臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)九十二年度訴字第一三九八號

臺北高等行政法院判決　　　　　　　　　　　　　　九十二年度訴字第一三九八號

原告

新電興業股份有限公司

代表人

甲○○

被告

財政部臺灣省北區國稅局

代表人

林吉昌（局長）

訴訟代理人

乙○○

右當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國九十二年一月二十八日

台財訴字第○九一○○四一八○八號訴願決定（案號：第00000000號），提

起行政訴訟。本院判決如左：

主文

事實

事實概要：原告民國（下同）八十四年度營利事業所得稅結算申報案，原列報全年所得額新台幣（下同）二八二、一五○元，並經被告書面審查暫行核定全年所得額為二八二、三三○元在案，嗣經法務部調查局台北縣調查站（下稱台北縣調查站）查獲李文鑫集團申報或簽證案件，乃將查扣資料移送被告審理，經通知原告提示帳證供核，因原告逾期未提示，遂依所得稅法第八十三條之規定按同業利潤標準核定營業淨利為九、○八五、八九四元，加計非營業收入三一、六二八元，核定全年所得額為九、一一七、五二二元，原告對依同業利潤標準核定其全年所得額表示不服，主張其帳簿憑證已在被告云云，申請復查結果，經被告以九十一年四月三十日北區國稅法字第○九一○○○九二八六號復查決定，維持原核定，提起訴願，仍遭決定駁回，遂向本院提起行政訴訟。

兩造聲明：

㈠原告聲明：（原告經通知未到庭，依其起訴狀聲明）訴願決定及原處分均撤銷。

㈡被告聲明：駁回原告之訴。兩造之爭點：原告主張被告與台北縣調查站查扣帳證資料過程，明顯違法，又被告以原告未提示帳證供核，逕按同業利潤標準核定所得額，亦有違誤，是否可採？

㈠原告主張：

⒈按「人民有依法律納稅之義務。」、「左列事項應以法律定之：……二、關於人民之權利、義務者。…」、「法規命令之內容應明列其法律授權之依據，並不得逾越法律授權之範圍與立法精神。」、「行政機關作成限制或剝奪人民自由或權利之行政處分前，：：應給予該處分相對人陳述意見之機會。」分別為憲法第十九條、中央法規標準法第五條第二項、行政程序法第一百五十條第二項、第一百零二條第二項所明定。次按「凡實施商業會計法之營利事業，應依左列規定設置帳簿：……二、製造業：（一）日記簿（二）總分類帳（三）原物料明細帳（或稱材料明細帳）（四）在製品明細帳（六）生產日報表（七）其他必要輔助帳簿。」、「對外營業事項之發生，營利事業應於發生時，自他人取得原始憑證……或給予他人原始憑證……。前項所稱營業事項，包括營利事業之貨物、資產、勞務等交易事項。內部會計事項，應有載明事實、金額、立據日期及立據人簽章之內部憑證，以資證明。」為稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第二條第二款、第二十一條所明定。復按「經稽徵機關書面審核核定之營利事業所得稅結算申報案件，均應列入抽查，其範圍如左：

一、會計師查核簽證申報案件，經書面審核核定者。」、「稽徵機關應就每年書面審核核定之案件，採隨機選樣方式抽查百分之十。但左列案件必須抽查：……六、其他經財政部或稽徵機關首長指定應予抽查者。」、「依前條規定應行抽查之案件，其經會計師查核簽證者，稽徵機關應通知代理會計師向委託人調取帳簿文據查核，但不得以電話或口頭通知。經依前項通知而逾期未提送，或因該代理會計師喪失稅務代理人資格，或其他原因致無法通知者，稽徵機關得直接向該事業調取帳簿文據查核。」為營利事業所得稅結算申報書面審核案件抽查辦法第三條第一款、第四條第六款、第五條所明定。末按「扣押，應制作收據，詳記扣押物之名目，付與所有人、持有人或保管人。」、「行搜索或扣押之日、時及處所，應通知前二項得在場之人。」亦為刑事訴訟法第一百三十九條第一項、第一百五十條第三項所明定。

