臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)九十二年度訴字第三二五０號

臺北高等行政法院判決　　　　　　　　　　　　　　九十二年度訴字第三二五０號

原告

臺灣省自來水股份有限公司第八區管理處

代表人

甲○○

訴訟代理人

吳振東律師

被告

財政部臺灣省北區國稅局

代表人

林吉昌（局長）

訴訟代理人

乙○○

右當事人間因稅捐稽徵法事件，原告不服財政部中華民國九十二年五月十四日台財訴

字第０九二一三五二八四六號再訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：

主文

事實

一、事實概要：原告於八十年一月一日至八十五年十月二十四日上將轄內水管裝修、柏油路面修復等工程，委由未緩辦理營業登記之宜蘭縣台灣省自來水公司第八區管理處產業工會 (下稱自來水公司第八區產業工會)承作，金額計新台幣（下同）二億五千零六萬一千八百三十五元，僅取得收據，而未依法取得合法憑證，僅取得收據，違反稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第二十一條規定，案經宜蘭縣財稅警聯合查緝執行小組於八十七年三月九日查獲，移由原處分機關審理違章成立，依稅捐稽徵法第四十四條規定就其未依規定取得合法憑證，經查明認定之總額處百分之五罰鍰一千二百五十萬三千零九十一元。原告不服，申請復查未獲變更，訴經台灣省政府八十七年十一月十九日八七府訴一宇第一七二一三四號訴願決定將原處分撤銷，囑由原處分機關另為處分。嗣經原處分機重為復查決定核裁處一千零一十二萬八千六百六十二元。原告，提起訴願、再訴願，均遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。

二、兩造聲明：

㈠原告聲明：再訴願決定、訴願決定、復查決定及原處分均撤銷。

㈡被告聲明：駁回原告之訴。

三、兩造之爭點：自來水公司管理處產業工會承作原告之工程，是否屬政府委辦之事業，而得免徵營業稅及免開統一發票？

㈠原告主張之理由：

⒈按自來水公司第八區管理處產業工會第三條、第三十一條及第三十八條所定該工會設立宗旨、經費來源、解散或撤銷時之工會剩餘財產歸屬可知，其性質應屬公益性社團法人，非以營利為目的無疑，又該工會係依工會法成立之工會，其成員均為原告之員工，並以配合原告公司之政策，執行自來管線路面維修工作，並未對外招攬工程，而屬非營利性組織，核與以銷售貨物或勞務為營利目的之營利事業迥異，是該工會自非營業稅課徵之對象，至為瞭然，故其之福利機構，故其受原告委託執行原告之自來水管線維修及柏油路修復工作，自應依修正前營業稅法第八條第一項第十一、十三款規定免徵營業稅。

⒉原告係依內政部及台灣省建設廳函准同意，將轄下各營運所之水管維修及柏油路修復業務，交由省自來水公司第八區管理處產業工會承辦。該工會成員俱為原告之員工，該工會之任務在配合台灣省自來水公司政策執行管線維修之工作。就該工會設立目的而言，屬原告公司內部作業組織性質，僅承辦原告公司之管線維修及柏油路修復業務，而受原告公司之限制，不得向外承攬工程，迄未有對外銷售貨物或勞務之行為，是其具有政府委辦單位之功能，自與一般營利事業之以營利為目的者不同。該工會之此項特性，自其六十五年成立迄今未有改變，因此其歷來均毋需辦理營業登記及課徵營業稅，並免申報營利事業所得稅。是該工會憑證之取得或給與，應無稅捐稽徵法四十四條及稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證法第二十一條第一項規定之適用，依法應免徵營業稅，並得免開統一發票。

