臺北高等行政法院判決

原告

歆榮實業有限公司

代表人

甲○○○

訴訟代理人

蔡再本會計師

複代理人

蔡瑞玲會計師

被告

財政部臺北市國稅局

代表人

張盛和（局長）住同上

訴訟代理人

乙○○

上列當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國92年4月28日台財訴字第0910026313號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：

主文

事實

壹、事實概要：緣原告歆榮實業有限公司於民國（下同）88年11月至12月間進貨，金額計新臺幣（下同）2,000,132元（不含稅），未依法取得憑證，卻以非交易對象涉嫌虛設行號萬舟達實業有限公司（下稱萬舟達公司）開立之統一發票計6紙，充當進項憑證，持以申報扣抵銷項稅額100,008元，案經被告財政部臺北市國稅局查獲，審理原告虛報進項稅額之違章成立，乃核定補徵營業稅100,008元，並按所漏稅額處7倍之罰鍰計700,000元（計至百元止）。原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，旋遭駁回，遂向本院提起行政訴訟。

貳、兩造聲明：

一、原告聲明求為判決：

㈠、訴願決定及原處分均撤銷。

㈡、訴訟費用由被告負擔。

二、被告聲明求為判決：

㈠、原罰鍰處分金額超過500,000元部分請予廢棄；其餘原告之訴駁回。

㈡、訴訟費用由原告負擔。

參、兩造之爭點：

一、原告主張之理由：

㈠、被告違反行政程序法之依法行政原則：被告於判決書中提及，原告之取得發票對象「萬舟達公司」負責人，早在85年10月起，即陸續開設19家涉嫌虛設行號之公司，且該公司集團以虛進虛銷方式，大量虛開發票，而被告既已知萬舟達公司長期涉及違法，為何不盡速處分該公司，而竟繼續銷售發票給萬舟達公司，以致於該公司集團得以虛報進銷項稅額，並嚴重侵蝕國家稅收，被告未依法嚴辦、處分萬舟達公司，而竟轉而處分無知之買受人，被告實已違反依法行政原則。原告為誠實納稅守法之商人，承如被告所稱，本案發生之前，均無違章之紀錄。

㈡、被告違反行政程序法之信賴保護原則：於此經濟不景氣環境，售價無法提高，成本儘量降低，俾能立足商場，應是人之常情。88年11月至12月間，經同業介紹，現金採購，可低價購進原料，且供應商開立被告出售之統一發票，原告不疑有他，遂支付現金取得原料及發票，原告信任被告，從未想到由被告出售並稱合法之統一發票，竟係所謂虛設行號開立之統一發票，實違反納稅義務人對政府機關之信賴保護原則。

㈢、被告之處分違反行政程序法之比例原則：原告自始自認為係誠實守法商人，應無觸法網之事，惟被告一再以原告所取得之發票，係向虛設行號取得，須補稅送罰，原告心有不甘，故在審理及行政救濟階段，皆不為：若承認只罰1至3倍所迷惑，情願以7倍罰鍰來力爭。惟被告依付錢交貨之商場慣例，並無能力判斷取得之發票非實際交易對象，被告既已知此公司為虛設行號，而仍繼續發售發票，致原告於不知情況下取得發票，原告亦為被害人，而今卻要無心之被害人，除補繳原進項稅額100,008元外，還要加罰7倍巨額罰鍰，實違反比例原則。於此不景氣不好做生意時，實在雪上加霜。今自報章雜誌得知，被告為疏解訟源，愛心辦稅，有所謂減輕罰則措施，係為德政，在還原告清白之時，能斟酌此一從輕原則訊息。以上所陳，均屬事實，原告確實有拿到交易對象之發票，並有取得貨物、交付價金，至於交易對象為虛設行號公司，不是原告所能得知。又本件原告主要係對於罰鍰倍數有意見。

