臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)九十二年度訴字第二五九號

臺北高等行政法院判決　　　　　　　　　　　　九十二年度訴字第二五九號

原告

宏名興業股份有限公司

代表人

甲○○

訴訟代理人

劉燈發（會計師）

被告

財政部臺北市國稅局

代表人

張盛和（局長）

訴訟代理人

乙○○

右當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國九十一年十一月二十日

台財訴字第０九一００五六五五五號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：

主文

事實

一、事實概要：原告八十七年度營利事業所得稅未分配盈餘申報，原列報經財政部核准項目－入會費分五年攤提認列之差異為新台幣（下同）七、二四０、二七五元，經被告初查以列報減除之入會費攤提認列之差異，尚非屬未分配盈餘調減之範圍，遂全數否准認列，核定本年度未分配盈餘為三二、二０四、八八七元，並依所得稅法第六十六條之九第一項規定就該未分配盈餘加徵百分之十營利事業所得稅計三、二二０、四八八元。原告不服，申經復查結果，未獲准變更，提起訴願，亦遭決定駁回，遂向本院提起行政訴訟。

二、兩造聲明：

㈠原告聲明：

⒈訴願決定、復查決定及原處分均撤銷。

⒉訴訟費用由被告負擔。

㈡被告聲明：

⒈駁回原告之訴。

⒉訴訟費用由原告負擔。

三、兩造爭點：系爭入會費遞延收入是否可列為未分配盈餘科目之減項？

㈠原告主張之理由：

⒈按原告八十七年度營利事業所得稅結算申報列報入會費收入八五、九二四、五六七元，係將八十七年度帳列入會費收入七八、六八四、二九二元分五年攤認，八十七年攤認一五、七三六、八五八元，加八十四年度遞延至八十七年度認列一０、五八九、五二八元，八十五年度遞延至八十七年度認列三六、五四七、六九四元，八十六年度遞延至八十七年度認列二三、０五０、四八七元，合計八五、九二四、五六七元，依此計算全年所得額為三八、一三一、二０一元，並經被告依申報核定在案。

⒉次按原告八十七年度未分配盈餘即依八十七年核定全年所得額申報，並列報減除入會費分五年攤提認列之差異七、二四０、二七五元，以回歸帳上當年度實際認列之入會費收入七八、六八四、二九二元，誠屬合理之認列，被告原核定卻要為申報營利事業所得稅而將以前年度收入攤列在本期之收入，於計算未分配盈餘時予以計入，此舉不但不符實情，且八十七年度實際無此收入，若計入未分配盈餘分配，有違反公司法第二百三十二條第二項公司無盈餘時，不得分派股息紅利之嫌；又被告核定否准減除該項差異，致八十四至八十六年度之入會費帳上已列當年度收入，惟卻計入八十七年度之未分配盈餘，有違所得稅法第六十六條之九第一項自八十七年起，營利事業當年度之盈餘未作分配者，應就該未分配盈餘加徵百分之十所得稅之規定。

⒊又按原告係從事健身房、游泳池等之經營，向會員收取具有遞延性質之入會費，法無明文規定不得列入減除，依申報書格式，得由申報人依事實填報，原告列報減除八十七年以前入會費分五年攤提認列之差異七、二四０、二七五元，應屬八十七年度以前之所得，不應併入八十七年度盈餘加徵百分之十，故於八十七年度未分配盈餘申報書列為減項，應屬具正當理由，是被告所為處分顯有違誤。

