臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)九十二年度訴字第二七八一號

臺北高等行政法院判決　　　　　　　　　　　　　九十二年度訴字第二七八一號

原告

佳瑩服飾開發有限公司

代表人

甲○○

被告

財政部臺灣省北區國稅局

代表人

許虞哲（局長）

訴訟代理人

乙○○

　　　　　　　丙○○

右當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國九十二年四月十七日台財訴字第

○九二○○一一六三四號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：

主文

事實

一、事實概要：緣原告於九十年二至六月間無進貨事實，卻持嘉慎實業有限公司開立之統一發票作為進項憑證，金額計新臺幣一、八０二、０００元（含稅），申報扣抵營業稅九０、一００元（已繳納），涉嫌逃漏營業稅，案經法務部調查局臺北市調查站查獲，並檢具調查筆錄影本、統一發票查核清單影本、補繳稅款繳款書影本等資料，移由被告機關審理違章成立，除追繳稅款九０、一００元（已繳納）外，並就所漏稅額處以八倍之罰鍰七二０、八００元。原告不服，主張就所漏稅額處以五倍之罰鍰云云，申經復查結果，獲變更處以五倍之罰鍰為四五０、五００元。原告仍表不服，循序提起訴願，亦遭駁回，遂提起本件行政訴訟。

二、兩造聲明：

㈠原告聲明求為判決：⒈訴願決定及原處分均撤銷。

⒉訴訟費用由被告負擔。

㈡被告聲明求為判決：⒈駁回原告之訴。

⒉訴訟費用由原告負擔。

三、兩造之爭點：被告機關依營業稅法第五十一條就原告所漏稅額所處罰鍰是否適法？

㈠原告主張之理由：被告之主管機關（即財政部）於訴願決定書理由四略稱：「第查本件原處分機關依據臺北市調查站所移送嘉慎公司不法案之相關筆錄、統一發票查核清單影本、補繳稅款繳款書影本等資料，上開嘉慎公司之記帳業者及代表人之筆錄，皆坦承嘉慎公司有虛開發票予非實際交易對象之情事，訴願人亦係該處開發票交易對象之一，並『經呂秋月君（為訴願人之代表人之胞姊，亦為佳妮服裝有限公司登記負責人）於筆錄中坦承其為訴願人及佳妮服裝有限公司取得嘉慎公司之不實發票在案，嗣於原處分機關調查時』，訴願人亦同意出具承諾書並補繳所漏稅款，故原處分機關有相當確信訴願人無進貨事實，：：：。次查訴願人訴稱其非任意作成調查筆錄乙節，查本件係參酌其他相關人等之證詞，嘉慎公司顯有販售不實統一發票之情事，而訴願人經他人介紹買賣取得系爭統一發票，原處分機關尚非以呂秋月君之筆錄作為唯一證據；：：，則訴願人僅空言指摘該調查筆錄之非任意性，卻未提出具體事證供核，所訴尚難採據。另訴願人提出九十年度各期申報書及九十年度申報營利所得稅之損益表、資產負債表，主張其無虛報進項稅額乙節，該營業稅及營利事業所得稅申報情形，與本案無涉，要難資為並無逃漏稅情事之論據，所訴核不足採，本件原處分應予維持。」遂認定原告無進貨事實，本案係依據嘉慎公司之記帳業者及代表人之筆錄，皆坦承有虛開發票與非交易對象之情形，且經呂秋月於筆錄坦承原告有取得嘉慎公司不實發票，試問呂秋月僅為原告代表人之胞姊，如何能代表原告之代表人之意思表示？再者原告已於訴願理由書中明確說明出具承諾書，係權宜罰鍰金額對公司權益造成之損害，才出具承諾書，實非被告願意承認無進貨事實，被告之主管機關依此論述，恐有欠妥與不當之嫌？又被告機關於查核期間完全依台北市調查站移送之相關筆錄資料主觀認定，原告有向嘉慎公司取得不實發票之事實，而未給原告陳述及補充此案相關資料之機會，亦令人難以折服，在此懇請大院重新審查，撤銷復查訴願之決定，不勝感激！

㈡被告主張之理由：

⒈本件原被告機關為臺北縣政府稅捐稽徵處，因營業稅自九十二年一月一日起由國稅局收回自徵，概括承受營業稅所有稽徵業務，是本案被告機關變更為臺灣省北區國稅局，合先陳明。

⒉按「進項稅額，指營業人購買貨物或勞務時，依規定支付之營業稅額。」、「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：一、營業人購進之貨物或勞務未依規定取得並保存第三十三條所列之憑證不得扣抵銷項稅額。」、「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業：一、：：：五、虛報進項稅額者。」分別為營業稅法第十五條第三項、第十九條第一項及第五十一條第五款所明定。