⒊再按，會計法第五十一條第一款規定，原始憑證：謂證明事項經過而為造具記帳憑證所根據之憑證。同法第五十二條第一項第三款規定，薪俸、工餉、津貼、旅費、卹養金等支給之表單及收據為原始憑證。姑不論自來水公司第八區管理處產業工會產業工會所執行之原告自來水管線等維修業務，是否適用免稅規定，但該工會受原告之委託，除簽訂有契約書外，並由該工會出具其自行印製之收據，交付原告記帳。原告依法取得該合法之原始憑證，並持以記帳核銷之，殊無違法可言。被告以原告將系爭工程委由該工會承作，僅取得收收據，而未依規定取得合法憑證，依稅捐稽徵法第四十四條規定裁罰，即有違誤。

㈡被告主張之理由：

⒈經查，原告於八十年一月一日至八十五年十月二十四日止，將轄內水管裝修、柏油路面修復等工程，金額二億五千零六萬一千八百二十五元委由未經辦理營業登記裁罰在案之前開第八區管理處產業工會承作，未依規定取得合法憑證，僅取得收據，有收據報核聯及收入分類帳等附案可稽，違章事實洵堪認定。次查該產業工會承作工程，平均每月工程款約三百五十七萬餘元，已超過財政部部函訂使用統一發票銷售額標準新台幣二十萬元，難謂符合財政部八十七年七月二十三日台財稅第八七一九五六０一四號函釋，轉包工程予未辦營業登記之小規模營業人……已依規定取得收據，免依稅捐稽徵法第四十四條規定論罰。惟依財政部八十七年八月十九日台財稅第八七一九六０四四五號函釋，行為罰處罰期間一律為五年，本案違章自八十年一月一日至八十五年十月二十四日止，其違章處分書於八十七年五月二日送達，處罰期間自行為日起算應為八十二年五月一日至八十五年十月二十四日，故原處分機關重行重行核計處罰期間之工程金額應為二０二、五七三、二五八元，並裁處百分之五罰鍰一千零十二萬八千六百六十二元，揆諸稅捐稽徵法第四十四條規定，並無違誤。

⒉至原告雖自來水公司第八區管理處產業工會並非營利組織，而係員工福利性質之免稅組織，且係台灣省自來水公司之內部單位，並無強制取得發票之義務，亦無法律依據等情，經查本件原告係依「台灣省自來水股份有限公司章程」第三條規定成立之附屬機構，精省前為省營事業機構，原告當時既為台灣省政府之「事業機構」，而非「行政機關」，則本件原告將水管裝修、柏油路面修復等工程交付原告之產業工會承包，並非由政府直接委託代辦，即非屬『政府委辦之業務』，則原告產業工會即無前開行為時營業稅法第八條第一項第十一款規定，政府委託其代辦之業務免徵營業稅之適用，是原告主張本件工程屬政府委辦性質，核不足採；本件原告將系爭工程委由原告之產業工會承作，每月平均工程款三百五十七萬餘元（已逾財政部函訂使用統一發票銷售額標準新台幣二十萬元），未依規定取得合法憑證，卻僅取得收據，依前揭稅捐稽徵法規定即應受處罰。

理由

一、本件訴訟中因財政部原委託各直轄市及縣（市）政府所屬稅捐稽徵處代徵之營業稅，自九十二年一月一日起，由財政部各地區國稅局自行稽徵，茲由財政部台灣省北區國稅局具狀聲明承受訴訟後，該局之代表人亦由林吉昌變更為許虞哲，並據新任代表人聲明承受訴訟，經核均無不合，應予准許。

二、按「有左列情形之一者，為營業人：一、以營利為目的之公營、私營或公私合營之事業。二、非以營利為目的之事業、機關、團體、組織，有銷售貨物或勞務者。」「左列貨物或勞務免徵營業稅：一、…十一、農會、漁會、工會、商業會、工業會依法經營銷售與會員之貨物或勞務及政府委託其代辦之業務。」行為時營業稅法第六條、第八條第一項第十一款定有明文。又「營利事業依法規定應給與他人憑證而未給與，應自他人取得憑證而未取得，或應保存憑證而未保存者，應就其未給與憑證、未取得憑證或未保存憑證，經查明認定之總額，處百分之五罰鍰。」「對外營業事項之發生，營利事業應於發生時自他人取得原始憑證，如進貨發票，或給與他人原始憑證，如銷貨發票。」亦為稅捐稽徵法第四十四條、稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第二十一條第一項所明定。