二、被告主張之理由：

㈠、補徵營業稅部分：

１、因營業稅業務移撥，本案自92年1月1日起由被告承受訴訟，合先陳明。

２、卷查原告之違章事實有專案申請調檔統一發票查核清單、市稅處90年9月6日北市稽核甲字第9091422300號函、市稅處90年8月20日北市稽核丙字第9091339300號刑事案件移送書、原告90年11月6日出具之聲明書及原告之代表人甲○○○90年11月1日於市稅處所作談話筆錄等資料附卷可稽，違章事證明確，洵堪認定。至原告主張信任被告，從未想到由被告出售並稱合法之統一發票，竟係所謂虛設行號開立之統一發票及原告依商場慣例付錢交貨，並無能力判斷取得之發票非實際交易對象等節，經查萬舟達公司，涉嫌虛進虛銷循環開立發票互抵，涉嫌幫助他人逃漏稅之事實，業經市稅處以前揭刑事案件移送書移送臺灣臺北地方法院檢察署偵辦，內容略以：「一、黃塗水等22人係『赫旭國際股份有限公司』等19家營業人之登記負責人，均為稅捐稽徵法之納稅義務人及商業會計法之商業負責人，該等涉嫌人基於本身逃漏稅捐或幫助他人逃漏稅捐之概括犯意，明知無銷貨之事實，自85年10月起在本轄陸續設立『赫旭國際股份有限公司』等19家涉嫌虛設行號商號，以虛進虛銷循環開立發票互抵，或以無進虛銷並未申報繳納營業稅或有申報營業稅但鉅額滯欠稅款之方式，大量虛開發票，自85年10月起迄89年9月止，虛報進項金額計新臺幣（下同）4,049,496,153元，虛報扣抵營業稅額；同時虛開發票銷售額計9,860,363,497元，幫助他人逃漏營業稅，並滯欠營業稅及罰鍰金額達205,527,069元，嚴重侵蝕國家稅收。．．．。」。又依原告之代表人90年11月1日於市稅處所作談話筆錄略以：「１、答：經友人提及萬舟達實業有限公司可以現金交易價格較低出售，故向友人要電話，才與萬舟達公司訂貨，並前已無法與友人連絡，只知大家都稱呼她為『老板娘』。２、問：交貨條件日期及貨品名稱數量、單價金額？答：只知鐵類製品，其他目前無法提供。本公司位於社子島內，納莉颱風淹水嚴重，資料、帳冊損壞，本公司願於11月8日前整理提供給貴處參辦。３、問：．．．以往交易情形？答：以前並無其他交易紀錄。４、問：提示佐證資料。（含估價單、訂貨單、合約書或電話紀錄）？答：無。２、問：交貨及驗收紀錄？答：只點收並無紀錄單據。．．．１、答：點收完，當場付現。．．．。」，而原告事後並未提供相關事證資料（如帳證毀損向國稅局報備函、或系爭付款資料、資金來源等資料）供核，以實其說，卻於90年11月6日書立說明書，坦承違章事實，是以，原告自與萬舟達公司無實際交易情事。次查萬舟達公司，涉嫌虛進虛銷循環開立發票互抵，涉嫌幫助他人逃漏稅之事實，係於90年8月2日經市稅處查獲，非原告取得系爭發票當時即知此公司為虛設行號，且虛設行號係以虛進虛銷循環開立發票互抵之方式運作，其每期皆如期申報營業額，以致稅捐稽徵機關難以察覺。另購買統一發票，為營業人之權利，在尚查無營業異常事證之情形下，稅捐稽徵機關自不能拒絕出售。另原告取得非交易對象之發票，縱無故意，亦難謂無過失，自應依法補稅及處罰。原告主張自難憑採。從而，原核定補徵稅額，揆諸上揭法條規定，並無不合。原復查決定及財政部訴願決定遞予維持，亦無不當。

㈡、罰鍰部分：經查，原告未依規定取得進項憑證，並持以申報扣抵銷項稅額之違章事實甚明，原核定補徵稅額及罰鍰處分，並無不合。惟據財政部93年3月29日台財稅字第0930451133號令修正「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」規定：「五、虛報進項稅額者。一、有進貨事實者：（三）取得虛設行號所開立之憑證申報扣抵。按所漏稅額處5倍之罰鍰。但於裁罰處分核定前已補報補繳稅款及以書面或於談話筆（紀）錄中承認違章事實者，處2倍之罰鍰。於復查決定前，已補繳稅款及以書面或於談話筆（紀）錄中承認違章事實者，處3倍之罰鍰。」，從而，原罰鍰處分依上開規定審酌原告之違章情節，本件處罰鍰金額應可更正改按所漏稅額100,008元處5倍罰鍰計500,000元（計至百元為止）。