⒉原告係殷實之營利事業，均依稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第二條第二款之規定設置帳簿，於對外營業事項發生時，即依同法第二十一條之規定，給予他人原始憑證或自他人取得原始憑證，內部會計事項，亦有載明事實、金額、立據日期及立據人簽章之內部憑證，以資證明。辨理各年度營利事業所得稅結算申報均委託會計師查核簽證申報在案，特予合先敘明。查本件台北縣調查站及被告，於查扣過程，其查扣之封箱、開箱均未會同原告或律師到場，明顯違反法律程序正當原則，且台北縣調查站制作之收據，僅約略記載營利事業名稱、查扣年度及課稅資料一箱或一袋，核與上開刑事訴訟法第一百三十九條第一項、第一百五十條第三項之規定有違，明顯違反行政機關依法行政原則，致原告當年度帳證文據於被告電話通知領回時，始發現部分進項憑證、帳證資料遺漏，被告明知帳證文據已由台北縣調查站查扣後，移送被告審理，仍假前開營利事業所得稅結算申報書面審核案件抽查辦法第三條第一款、第四條第六款、第五條之規定抽查，通知原告如期提示帳證文據備查，復以未如期提示帳冊，依所得稅法第八十三條規定，按同業利潤標準核定原告當年度所得額為九、一一七、五二二元，綜上，被告稅捐之核定明顯違反法律程序正當原則、依法行政原則、對原告有利不利應一律注意原則，及社會經驗法則。

⒊本件被告以營利事業所得稅結算申報書面審核案件抽查辦法第三條第一款，第四條第六款、第五條之規定，對原告行事實上之抽查，經查核辦法並無法律授權之依據，且逾越法律授權之範圍與立法精神。核與前開憲法第十九條、中央法規標準法第五條第二項、行政程序法第一百五十條第二項、第一百零二條第二項之規定不符，即就以營利事業所得稅查核準則（下稱查核準則）亦無法律授權之依據，且逾越法律授權之範圍與立法精神。試問被告核課稅捐之依據為何？於查核過程亦無法給予原告陳述意見機否會，是有違行政程序之規定？

㈡被告主張：

⒈本件原告八十四年度營利事業所得稅結算申報，原經被告審查暫行核定在案。嗣經台北縣調查站查獲李文鑫集團簽證或申報案件涉有逃漏稅捐之嫌，乃將查扣資料（其袋內資料僅含手稿損益表，並無帳簿）發交被告審理，因查扣資料袋僅手稿資料，無法查核，被告遂據財政部賦稅署八十七年七月二十三日台稅一發第八七一九五六一九七號函決議，通知原告提示帳證文據供核，惟原告逾期仍未能提示乃依所得稅法第八十三條規定，按同業利潤標準淨利率百分之十（行業代號：三一七二－一一），核定營業淨利為九、○八五、八九四元，加計非營業收入三一、六二八元，核定全年所得額為九、一一七、五二二元。原告對依同業利潤標準核定其全年所得額表示不服，主張其帳簿憑證已在被告云云，申請復查。經查本件查扣資料袋僅有手稿資料，並無原告八十四年度帳簿憑證，復經雙掛號通知原告於九十年八月三日提示有關證明所得額之帳簿、文據供核，取有原告蓋章收受之雙掛號郵件回執附案可稽，惟原告逾期仍未提示帳證供核，遂予維持。

⒉原告不服，主張其八十三年度營利事業所得稅結算申報案件已依查帳辦法委由劉美蘭會計師查核簽證，……，嗣因文昇會計師事務所之負責人涉嫌違章，原告送查之帳冊憑證，遭調查單位查扣，惟未依程序編製清單細目，亦未通知原告清點，今帳冊憑證斷簡殘篇無法窺見其原貌，依查核準則第十一條，調查單位係屬公務單位無庸置疑，此時因公調閱以致滅失，當然適用查核準則第十一條第三項，按前三年核定平均純益率核定當年度所得額，提起訴願，經財政部訴願決定以原告於會計師查核簽證申報完竣後，應將帳簿憑證留置於營業場所，以備主管稽徵機關隨時查核，始為適法。又李文鑫集團涉嫌幫助他人逃漏稅不法案件，遭臺北縣調查站於八十六年九月三日及同年十月一日搜索李文鑫所屬之新聯會計師事務所，查扣其簽證廠商涉嫌逃漏稅之帳證資料，經該會計師事務所負責人林文忠到案會同該單位及被告人員共同啟封並製作啟封筆錄與扣押物明細表，並經林文忠全程在場認證無誤，因本件查扣資料袋僅有手稿資料，並無任何帳證，無法據以查核，被告通知原告提示帳簿文據供核，於法並無不合。又原告並未提示其因「遭受不可抗力災害損失」或「有關機關因公調閱」，以致滅失之具體事證以實其說，參據最高行政法院（八十九年七月一日改制前為行政法院）八十八年度判字第三二九八號判決：「企業委託代客記帳業記帳，將帳冊存放於業者處，若因代客記帳業涉及違法致業主帳冊遭調查局查封，非屬政府機關因公借閱的範圍」之意旨，及最高行政法院三十六年度判字第十六號：「當事人主張事實應負舉證責任，倘其所提出之證據，不足為主張事實之證明，自不能認其主張之事實為真實。」之判例意旨，原告所稱帳簿憑證遭查扣致斷簡殘篇等情事，自難謂為真實，原告之原始憑證既非因遭受不可抗力之災害或有關機關因公調閱，以致滅失，故不適用查核準則第十一條第二項及第三項規定依前三個年度核定純益率之平均數核定所得額，遂駁回其訴願。