㈡被告答辯之理由：

⒈按「自八十七年度起，營利事業當年度之盈餘未作分配者，應就該未分配盈餘加徵百分之十營利事業所得稅，不適用第七十六條之一規定。前項所稱未分配盈餘，係指經稽徵機關核定之課稅所得額，加計同年度依本法或其他法律規定減免所得稅之所得額、不計入所得課稅之所得額、已依第三十九條規定扣除之虧損及減除左列各款後之餘額︰一、當年度應納之營利事業所得稅。二、彌補以往年度之虧損。三、已由當年度盈餘分配之股利淨額或盈餘淨額。四、已依公司法或其他法律規定由當年度盈餘提列之法定盈餘公積，或已依合作社法規定提列之公積金及公益金。五、依本國與外國所訂之條約，或依本國與外國或國際機構就經濟援助或貸款協議所訂之契約中，規定應提列之償債基金準備，或對於分配盈餘有限制者，其已由當年度盈餘提列或限制部分。六、已依公司或合作社章程規定由當年度盈餘給付之董、理、監事職工紅利或酬勞金。七、依證券交易法第四十一條之規定，由主管機關命令自當年度盈餘已提列之特別盈餘公積。八、處分固定資產之溢價收入作為資本公積者。九、當年度損益計算項目，因超越規定之列支標準，未准列支，而具有合法憑證或能提出正當理由者。十、其他經財政部核准之項目。．．．第二項所稱課稅所得額，其經會計師查核簽證申報之案件，應以納稅義務人申報數為準計算。」，所得稅法第六十六條之九第一項、第二項及第五項定有明文。又「說明：．．．二、高爾夫球場（俱樂部）或聯誼社等休閒、育（娛）樂事業向入會會員收取具有遞延性質之入會費或保證金，其屬一律不退還者或於契約訂定屆滿一定期間後退會始准予退還者，得於開始提供勞務時認列收入，並可按五年攤計收益課徵營利事業所得稅。俟屆滿一定期間實際發生入會會員退會而退還入會費或保證金時，按銷貨退回辦理。．．．」，復為財政部八十六年三月五日台財稅第八六一八八六０一八號函釋在案。

⒉原告本期辦理八十七年度未分配盈餘申報時，列報經財政部核准項目－入會費分五年攤提認列之差異七、二四０、二七五元、應加徵百分之十營利事業所得稅之未分配盈餘二四、九六四、六一二元，被告原查以列報減除之入會費分五年攤提認列之差異，尚非屬未分配盈餘調減之範圍，遂全數否准認列，核定其應加徵所得稅之未分配盈餘為三二、二０四、八八七元。

⒊次按原告主張其八十七年度營利事業所得稅結算申報列報入會費收入八五、九

二四、五六七元，係將八十七年度『帳列』入會費收入七八、六八四、二九二元分五年攤認，八十七年攤認一五、七三六、八五八元，加八十四年度遞延至八十七年度認列一０、五八九、五二八元，八十五年度遞延至八十七年度認列

三六、五四七、六九四元，八十六年度遞延至八十七年度認列二三、０五０、四八七元，合計八五、九二四、五六七元；其八十七年度未分配盈餘即依八十七年申報之課稅所得額申報，並於項次二十「其他經財政部核准之項目」列報減除入會費分五年攤提認列之差異七、二四０、二七五元，以回歸帳上當年度實際認列之入會費收入七八、六八四、二九二元。被告原查以列報減除之入會費分五年攤提認列之差異，尚非屬未分配盈餘調減之範圍，遂全數否准認列，核定其應加徵所得稅之未分配盈餘為三二、二０四、八八七元。

⒋本件經查原告係從事健身房、游泳池等之經營，本期列報減除之入會費分五年攤提認列之差異七、二四０、二七五元部分，主要係財務會計處理準則與稅務法令規定不同產生差異所致，尚非屬所得稅法第六十六條之九第二項第十款其他經財政部核准之項目，法既無明文，自不得據以列為未分配盈餘之減項，原核定否准核列，係依明確之法律規定而為，縱有原告所稱理論與實際未能配合之情形，亦為法律規定所致，於法尚無不合。