理由

一、經查，原告歆榮實業有限公司於88年11月至12月間進貨，金額計2,000,132元（不含稅），未依法取得憑證，卻以非交易對象涉嫌虛設行號萬舟達公司開立之統一發票計6紙，充當進項憑證，持以申報扣抵銷項稅額100,008元，案經被告財政部臺北市國稅局查獲，審理原告虛報進項稅額之違章成立，乃核定補徵營業稅100,008元，並按所漏稅額處7倍之罰鍰計700,000元（計至百元止）。原告不服，申請復查，未獲變更等情，有專案申請調檔統一發票查核清單、原處分機關九十年九月六日北市稽核甲字第九○九一四二二三○○號函、原處分機關九十年八月二十日北市稽核丙字第九○九一三三九三○○號刑事案件移送書、訴願人九十年十一月六日出具之聲明書及訴願人負責人甲○○○君九十年十一月一日於原處分機關所作談話筆錄等資料附卷可稽，違章事證明確，洵堪認定。

二、原告起訴意旨略謂：被告依付錢交貨之商場慣例，並無能力判斷取得之發票非實際交易對象，被告既以知此公司為虛設行號，而仍繼續發售發票，致原告於不知情況下取得發票，原告亦為被害人，被告實違反行政程序法之依法行政原則、信賴保護原則、比例原則云云。

三、本院判斷如下：玆分二部分述之：

㈠、補徵營業稅部分：

1、按「營業人當期銷項稅額，扣減進項稅額後之餘額，為當期應納或溢付營業稅額。．．．進項稅額，指營業人購買貨物或勞務時，依規定支付之營業稅額。」及「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：一、購進之貨物或勞務未依規定取得並保存第33條所列之憑證者。」分別為行為時營業稅法第15條及第19條第1項第1款所明定。

2、又「為符合司法院大法官會議釋字第337號解釋意旨，對於營業人取得非實際交易對象所開立之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額之案件，應視情節，分別依左列原則處理：

㈠、取得虛設行號發票申報扣抵之案件：１、無進貨事實者．．．。２、有進貨事實者：⑴．．．。⑵、因虛設行號係專以出售統一發票牟取不法利益為業，並無銷貨事實，故取得虛設行號發票之營業人，自亦無向該虛設行號進貨並支付進項稅額之事實，除該營業人能證明確有支付進項稅額予實際銷貨之營業人，並經稽徵機關查明該稅額已依法報繳者，應依營業稅法第19條第1項第1款規定，就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補稅款，不再處漏稅罰外，其虛報進項稅額，已構成逃漏稅，應依營業稅法第51條第5款規定補稅並處罰。」亦經本部83年7月9日台財稅第831601371號函釋在案。

3、經查萬舟達公司，涉嫌虛進虛銷循環開立發票互抵，涉嫌幫助他人逃漏稅之事實，業經市稅處以前揭刑事案件移送書移送臺灣臺北地方法院檢察署偵辦，有專案申請調檔統一發票查核清單、市稅處90年9月6日北市稽核甲字第9091422300號函、市稅處90年8月20日北市稽核丙字第9091339300號刑事案件移送書、及萬舟達公司涉嫌虛設行號繳稅情形彙整表、相關資料分析表等件為證，是以萬舟達公司為涉嫌虛設行號，應可認定。

