臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)九十二年度訴字第二五七五號

臺北高等行政法院判決　　　　　　　　　　　　　　九十二年度訴字第二五七五號

原告

鹿橋文化事業股份有限公司

代表人

甲○○

訴訟代理人

丁○○

訴訟代理人

蔡朝安律師

訴訟代理人

朱瑞陽律師

被告

財政部臺北市國稅局

代表人

張盛和（局長）

訴訟代理人

丙○○

　　　　　　　　乙○○

右當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國九十二年四月九日台財訴字第○

九一○○六五九五四號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：

主文

事實

一、事實概要：原告係兼營營業人，於民國八十八年取得太極影音科技股份有限公司及梅捷企業股份有限公司（以下分別稱太極公司、梅捷公司）配發之股利收入計新台幣（以下同）三○、六五○、○○○元（未稅），於八十九年取得太極公司配發之股利收入一一、三二二、○○○元，經原處分機關大安分處查獲其於申報八十八年及八十九年最後一期營業稅時，未依行為時兼營營業人營業稅額計算辦法規定，按當年度不得扣抵比例調整計算應納稅額，致逃漏營業稅五三五、五一五元及二八一、九七四元，審理違章成立。乃核定補徵營業稅額五三五、五一五元及二八一、九七四元，並按其所漏稅額處一倍罰鍰計五三五、五○○元及二八

一、九○○（各計至百元止），原告不服，申請復查，未獲變更，原告仍不服，乃提起訴願，案經訴願決定駁回。原告猶未甘服，遂向本院提起行政訴訟。

二、兩造聲明：

㈠原告聲明：原處分及訴願決定均撤銷。

㈡被告聲明：駁回原告之訴。

三、兩造之主張：

甲、原告主張：

㈠財政部七十七年七月八日台財稅字第一六一一五三九一九號函釋謂：兼營投資業務之營業人於年度中取得之股利，應於年度結束彙總列入當年度後乙期免稅銷售額申報，並依兼營營業人營業稅計算辦法之規定，按當年不得抵扣比例計算調整應納稅額，併同繳納。股利收入有關之進項稅額與免稅貨物或勞務之進項稅額有別，其不得扣抵比例，自應依其法律上性質詳加斟酌，求其適法之計算方法。

㈡就股利收入而言，原非營業稅課徵範圍，為營業人營業以外之收入，如為此收入而有所進貨，繳繳納營業稅，即係營業稅法第十九條第一項第二款首段所定「非供本業及附屬業務使用之貨物或勞務」，其進項稅額不得扣抵銷項稅額。至於與股利收入無關之進項稅額，可否扣抵銷項稅額，更不應因股利收入之多寡而受牽涉。問題之關鍵乃為股利收入而使用之貨物或勞務，為應稅或免稅之銷貨所共用者，其進碩稅額究以如何比例扣抵銷項稅額？唯有此情形始發生適用營業稅額計算辦法判斷其比例多寡之問題。以故，應將購置生產原料或機器等有關之進項稅額與股利收入有關之進項稅額區分，僅就後者與應稅及免稅之銷貨共用部分適用營業稅額計算可扣抵之比例，始屬允當。

㈢再者依兼營營人營業稅額計算辦法第三條「本辦法所稱當期或當年度進項稅額不得扣抵銷項稅額之比例（以下簡稱不得扣抵比例）係指各該期間免稅銷售淨額及依第四章第二節規定計算稅額部分之銷售淨額，占全部銷售淨額之比例」。原告分機構所繳納營業稅由總機構撥款繳納，申報營所稅亦是總機構加分機構為總收入合併申報，所有進貨、收付款及帳務金曲總機構處理。全都是公司收入，為何計算銷售淨額只計算總機構銷售？對納稅人有欠公乎。

⒈八十八年：原告八十八年全年應稅銷售額：六三、七六一、七四○元原告八十八年全年零稅率銷售額：三、四三四、三二六元原告八十八年全年股利收入：三○、六五○、○○○元原告八十八年全年得扣抵進項稅額：一、五二五、○八九元