⒊本案原告於九十年二至六月間無進貨事實，卻持嘉慎實業有限公司開立之發票作為進項憑證，金額一、八０二、０００元，申報扣抵營業稅九０、一００元（已繳納），違反營業稅法第十五條及第十九條規定，為原告所坦承之事實，且有法務部調查局臺北市調查站取具之調查筆錄影本、統一發票查核清單影本、補繳稅款繳款書影本等證據附案可稽，原告之違章事實堪予認定；臺北縣政府稅捐稽徵處初查除依營業稅法第五十一條第五款規定，除追繳稅款九０、一００元（已繳納）外，並處罰鍰七二０、八００元，惟原告於復查時主張已於九十一年七月九日將本違章案件之本稅繳清，請依『稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表』之規定，請將按漏稅額裁處八倍之罰鍰，更正為按五倍裁處罰鍰云云，申經臺北縣政府稅捐稽徵處審酌原告已於九十一年七月九日（裁罰處分核定前）補繳本稅九０、一００元，並經通知後已出具承諾書，且修改進貨憑證說明查核紀錄，聲明願意繳清稅款及罰鍰，予以變更為按所漏稅額處五倍罰鍰四五０、五００元，揆諸首揭法條規定，並無不合。

⒋原告主張被告機關於查核期間完全依臺北市調查站移送之相關筆錄資料主觀認定，而沒有給原告陳述及補充此案相關資料之機會，令人難以折服等語，經查本件臺北縣政府稅捐稽徵處依據臺北市調查站所移送嘉慎公司不法案之相關筆錄、統一發票查核清單影本、補繳稅款繳款書影本等資料，上開嘉慎公司之記帳業者及代表人之筆錄，皆坦承嘉慎公司有虛開發票予非實際交易對象之情事，原告亦係該虛開發票交易對象之一，並經呂秋月君（為原告之代表人之胞姊，亦為佳妮服裝有限公司登記負責人）於筆錄中坦承其為原告及佳妮服裝有限公司取得嘉慎公司之不實發票在案，嗣於臺北縣政府稅捐稽徵處調查時，原告亦出具承諾書並補繳所漏稅款，故臺北縣政府稅捐稽徵處有相當確信原告無進貨事實，卻持非實際交易對象開立之發票作為進項憑證，用以扣抵銷項稅額，該處據此處以罰鍰，並無違誤，次參據改制前行政法院三十六年度判字第十六號判例：「當事人主張事實，須負舉證責任，倘其所提出之證據，不足為主張事實之證明，自不能認其主張之事實為真實。」之意旨，則原告僅空言指摘被告機關依臺北市調查站移送之相關筆錄資料係主觀認定，卻未提出具體有利事證供核，所訴尚難採據，是本件原處分並無違誤，請予維持。

⒌綜上論述：原處分及所為復查、訴願決定並無違誤，請准如答辯之聲明判決。

理由

一、有關營業稅案件，原由臺北縣政府稅捐稽徵處承辦，自九十二年一月一日起，改由財政部北區國稅局概括承受，是其聲明承受訴訟，核無不合；又被告代表人原為林吉昌，訴訟中變更為許虞哲，業據被告新任代表人提出承受訴訟狀聲明承受訴訟，亦無不合，應予准許。

二、原告經合法通知，未於言詞辯論期日到場，核無行政訴訟法第二百十八條準用民事訴訟法第三百八十六條各款所列情形，爰依被告之聲請，由其一造辯論而為判決。

三、按「營業人當期銷項稅額，扣減進項稅額後之餘額，為當期應納或溢付營業稅額。：：：進項稅額，指營業人購買貨物或勞務時，依規定支付之營業稅額。」、「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：一、購進之貨物或勞務未依規定取得並保存第三十三條所列之憑證者。」及「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業：‥‥五、虛報進項稅額者。」分別為行為時營業稅法第十五條、第十九條第一項第一款及第五十一條第五款所明定。次按「：：：說明：二、為符合司法院釋字第三三七號解釋意旨，對於營業人取得非實際交易對象所開立之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額之案件，應視情節，分別依左列原則處理：（一）取得虛設行號發票申報扣抵案件：：：２、有進貨事實者：進貨部分，因未取得實際銷貨人出具之憑證，應依稅捐稽徵法第四十四條規定處以行為罰。⑵因虛設行號係專以出售統一發票牟取不法利益為業，並無銷貨事實，故取得虛設行號發票之營業人，自亦無向該虛設行號進貨並支付進項稅額之事實，除該營業人能證明確有支付進項稅額予實際銷貨之營業人，並經稽徵機關查明該稅額已依法報繳者，應依營業稅法第十九條第一項第一款規定，就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補稅款，不再處漏稅罰外，其虛報進項稅額，已構成逃漏稅，應依營業稅法第五十一條第五款規定補稅並處罰。：：：。」，亦為財政部八十三年七月九日台財稅第八三一六○一三七一號函釋在案，而該函釋係財政部基於職權所為釋示，未逾越法律規定，應可適用。