三、次按，財政部八十五年九月二十五日台財稅第八五一九一七二七六號函釋：「

二、㈠非以營利為目的之工商團體，如有銷售貨物或勞務者，應依法辦理營業登記。除符合同法條第八條第一項第十一款規定，銷售與會員之貨物或勞務及政府委託其代辦之業務，得免徵營業稅外，應依法課徵營業稅。㈡至於銷售額與非會員部分，除應依法課徵營業稅外，並應依法開立統一發票。」八十八年一月二十九日台財稅第八八一八九五三０七號函釋：「營業稅法第八條第一項第十一款規定，農會、漁會、工會、商業會、工業會依法經營銷售與會員之貨物或勞務及政府委託其代辦之業務，免徵營業稅。上開規定所稱『政府』，乃指政府行政機關而言，其屬政府投資之公營事業以及政府機關所屬商業性機構，均不包含在內；至所稱『政府委託其代辦之業務』，應以政府基於職能所應為之業務，並由政府直接委託代辦者為限。」及八十二年十二月二十九日台財稅第八二一五０六二五五號函釋：「未辦理營業登記之營利事業，其每月銷售額已達使用統一發票標準，經查獲有未依法取得進貨憑證或給予他人憑證者，應依稅捐稽徵法第四十四條規定，處所漏列金額（現行法修正為「認定之總額」）百分之五罰鍰，為被告七十八年八月十一日台財稅第七八０二一一九０三號函所明釋，上開規定尚不因該未辦營業登記之營利事業條經營何種行業，其取得或給予他人憑證有無困難而受影響。」係財政部基於主管機關職權，因執行營業稅法八條第十一款、稅捐稽徵法第四十四條規定所為必要之釋示，並未牴觸前揭營業稅法及稅捐稽徵法之明文規定，亦未違反其立法目的，自得予以援用。又財政部八十七年八月十九日台財稅字第八七一九六０四四五號函釋：「關於稅捐核課期間及其起算之規定，於罰鍰案件依稅捐稽徵法第四十九條準用時，應準用同法第二十一條規定，視其有無故意以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐，分別認定為五年或七年，前經本部七十四年三月二十日台財稅字第一三二九八號號函釋有案。而罰鍰案件，可分為行為罰及漏稅罰，…而行為罰則係對不依稅法規定為一定行為或不為一定行為之處罰，並不以行為人有逃漏稅為處罰要件，則其處罰期間，依本部前開函釋規定應一律為五年，…」並未抵觸稅捐稽徵法第二十一條、第四十九條規定，且係有利於人民之解釋，亦得予以援用。

四、經查，原告於八十年一月一日至八十五年十月二十四日止，將轄內水管裝修、柏油路面修復等工程，金額總計二億五千零六萬一千八百二十五元委由未經辦理營業登記之自來水公司第八區管理處產業工會承作，僅取得收據，而未依規定取得合法憑證，經宜蘭縣財稅警聯合查緝執行小組於八十七年三月九日查獲，移由原處分機關宜蘭縣稅捐稽徵機關審理違章成立，依稅捐稽徵法第四十四條規定就其未依規定取得合法憑證，依查明認定之前開工程總額裁處百分之五罰鍰一千二百五十萬三千零九十一元。原告不服，申請復查未獲變更，提起訴願，經台灣省政府八十七年十一月十九日八七府訴一宇第一七二一三四號訴願決定將原處分撤銷，囑由原處分機關另為處分等情，此有自來水公司第八區管理處產業工會開立之收據、該產業工會八十一年度至八十五年度代辦作業利益收支計算表、八十年度至八十五年度之收入明細分類帳、宜蘭縣稅捐稽徵處八十七年三月十一日八七宜稅法字第一０四二九號處分書及台灣省政府前開訴願決定附卷可稽，亦為原告所不爭，自堪信為真實。故原處分機關重行查核後，以原告非行政機關，且自來水公司第八區產業工會承作工程，平均每月工程款約三百五十七萬餘元，已超過財政部函訂使用統一發票銷售額新台幣二十萬元之標準，原告將轄內前揭工程委由該工會承作，未依稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第二十一條第一項規定，自該工會取得合法憑證，及依財政部前揭八十七年八月十九日台財稅第八七一九六０四四五號函釋意旨，行為罰處罰期間一律為五年。本件違章行為自八十年一月一日至八十五年十月二十四日止，其違章處分書於八十七年五月二日送達，而重核原告應處罰之行為時間自八十二年五月三日至八十五年十月二十四日，並按該期間之工程總金額二億零二百五十七萬三千二百五十八元，裁處原告百分之五罰鍰一千零一十二萬八千六百六十二元，揆諸前揭規定及函釋意旨，並無不合。