⒉八十九年：原告八十九年全年應稅銷售額：六一、七四九、○○七元原告八十九年全年零稅率銷售額：五九九、三四二元原告八十九年全年股利收入：一一、三二二、○○○元原告八十九年全年得扣抵進項稅額：一、六九六、二九七元

㈣台北稅捐處六號稽徵處於核定原告八十八年及八十九年兼營營業人營業稅及不得扣抵比例之計算，漏未加計各該年度原告分公司之銷售額（分別為八十八年一四、三二九、○○八元元及八十九年九、四九五、三二八元），致使相關兼營營業人營業稅額有所不合。

㈤公司會計制度為權責發生制，太極八十八年度配發股利，是配發七十九年至八十七年度之盈餘，七十九年至八十七年原告皆有鎖售淨額，而不得扣抵之比例只依當年度銷售額計算，有欠公乎，使兼營營業人原得扣抵銷項稅額之進項稅額減少，增加兼營營業人進項稅額之負擔有違租稅法律主義之本旨，為使租稅益臻公平合理，應准兼營營業人將與股利收入無關之進項稅額分別計算扣抵比例及依七十九年至八十七年度總銷售額計算，調整為應納稅額。

乙、被告主張：

㈠補徵營業稅部分：

⑴查原告未依兼營營業人稅額計算辦法調整應納稅額致逃漏營業稅之違章事實，有兼營營業人營業稅額調整計算表，及台北市八十八年及八十九年兼營投資業務營業人取得股利收入明細表等資料各乙份附案可稽，違章事證明確，洵堪認定。

⑵關於原告主張太極公司配發股利是配發七十九年至八十七年度之盈餘，依財政部七十七年七月八日台財稅字第一六一一五三九一九號函釋，使兼營營業人原得扣抵銷項稅額之進項稅額減少，增加兼營營業人進項稅額之負擔，有違租稅法律主義之本旨乙節；依司法院釋字第三九七號解釋：「財政部中華民國七十五年二月二十日台財稅第0000000號令發布之『兼營營業人營業稅額計算辦法』係基於營業稅法第十九條第三項具體明確之授權而訂定，並未逾越法律授權之目的及範圍，與租稅法律主義並無牴觸。又財政部七十七年七月八日台財稅第七六一一五三九一九號函釋．．．僅釋示兼營營業人股利所得如何適用上開辦法計算其依法不得扣抵之進項稅額，並未認股利收入係營業稅之課稅範圍，符合營業稅法意旨，與憲法尚無違背。．．．」及按財政部七十八年五月二十二日台財稅第七八○六五一六九五號函釋規定，原告係兼營投資業務之營業人，因投資業務於年度中所收受之股利收入，應俟年度結束彙總加入『當年度』最後一期之免稅銷售額申報，並依兼營營業人營業稅額計算辦法之規定，按『當年度』不得扣抵比例計算調整稅額，併同繳納，惟本案原告並未依規定申報。

⑶次查原告主張與股利收入有關之進項稅額應與營業購置機器及原料之進項稅額，分別計算扣抵乙節；查兼營營業人可分別計算扣抵稅額者，係指原告可依兼營營業人營業稅額計算辦法第八條之一第一項規定申請改按直接扣抵法，而經核准之營業人而言，本件原告並未依法申請適用直接扣抵法。至原告主張計算八十九年及九十年不得扣抵比例時漏未加計原告分公司營業額乙節，依營業稅法第三十八條第二項規定：「依第四章第一節規定計算稅額之營業人，得向財政部申請核准，就總機構及所有其他固定營業場所銷售之貨物或勞務，由總機構合併向所在地主管稽徵機關申報銷售額、應納或溢付營業稅額。」，本件原告並未依法申請適用由總機構合併申報，原告所訴應不足採。是市稅處大安分處依法補徵原告八十八年及八十九年所漏稅額五三五、五一五元及二八一、九七四元，揆諸首揭法條及財政部函釋規定並無違誤，原復查及訴願決定遞予維持，亦無不合。