⒊原告仍表不服，主張台北縣調查站及被告於查扣過程，其查扣之封箱、開箱均未會同原告或律師到場，明顯違反法律程序正當原則，且台北縣調查站制作之收據，僅約略記載營利事業名稱、查扣年度及課稅資料一箱或一袋，原告當年度帳證文據於被告電話通知領回時，始發現部分進項憑證、帳證資料遺漏，被告明知帳證文據已由台北縣調查站查扣後，移送被告審理，仍通知原告如期提示帳冊，依所得稅法第八十三條規定，按同業利潤標準核定原告當年度所得額，提起本行政訴訟，查臺北縣調查站於八十六年九月三日搜索李文鑫所屬新聯會計師事務所時，計扣押存放在該事所之千餘家公司證據資料，其中有原告八十四年度報稅資料，查扣後經該所會計師林文忠及被告人員會同啟封製作啟封筆錄與扣押明細，並於八十六年十二月八日八六板肅字第八六一六四五號及八十七年一月二十一日八七板肅字第八七○一一七號函送被告查處，被告就台北縣調查站查扣之原告報稅資料，僅有手稿資料，並無相關帳冊及成本報表等，其相關資料未能正確計算其營利事業所得額，經通知原告檢具完整帳簿憑證供核，惟原告未能提示完整帳簿憑證供核，乃依所得稅法第八十三條第一項規定按同業利潤標準核定並無不妥。而依查核準則第十一條第四項「營利事業之帳簿憑證，除為緊急避免不可抗力災害損失或有關機關因公調閱，或送交稅務代理人查核簽證外，應留置於營業場所。其因攜離營業場所，以致滅失者，該期間所得額，稽徵機關應依所得稅法第八十三條及同法施行細則第八十一條規定，就查得資料或同業利潤標準予以核定。」明定，原告於結算申報後，依法有將帳簿憑證留置於其營業場所之義務，不得任意置放於其他處所，原告違反規定，致無法依限提示相關帳簿文據供核，縱非故意，亦有過失。又李文鑫集團涉及幫助他人逃漏稅捐情事，經台北縣調查站查獲並查扣帳證資料，此乃台北縣調查站為執行公務所行使之強制公權力，而所查扣資料有原告八十四年度報稅資料，僅有手稿資料並無任何帳簿、憑證發交被告，有台北縣調查站八十七年一月廿一日八七板肅字第八七○一一七號函可稽，被告依法調閱原告當（八十四）年度之帳證查核，經通知原告提示帳證文據供核，原告逾期未能提示，是本件原核定乃依所得稅法第八十三條規定，按同業利潤標準核定課稅所得額，依相關規定，並無不合。至原告主張被告以營利事業所得稅結算申報書面審核案件抽查辦法第三條第一款、第四條第六款、第五條之規定，對原告行事實上之抽查，而查核辦法並無法律授權之依據，且逾越法律授權之範圍與立法精神，又查核準則亦無法律授權之依據，且逾越法律授權之範圍與立法精神等語，依稅捐稽徵法第二十一條「…在前項核課期間內，經另發現應徵之稅捐者，仍應依法補徵或並予處罰；在核課期間內未經發現者，以後不得再補稅處罰。」規定，在該條第一項所定之核課期內，經另發現應徵之稅捐者，應依法補徵或並予處罰，逾越核課期間始經發現課徵之稅捐者，不得再補稅處罰，本件原告涉及李文鑫集團幫助他人逃漏稅捐情事，被告於核課期間內，通知原告檢具帳簿憑證供核，原告逾期未提示，乃依所得稅法第八十三條第一項規定，按同業利潤標準核定其營業淨利，依法並無不合。而查核準則係財政部基於財稅主管機關立場，為協助所屬稽徵機關統一營利事業所得稅之調查、核定，依據稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法、商業會計處理準則及其他有關法令規定所訂定之行政命令（九十二年一月十五日公布修正增列所得稅法第八十條第五項，查核準則已為法律授權訂定之法規命令），是為執行所得稅法之相關規定，進而比較相關法條的功能以及在稅法體系中的地位，於查核營利事業所得稅事件時予以適用所得稅法及查核準則之相關規定，尚無違誤。

理由

本件原告經合法通知，未於言詞辯論期日到場，核無行政訴訟法第二百十八條規定準用民事訴訟法第三百八十六條所列各款情形，爰依同法準用民事訴訟法第三百八十五條第一項前段規定，准被告之聲請，由其一造辯論而為判決，合先說明。