四、本件被告以原告於九十年二至六月間無進貨事實，卻持嘉慎實業有限公司開立之統一發票作為進項憑證，涉嫌逃漏營業稅，經被告審理違章成立，除追繳稅款九０、一００元（已繳納）外，並就所漏稅額處以八倍之罰鍰七二０、八００元。原告不服，申經復查結果，獲變更處以五倍之罰鍰為四五０、五００元。原告仍表不服，循序提起訴願，亦遭駁回；原告循序起訴意旨略以：被告認定原告有違章事實，係依據嘉慎公司之記帳業者及代表人之筆錄，且經呂秋月於筆錄坦承之情，惟呂秋月僅為原告代表人之胞姊，如何能代表原告之代表人為意思表示；再原告出具承諾書，係權宜罰鍰金額對公司權益造成之損害，才出具承諾書，實非原告願意承認無進貨事實，被告認定原告違章事實，令人難以折服云云。

五、卷查原告於九十年二至六月間無進貨事實，卻持嘉慎實業有限公司開立之發票作為進項憑證，金額一、八０二、０００元，申報扣抵營業稅九０、一００元（已繳納），違反營業稅法第十五條及第十九條規定之事實，有法務部調查局臺北市調查站調查筆錄、統一發票查核清單、補繳稅款繳款書等附案可稽，而上開嘉慎公司之記帳業者及代表人之筆錄，皆坦承嘉慎公司有虛開發票予非實際交易對象之情事，原告亦係該虛開發票交易對象之一，並經原告代表人之胞姊呂秋月（為佳妮服裝有限公司登記負責人）於筆錄中坦承其為原告及佳妮服裝有限公司取得嘉慎公司之不實發票在案，嗣於臺北縣政府稅捐稽徵處調查時，原告亦出具承諾書並補繳所漏稅款，故臺北縣政府稅捐稽徵處認原告無進貨事實，卻持非實際交易對象開立之發票作為進項憑證，用以扣抵銷項稅額，初查除依營業稅法第五十一條第五款規定，追繳稅款九０、一００元（已繳納）外，並處罰鍰七二０、八００元，惟原告於復查時主張已於九十一年七月九日將本違章案件之本稅繳清，請依『稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表』之規定，請將按漏稅額裁處八倍之罰鍰，更正為按五倍裁處罰鍰云云，申經臺北縣政府稅捐稽徵處審酌原告已於九十一年七月九日（裁罰處分核定前）補繳本稅九０、一００元，並經通知後已出具承諾書，且修改進貨憑證說明查核紀錄，聲明願意繳清稅款及罰鍰，乃予以變更為按所漏稅額處五倍罰鍰四五０、五００元在案，此亦有承諾書及復查決定書可稽；是原告嗣後空言否認有違章事實，容非可採。

六、按「納稅義務人違反本法或稅法之規定，適用裁處時之法律。但裁處前之法律有利於納稅義務人者，適用最有利於納稅義務人之法律。」稅捐稽徵法第四十八條之三定有明文。稅捐稽徵法第四十八條之三所稱之「裁處」，依修正理由說明，包括訴願、再訴願及行政訴訟之決定或判決，準此，行政救濟中尚未裁罰確定之案件均有該條之適用。再按，卷附財政部九十三年三月二十九日修正生效之「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」，就（加值型及非加值型）營業稅法第五十一條第五款規定「虛報進項稅額者」，如其違章情形為「無進貨事實者」者，係按所漏稅額處七倍罰鍰，但於裁罰處分核定前已補繳稅款及以書面承認違章事實者，處三倍罰鍰。查本件原告於九十年二至六月間無進貨事實，卻持嘉慎實業有限公司開立之統一發票作為進項憑證，涉嫌逃漏營業稅，惟原告已出具書面承認且已補報補繳稅款，依上揭新修正之「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」，係按所漏稅額裁罰三倍，於本件言稅額係九０、一００元，如裁罰三倍應為二七０、三００元，此亦為被告所自承；依上揭稅捐稽徵法第四十八條之三適用「裁處」時法律之規定，原處分（復查決定）未及適用九十三年三月二十九日修正生效之「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」，而依當時裁罰標準處以五倍之罰鍰四五０、五００元，就超過三倍即二七０、三００元部份，自屬無可維持，原告就此部份請求撤銷，為有理由，應予准許，爰就訴願決定及原處分關於罰鍰處分金額超過二七０、三００元部分均撤銷；至原處分其餘部分，核無違誤，訴願決定，予以維持，亦無不合，原告訴請撤銷，為無理由，應予駁回。

據上論結，本件原告之訴為一部有理由，一部無理由，爰依行政訴訟法第二百十八條、第一百零四條、民事訴訟法第三百八十五條第一項前段、第七十九條但書，判決如主文。

臺北高等行政法院 第六庭