花蓮縣稅捐稽徵處誤將趙建民等人拆除改建房屋出售，視為原告建屋出售，錯誤輔導唆使辦理營業登記，而後課徵營業稅及罰鍰，應為適用法令錯誤；及花蓮縣稅捐稽徵處違法報准財政部禁止財產轉移及限制出境，致使信譽破產、精神蒙受損害，請求賠償等，均係原告不服原處分（八十九年十月二十七日花稅法字第一四二○八號復查決定）所作之陳述，原告訴經財政部九十二年五月六日台財訴字第○九○○○○二○二六號訴願決定駁回後，業已依行政訴訟法提起行政訴訟審理中，非屬本案範疇。

㈢原告提出之補充理由均無新事證，所主張「處分書」、「復查決定書」及系爭房屋之出資為丙○○等均屬原處分（八十九年十月二十七日花稅法字第一四二○八號復查決定）範疇，已另案提起行政訴訟審理中；另系爭已繳納營業稅四八、七一九元，訴稱花蓮縣稅捐處錯誤輔導所致，及遭禁止財產移轉和限制出境，請求賠償等，本局業於九十三年一月十九日以北區稅審四字第○九三一○○二○五一號函答辯在案。

㈣綜上，爰請求駁回原告之訴。

理由

一、按「納稅義務人對於因適用法令錯誤或計算錯誤溢繳之稅款，得自繳納之日起五年內提出具體證明，申請退還；逾期未申請者，不得再行申請。」為稅捐稽徵法第二十八條所明定。次按「在中華民國境內銷售貨物或勞務及進口貨物，均應依本法規定課徵營業稅。」、「營業稅之納稅義務人如左：一、銷售貨物或勞務之營業人。…」及「營業人除本法另有規定外，不論有無銷售額，應以每二月為一期，於次期開始十五日內，填具規定格式之申報書，檢附退抵稅款及其他有關文件，向主管稽徵機關申報銷售額、應納或溢付營業稅額。其有應納營業稅者，應向公庫繳納後，檢同繳納收據一併申報。」為行為時營業稅法（下稱營業稅法）第一條、第二條及第三十五條第一項所明定。

二、本件係原告之負責人甲○○與其配偶丙○○所有系爭土地，分別與其子趙國權等三人之名義為起造人，興建九層計十八戶房屋乙棟，其中十戶已於八十五年間訂約出售，原告於八十六年三月十七日申報繳納營業稅；惟其於八十六年間於花蓮縣稅捐稽徵處查獲日（調查基準日為八十六年七月二十六日）亦已出售兩戶，銷售額計二、三八○、九五二元，遲至八十六年十二月一日始開立統一發票，並於八十七年一月十六日補繳營業稅一一九、○四八元，花蓮縣稅捐稽徵處以其未符合稅捐稽徵法第四十八條之一自動補報補繳免罰之規定，乃按所漏稅額一一九、○四八元處以三倍之罰鍰計三五七、一○○元；另六戶供起造人自住部分，花蓮縣稅捐稽徵處依營業稅法第三條第三項視為銷售貨物之規定，核定銷售額計一○、九九五、六二三元，除補徵營業稅五四九、七八一元外，並按所漏稅額五四九、七八一元處以五倍之罰鍰計二、七四八、九○○元。原告不服，提起訴願，訴願決定將原處分撤銷，囑另為處分。嗣經復查決定，准予系爭第一、二、三層建屋部分，原處分補徵營業稅三九三、九八八元及罰鍰一，九六九、九○○元部分撤銷，其餘維持原核定。原告猶表不服，除經由花蓮縣稅捐稽徵處向財政部提起訴願外，並主張因花蓮縣稅捐稽徵處適用法令錯誤，違反前開函釋意旨，惡意輔導而設立，致溢繳營業稅四八、七一九元，依稅捐稽徵法第二十八條規定，申請退還所繳營業稅額四八、七一九元，為原處分機關所否准。原告不服，則主張本件係甲○○以個人名義與配偶丙○○，以兩人共有自有土地房屋，拆除改建房屋部分出售，依據建造執照所附之起造人名冊，其中一至三層分四間，起造人為丙○○，四層兩間及九層兩間起造人為甲○○，餘五層至八層計分八間，起造人為次子趙國權，其出售等行為均係個人名義，與銘月建設有限公司毫無關係，依據經濟部核發之公司執照，其登記日期為八十四年六月六日始有其權利義務，據此足證案繫房屋與原告公司無關應屬實在；本件皇圖建設公司為承攬人，而非原告公司，亦為適用法令錯誤，應無疑義，故依稅捐稽徵法第二十八條規定，申請退還所繳納之稅款四八七九六元，亦為適法云云，資為抗辯。

三、關於系爭四樓之三、六樓之一兩戶房屋部分，經查：

㈠系爭房屋係於八十二年十一月五日取得建房執照，核准自八十三年八月二日開工興建，至八十五年五月三日取得建物使用執照之事實，此有房屋建造執照、房屋使用執照等影本各一紙在卷足憑，且為原告所不爭執，洵堪認定。