㈡罰鍰部分：本件原告於八十八年及八十九年未依行為時兼營營業人營業稅額計算辦法規定，按當年度不得扣抵比例調整計算應納稅額，致逃漏營業稅五三五、五一五元及二八一、九七四元，違章事證明確，足堪認定，業如前述。是原告顯有過失，依司法院釋字第二七五號解釋意旨，自應處罰。從而，原核定按其所漏稅額處一倍罰鍰計五三五、五○○元及二八一、九○○元，揆諸首揭法條及財政部函釋規定，並無違誤。原復查決定及財政部訴願決定，遞予維持，亦無不合。

理由

一、按「營業人因兼營第八條第一項免稅貨物或勞務，或因本法其他規定而有部分不得扣抵情形者，其進項稅額不得扣抵銷項稅額之比例與計算辦法，由財政部定之。」、「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業：五、虛報進項者。」分別為行為時營業稅法第十九條第三項及第五十一條第五款所規定。次按「兼營營業人於報繳當年度最後一期營業稅時，應按當年度不得扣抵比例調整稅額後，併同最後一期營業稅額辦理申報繳納，其計算公式如下：調整稅額═當年度已扣抵之進項稅額─（當年度進項稅額─當年度依本法第十九條第一項規定不得扣抵之進項稅額）×（１─當年度不得扣抵比例）」、「兼營營業人最近三年內無重大逃漏稅，且帳簿記載完整，能明確區分所購買貨物、勞務或進口貨物之實際用途者，得向稽徵機關申請核准採用直接扣抵法，按貨物或勞務之實際用途計算進項稅額可扣抵銷項稅額之金額及購買本法第三十六條第一項勞務之應納稅額。但核准後三年內不得申請變更。」亦為兼營營業人營業稅額計算辦法第七條第一項及第八條之一第一項所規定。

二、本件係原告為兼營營業人，於八十八年取得太極公司及梅捷公司配發之股利收入計三○、六五○、○○○元（未稅），於八十九年取得太極公司配發之股利收入

一一、三二二、○○○元，然原告於申報八十八年及八十九年最後一期營業稅時，未依行為時兼營營業人營業稅額計算辦法規定，按當年度不得扣抵比例調整計算應納稅額，致逃漏營業稅五三五、五一五元及二八一、九七四元，原處分機關乃核定補徵營業稅額五三五、五一五元及二八一、九七四元，並按其所漏稅額處一倍罰鍰計五三五、五○○元及二八一、九○○（各計至百元止）；原告不服，則主張就股利收入而言，原非營業稅課徵範圍，為營業人營業以外之收入；原處分機關於核定原告八十八年及八十九年兼營營業人營業稅及不得扣抵比例之計算，漏未加計各該年度原告分公司之銷售額，致使相關兼營營業人營業稅額有所不合；且太極公司八十八年度配發股利，是配發七十九年至八十七年度之盈餘﹔不得扣抵之比例只依當年度銷售額計算，有欠公平，使兼營營業人原得扣抵銷項稅額之進項稅額減少，增加兼營營業人銷項稅額之負擔，有違租稅法律主義之本旨云云，資為抗辯。

三、經查：

㈠本件原告係兼營營業人，於八十八年取得太極公司及梅捷公司配發之股利收入計三○、六五○、○○○元（未稅），於八十九年取得太極公司配發之股利收入一

一、三二二、○○○元，於申報八十八年及八十九年最後一期營業稅時，未依行為時兼營營業人營業稅額計算辦法規定，按當年度不得扣抵比例調整計算應納稅額之事實，有兼營營業人營業稅額調整計算表及台北市八十八年及八十九年兼營投資業務營業人取得股利收入明細表等影本各乙份在卷足憑，且為原告所不爭執，洵堪認定。