4、原告雖主張係合法進貨，支付現金，並取得發票云云，資為爭議。第查本件原告雖有進貨事實，惟未取具真正交易對象，而以涉嫌虛設行號之萬舟達公司虛開立之統一發票充抵，業經原告於九十年十一月六日出具說明書承認進貨未依規定取得憑證之違章屬實；至於原告之代表人90年11月1日雖於市稅處所作談話筆錄稱有與萬舟達公司交易之情事云云，惟原告事後並未提供相關事證資料（如帳證毀損向國稅局報備函、或系爭付款資料、資金來源等資料）供核，以實其說。又綜觀原告代表人於市稅處之談話內容，其陳稱係友人告知萬舟達公司可以現金交易，且價格較低，故以電話聯絡後，萬舟達公司即以卡車送貨至原告指定之處所，點收完畢後，以現金付款，並無任何驗收或記錄存留等語。查本件交易金額達2百萬元，原告謂以現金交易，無任何資料留存以供調查，與萬舟達公司之交易僅只本次云云，故與交易常態相違背。原告代表人又於90年11月6日書立說明書，坦承進貨未依規定取得憑證之違章事實，是以，原告自與萬舟達公司無實際交易情事，應可認定。依改制前行政法院八十七年七月份第一次庭長評事聯席會議決議略以：營業人雖有進貨事實，惟不依規定取得交易對象開立之進項憑證，而取得非交易對象開立之進項憑證，申報扣抵銷項稅額時，該項已申報扣抵之銷項營業稅額顯未依法繳納，仍應依營業稅法第十九條第一項第一款規定，就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補該項不得扣抵之銷項稅款。是被告以原告雖有進貨事實，惟未取得真正交易對象所開立之統一發票充抵，而以非實際交易對象所開立之統一發票充作進項憑證，申報扣抵銷項稅額，核有取得不得扣抵憑證並以該進項稅額扣抵銷項稅額情事，洵堪認定，原處分予以追繳所扣抵之稅額，核與首揭規定與函釋，並無不合。原告主張，核無足採。

5、至於原告另主張：被告依付錢交貨之商場慣例，並無能力判斷取得之發票非實際交易對象，被告既已知此公司為虛設行號，又由被告出售並稱合法之統一發票，原告應無故意過失云云，惟查虛設行號係以虛進虛銷循環開立發票互抵之方式運作，其每期皆如期申報營業額，以致稅捐稽徵機關難以察覺。另購買統一發票，為營業人之權利，在尚查無萬舟達公司營業異常事證之情形下，稅捐稽徵機關自不能拒絕出售統一發票予萬舟達公司，是以被告之出售統一發票予萬舟達公司之行為，並無任何過失可言。另原告取得非交易對象之發票，縱無故意，亦難謂無過失，自應依法補稅。原告主張亦難憑採。

6、從而，訴願決定予以維持原處分，亦無不合，原告補稅部分起訴意旨為無理由，應予駁回。

㈡、罰鍰部分：

1、按「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處1倍至10倍罰鍰，並得停止其營業：一、．．．。

五、虛報進項稅額者。」為營業稅法第51條第5款所明定。

2、本件原告於八十八年十一月至同年十二月間進貨，金額計二、○○○、一三二元（不含稅），未依規定取得憑證，而以非交易對象涉嫌虛設行號萬舟達公司開立之統一發票計六紙，充當進項憑證，申報扣抵銷項稅額逃漏營業稅一○○、○○八元之違章事證明確，已如前述，被告審酌訴願人違章情節，乃按所漏稅額一○○、○○八元處七倍之罰鍰計七○○、○○○元，復查決定遞予維持。原無不合。

3、惟據財政部93年3月29日台財稅字第0930451133號令修正「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」規定：「五、虛報進項稅額者。一、有進貨事實者：（三）取得虛設行號所開立之憑證申報扣抵。按所漏稅額處5倍之罰鍰。但於裁罰處分核定前已補報補繳稅款及以書面或於談話筆（紀）錄中承認違章事實者，處2倍之罰鍰。於復查決定前，已補繳稅款及以書面或於談話筆（紀）錄中承認違章事實者，處3倍之罰鍰。」，爰經被告以：原罰鍰處分依上開規定審酌原告之違章情節，認諾本件處罰鍰金額應可更正改按所漏稅額100,008元處5倍罰鍰計500,000元（計至百元為止）。經核屬被告裁量權範圍，且與公益無違，爰依其認諾將訴願決定及原處分關於罰鍰金額超過500,000元部分予以撤銷。至於原告其餘之訴，訴願決定予以維持，亦無不合，原告其餘之訴為無理由，應予駁回。

據上論結，本件原告之訴為部分有理由，部分無理由，爰依行政訴訟法第一百零四條，民事訴訟法第七十九條前段，判決如主文。

第 五 庭 審 判 長 法 官 張瓊文