⒌原告八十七年度營利事業所得稅結算申報申報營業收入—入會費收入八五、九

二四、五六七元，依原告八十八年度會計師簽證報告第九頁，係將自八十四至八十七年度依商業會計法計算之帳列入會費收入依稅法規定分別分五年攤提，故八十七年度申報之入會費收入，包括八十七年攤認一五、七三六、八五八元（78,684,292元÷5＝15,736,858元），加八十四年度遞延至八十七年度認列一０、五八九、五二八元（52,947,641元÷5＝10,589,528元），八十五年度遞延至八十七年度認列三六、五四七、六九四元（182,738,472元÷5＝36,547,694元），八十六年度遞延至八十七年度認列二三、０五０、四八七元（115,252,434元÷5＝23,050,487元），合計八五、九二四、五六七元；原告八十七年度未分配盈餘「項次一」，依所得稅法第六十六條之九第五項規定，依八十七年申報之課稅所得額申報，並於項次二十「其他經財政部核准之項目」列報減除入會費分五年攤提認列之差異七、二四０、二七五元，以回歸八十七年度帳列之入會費收入七八、六八四、二九二元。被告原查以列報減除之入會費分五年攤提認列之差異，尚非屬未分配盈餘調減之範圍，遂全數否准認列，核定其應加徵所得稅之未分配盈餘為三二、二０四、八八七元，核與首揭法令規定，尚無不符。

理由

一、按「自八十七年度起，營利事業當年度之盈餘未作分配者，應就該未分配盈餘加徵百分之十營利事業所得稅，不適用第七十六條之一規定。前項所稱未分配盈餘，係指經稽徵機關核定之課稅所得額，加計同年度依本法或其他法律規定減免所得稅之所得額、不計入所得課稅之所得額、已依第三十九條規定扣除之虧損及減除左列各款後之餘額︰一、當年度應納之營利事業所得稅。二、彌補以往年度之虧損。三、已由當年度盈餘分配之股利淨額或盈餘淨額。四、已依公司法或其他法律規定由當年度盈餘提列之法定盈餘公積，或已依合作社法規定提列之公積金及公益金。五、依本國與外國所訂之條約，或依本國與外國或國際機構就經濟援助或貸款協議所訂之契約中，規定應提列之償債基金準備，或對於分配盈餘有限制者，其已由當年度盈餘提列或限制部分。六、已依公司或合作社章程規定由當年度盈餘給付之董、理、監事職工紅利或酬勞金。七、依證券交易法第四十一條之規定，由主管機關命令自當年度盈餘已提列之特別盈餘公積。八、處分固定資產之溢價收入作為資本公積者。九、當年度損益計算項目，因超越規定之列支標準，未准列支，而具有合法憑證或能提出正當理由者。十、其他經財政部核准之項目。．．．第二項所稱課稅所得額，其經會計師查核簽證申報之案件，應以納稅義務人申報數為準計算。」，所得稅法第六十六條之九第一項、第二項及第五項分別定有明文。

二、本件原告八十七年度未分配盈餘申報，列報入會費分五年攤提認列之差異七、二四０、二七五元，經被告否准認列，核定未分配盈餘為三二、二０四、八八七元，加徵百分之十營利事業所得稅為三、二二０、四八八元。茲原告雖主張系爭入會費收入係遞延性質，八十七年度實際無該收入，自應列為未分配盈餘科目之減項，無由予以加徵百分之十稅款等語。惟查行為時所得稅法第六十六條之九第二項業就同條第一項所稱未分配盈餘，作明確規定，是所謂「其他經財政部核准之項目」自以業經財政部核准之項目為限。本件原告係從事健身房、游泳池等之業務，本期列報減除之入會費收入為分五年攤提認列之差異七、二四０、二七五元，然因該部分尚非屬所得稅法第六十六條之九第二項第十款「其他經財政部核准之項目」之範圍，自不得據以列為未分配盈餘之減項甚明，故被告予以否准，即非無據。至原告所稱財務會計與稅務會計上之差異一節，因財務會計上關於公司帳務處理之方式及會計項目之記載暨如何計算，與所得稅法規定之課稅原則，二者本屬不同範疇，尚難據此將系爭入會費收入視為可在未分配盈餘科目列為減項而予以減除，原告所稱殊無可取。從而被告以系爭原告列報減除之入會費分五年攤提認列之差異，尚非屬未分配盈餘調減之範圍，而予以否准認列，核定其應加徵所得稅之未分配盈餘，並加徵百分之十營利事業所得稅，所為處分，揆諸首揭條文規定，並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，原告之訴難認有理由，自應予以駁回。

據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如主文。

臺 北 高 等 行 政 法 院 第 四 庭審 判 長 法 官 鄭忠仁