㈡按司法院釋字第三九七號解釋：「財政部中華民國七十五年二月二十日台財稅第0000000號令發布之『兼營營業人營業稅額計算辦法』係基於營業稅法第十九條第三項具體明確之授權而訂定，並未逾越法律授權之目的及範圍，與租稅法律主義並無牴觸。又財政部七十七年七月八日台財稅第七六一一五三九一九號函釋稱兼營投資業務之營業人於年度中取得之股利，應於年度結束時彙總列入當牛度最後乙期免稅銷售額申報，並依兼營營業人營業稅額計算辦法之規定，按當期或當年度進項稅額不得扣抵銷項稅額之比例計算調整應納稅額，併同繳納，僅釋示兼營營業人股利所得如何適用上開辦法計算其依法不得扣抵之進項稅額，並未認股利收入係營業稅之課稅範圍，符合營業稅法意旨，與憲法尚無違背。．．．」，及按財政部七十八年五月二十二日台財稅第七八○六五一六九五號函釋規定「‧‧。說明：二、兼營投資業務之營業人於年度中所收受之股利收入，為簡化報繳手續，得暫免列入當期之免稅銷售額申報，俟年度結束，將全年股利收入，彙總加入當年度最後一期之免稅銷售額申報計算應納或溢付稅額，並依『兼營營業人營業稅額計算辦法』之規定，按當年度不得扣抵比例計算調整稅額，併同繳納。」；查本件原告既屬兼營投資業務之營業人，因投資業務於年度中所收受之股利收入，揆諸上開司法院解釋及財政部函釋意旨，原告即應俟年度結束彙總加入當年度最後一期之免稅銷售額申報，並依兼營營業人營業稅額計算辦法之規定，按當年度不得扣抵比例計算調整稅額，併同繳納。至原告主張與股利收入有關之進項稅額應與營業購置機器及原料之進項稅額，分別計算扣抵乙節，查兼營營業人可分別計算扣抵稅額者，係指原告可依兼營營業人營業稅額計算辦法第八條之一第一項規定申請改按直接扣抵法，而經核准之營業人而言；然原告並未依法申請適用直接扣抵法，自尚未能適用分別計算扣抵法。另依營業稅法第三十八條第二項規定：「依第四章第一節規定計算稅額之營業人，得向財政部申請核准，就總機構及所有其他固定營業場所銷售之貨物或勞務，由總機構合併向所在地主管稽徵機關申報銷售額、應納或溢付營業稅額。」本件原告並未依法申請適用由總機構合併申報；原告所主張計算八十九年及九十年不得扣抵比例時漏未加計原告分公司營業額乙節，自不足採。

㈢至原告主張太極公司八十八年度配發股利，是配發七十九年至八十七年度之盈餘，不得扣抵之比例只依當年度銷售額計算，有欠公平，使兼營營業人原得扣抵銷項稅額之進項稅額減少，增加兼營營業人銷項稅額之負擔，有違租稅法律主義之本旨乙節。然依上開司法院釋字第三九七號解釋及財政部七十八年五月二十二日台財稅第七八○六五一六九五號函釋意旨，原告係兼營投資業務之營業人，因投資業務於年度中所收受之股利收入，應俟年度結束彙總加入「當年度」最後一期之免稅銷售額申報，並依兼營營業人營業稅額計算辦法之規定，按「當年度」不得扣抵比例計算調整稅額，併同繳納；是原告上開主張應按所配發年度予以計算，此不但涉及核課期間問題，且不符上開函釋意旨，亦難可採。

四、綜上所述，原處分乃核定補徵營業稅額五三五、五一五元及二八一、九七四元，並按其所漏稅額處一倍罰鍰計五三五、五○○元及二八一、九○○，依法並無不合，訴願決定予以維持，亦無違誤。原告徒執前詞，聲請撤銷原處分及訴願決定，為無理由，應予駁回。

據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如主文。

臺 北 高 等 行 政 法 院 第 七 庭審 判 長 法 官　鄭　小　康