㈡原告於八十四年五月二十五日始取得建設公司核准設立登記，而於同年六月六日取得營利事業登記，有經濟部所核發公司執照、花蓮縣政府營業事業登記證等影本各一紙在卷可考；本件系爭房屋起造人雖甲○○、丙○○、趙國權均為該公司股東成員，然趙國權於八十六年八月八日於原處分機關陳稱略以：「‧‧，本案的確係以個人名義登記為起造人，當初因為建屋開工時間急迫，本想設立建設公司以公司名義登記為房屋起造人，無奈開工過於急迫，遂先以丙○○，甲○○及本人的名義登記為起造人，申請建造相關事宜，俟建物建造完竣，建設公司辦竣設立登記（負責人為甲○○）後，再以銘月建設有限公司名義出售給何寶玉等十戶。」等語；又系爭建四樓之三、六樓之一兩戶，分別於八十六年五月十二日及同年三月二十日辦理所有權移轉登記，惟該兩戶統一發票金額二、五○○、○○○元（銷售額：二、三八○、九五二元，稅額：一一九、○四八元）遲至調查基準日（八十六年七月二十六日）後，即八十六年十二月一日始以原告公司開立統一發票，補報補繳營業稅額，亦有營業人使用二聯式統一發票明細表在卷可考，且為原告所不爭執；足認系爭四樓之三、六樓之一兩戶房屋，雖以以個人名義登記為起造人而與建，然係以原告公司名義而銷售。

㈢按「．．．（一）建屋出售者，除土地所有權人以持有一年以上之自用住宅用地，拆除改建房屋出售，應按其出售房屋之所得課徵綜合所得稅外，均應依法辦理營業登記，並課徵營業稅及營利事業所得稅。．．．五、本函發布日前，營業人假借（利用）個人名義建屋出售者，稽徵機關仍應依照本部八十年七月十日台財稅第八○一二五○七四二號函規定，加強查核，賡續辦理。六、至本部七十三年五月二十八日台財稅第五三八七五號函，有關個人出資建屋出售，其財產交易所得計課綜合所得稅之規定，適用之範圍，自本函發布日起，應以依本函規定免辦營業登記並免課徵營業稅及營利事業所得稅者為限。」、「．．．說明：二、自本函發布日起，經建築主管機關核發建造執照之合建分屋案件，除提供土地之所有權人係屬個人，且係以持有一年以上之自用住宅用地與建設公司合建並出售分得之房屋者，可免辦營業登記，按其出售房屋之所得課徵綜合所得稅外，其餘提供土地合建者出售分得之房屋，均應依法辦理營業登記，課徵營業稅及營利事業所得稅。三、前項所稱『持有一年以上』係指自戶籍遷入日至房屋核准拆除日屆滿一年，或自戶籍遷入日至建造執照核發日屆滿一年而言，所稱『自用住宅用地』，係指土地稅法第九條規定之自用住宅用地，且都市土地未超過三公畝或非都市土地未超過七公畝者為限，其用地超過上項標準者，應依照規定辦理營業登記。四、與建設公司合建分屋之地主如非屬前述以持有一年以上之自用住宅用地與建設公司合建者，其分得之房屋迄未出售亦未辦理營業登記者，稽徵機關應予列管。」，分別為財政部八十一年元月三十一日台財稅第000000000號及八十四年三月二十二日台財稅第八四一六○一一二二號函釋之見解。查系爭四樓之三、六樓之一兩戶房屋，分別於八十六年五月十二日及同年三月二十日辦理所有權移轉登記，並經原告依法開立統一發票，申報銷售額及繳納營業稅額，已如上述；是其為原告所興建甚明：又原告係法人組織，登記之股東除丙○○、甲○○、趙國權外，尚有其他成員即趙家麟及潘阿添等人，法人之權利義務自不相同。另揆諸丙○○與皇圖公司負責人黃壽皇所立和解書內容所載，丙○○原與以建屋租售為業之皇圖公司訂約興建房屋，原告公司成立後並與昌暉營造有限公司於八十四年訂立工程合約，於建造完成取得使用執照（八十五年五月三日）後，系爭第四至第八樓隨即陸續出售移轉，依建物登記簿謄本記載移轉發生原因日期自八十五年六月二十四日至八十六年四月十六日，雖經原處分機關函請原告提示興建契約，惟仍未提示相關資料供原處分機關查核。從而原處分機關以系爭二戶房屋，係於八十六年十二月一日開立統一發票，銷售額計二、三八○、九五二元，稅額一一九、○四八元，減除留抵稅額七○、三二九元，於次年元月十六日所繳納營業稅四八、七一九元，並無稅捐稽徵法第二十八條規定因適用法令錯誤或計算錯誤而溢繳稅款之情事，而否准原告所請，原處分依法自無不合。

四、綜上所述，原處分依法並無不合，訴願決定予以維持，亦無違誤；原告訴請撤銷原處分、訴願決定，並請求被告退還原告所繳納之稅款四八九七六元，為無理由，應予駁回。

五、本件事證已明，兩造其餘主張或答辯，已與本院判決結果無涉，爰毋庸一一論列，併此敘明。

據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二百三十六條、第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段，判決如主文。

臺 北 高 等 行 政 法 院 第 七 庭