按「在前項核課期間內，經另發現應徵之稅捐者，仍應依法補徵或並予處罰；在核課期間內未經發現者，以後不得再補稅處罰。」為稅捐稽徵法第二十一條第二項所規定。又按「稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿、文據；其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。」「本法第八十三條所稱之帳簿文據，其關係所得額之一部或關係課稅年度中某一期間之所得額，而納稅義務人未能提示者，稽徵機關得就該部分依查得之資料或同業利潤標準核定其所得額。」分別為所得稅法第八十三條第一項及同法施行細則第八十一條所明定。所謂未提示，兼指帳簿文據全部未提示，或雖提示而不完全、不健全或不相符者均有其適用，最高行政法院著有六十一年判字第一九八號判例可資參照。復按「帳簿文據，其關係所得額之一部而未能提示者，依所得稅法施行細則第八十一條之規定辦理。但其核定所得額，以不超過當年度全部營業收入淨額依同業利潤標準核定之所得額為限。」「營利事業之帳簿憑證，除為緊急避免不可抗力災害損失或有關機關因公調閱，或送交稅務代理人查核簽證外，應留置於營業場所。其因攜離營業場所，以致滅失者，該期間所得額，稽徵機關應依所得稅法第八十三條及同法施行細則第八十一條規定，就查得資料或同業利潤標準予以核定。其經有關機關因公調閱不能如期提示調查者，並得比照前項規定，先予核定。但營利事業應於調閱機關發還所調閱之帳簿憑證後一個月內，送請稽徵機關查核。」分別為營利事業所得稅查核準則第六條第一項及第十一條第四項所明定。

原告八十四年度營利事業所得稅結算申報案，原列報全年所得額二八二、一五○元，並經被告書面審查暫行核定全年所得額為二八二、三三○元在案，嗣經台北縣調查站查獲李文鑫集團申報或簽證案件，乃將查扣資料移送被告審理，經通知原告提示帳證供核，因原告逾期未提示，遂依所得稅法第八十三條之規定按同業利潤標準核定營業淨利為九、○八五、八九四元，加計非營業收入三一、六二八元，核定全年所得額為九、一一七、五二二元，原告不服，循序申請復查，提起訴願，遞遭決定駁回，復起訴主張被告與台北縣調查站查扣帳證資料過程，明顯違法，又被告以原告未提示帳證供核，逕按同業利潤標準核定所得額，亦有違誤，詳如其起訴狀事實欄所載理由等語。

查原告八十四年度營利事業所得稅結算，委託劉美蘭會計師辦理查核簽證申報，按行業代號三一七二─一一列報全年所得額二八二、一五○元，經被告依書面審查暫行核定全年所得額為二八二、三三○元，並註明在稅捐核課期間內仍得依規定抽查，嗣台北縣調查站查獲李文鑫集團申報或簽證案件，乃將查扣資料移送被告審理，因查扣移送資料僅含手稿損益表，並無帳簿，無法勾稽查核，乃通知原告提示帳證文據供核，惟原告逾期迄未提示，被告按行業代號三一七二─一一之同業利潤標準核定營業淨利為九、○八五、八九四元，加計非營業收入三一、六二八元，核定全年所得額為九、一一七、五二二元（參見原處分卷調整數額報告表），復查階段，原告經通知仍未能提示帳證供查核，復查決定維持原核定，揆諸首揭規定及說明，自無不合。

又台北縣調查站搜索李文鑫所屬新聯會計師事務所（文昇企管顧問公司），查扣其簽證廠商涉嫌逃漏稅之帳證資料，經該會計師事務所負責人林文忠到案，會同被告及台北縣調查站人員共同啟封，並製作啟封筆錄與扣押明細（參見原處分卷第一五六頁至第一六○頁），查扣之原告資料僅有手稿資料，並無相關帳冊報表，原告非搜索扣押處所或在場之人，故被告及台北縣調查站於查扣過程，未通知原告到場，難謂違法。且原告起訴後，經合法通知，未於準備程序及言詞辯論期日到場或提供帳簿文據供核，被告按同業利潤標準核定營業淨利，洵無違誤。

另營利事業所得稅結算申報書面審核案件抽查辦法及營利事業所得稅查核準則，均係財政部基於職權所發布命令，僅屬與執行法律之細節性、技術性之次要事項規定，並經司法院釋字第二四七號解釋，與憲法尚無牴觸，原告訴稱上開辦法、準則，逾越法律授權，顯有誤會，自不足採。

綜上說明，本件被告按同業利潤標準核定原告八十四年度營利事業所得稅之營業淨利，並加計非營業收入後，據以核定全年所得額為九、一一七、五二二元之處分，核無違誤，訴願決定，予以維持，亦無不合，原告起訴意旨，非有理由，應予駁回。

據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第二百十八條、第九十八條第三項前段，民事訴訟法第三百八十五條第一項前段，判決如主文。

臺 北 高 等 行 政 法 院 第 四 庭審 判 長 法 官 王立杰