五、原告不服循序提起行政訴訟，雖主張：自來水公司第八區管理處產業工會之性質為非營利之公益性社團法人，屬原告公司內部作業組織性質，僅承辦原告公司之管線維修及柏油路修復業務，不得向外承攬工程，迄未有對外銷售貨物或勞務之行為，其應具有政府委辦單位之功能，依修正前營業稅法第八條第一項第十一、十三款規定應免徵營業稅，自無稅捐稽徵法四十四條及稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證法第二十一條第一項規定之適用，即得免開統一發票。況依會計法第五十一條第一款及第五十二條第一項第三款規定，收據亦屬原始憑證之一，姑不論前開工會是否適用免稅規定，惟其承作原告之自來水管線等維修業務，原告已取得該工會開立之收據，並持以記帳核銷之，殊無違法可言云云。

六、惟查，原告係依「台灣省自來水股份有限公司章程」第三條規定成立之附屬機構，精省前為省營事業機構 (精省後為經濟部所屬國營事業機構)，依行為時營業稅法第八條第一項第十一款規定及前揭財政部八十八年一月廿九日台財稅第八八一八九五三０七號函釋意旨，原告當時既為台灣省政府之事業機構，而非行政機關，其將水管裝修、柏油路面修復等工程交付自來水公司第八區管理處產業工會承包，即非由政府直接委託代辦，自非屬政府委辦之業務，該工會尚無前述行為時營業稅法第八條第一項第十一款所定政府委託其代辦之業務免徵營業稅之適用。又原告亦非前開工會之會員，其發包工程予該工會之金額每年均達仟萬元以上，核該工會每月銷售額已達二十萬元應使用統一發票之標準，依財政部前揭八十五年九月二十五日台財稅第八五一九一七二七六號函釋意旨，該工會承作原告之前開水管裝修及路面整修工程，既非屬政府委託代辦之業務，亦非屬銷售與會員之貨物、勞務，除應依法課徵營業稅外，並應依法開立統一發票甚明。原告執稱該工會承作前開工程係屬政府委辦性質，應免徵營業稅及免開統一發票云云，核不足採。末查，依前所述，自來水公司第八區管理處產業工會承作原告之前開工程，依法既應開立統一發票，則被告依前揭稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第二十一條第一項，自應取得該工會開立之統一發票為原始憑證，始為適法，要不因該工會有無辦理辦營業登記及原告取得憑證有無困難而受影響，原告徒執收據亦屬原始憑證之一種，其已取得前開產業工會開立之收據，即未違反前揭規定云云，亦不足採。

七、綜上所述，原告所訴各節均不足採。原復查決定以原告自八十二年五月三日至八十五年十月二十四日間，將轄內水管裝修及路面整修工程委由自來水公司第八區管理處產業工會承作，未依規定取得合法憑證，依前揭稅捐稽徵法第四十四條規定，按其工程總額二億零二百五十七萬三千二百五十八元，裁處百分之五罰鍰一千零一十二萬八千六百六十二元，並無違誤，訴願決定遞予維持，亦無不合，原告仍執前詞訴請撤銷，為無理由，應予駁回。

據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如主文。

臺 北 高 等 行 政 法 院 第 一 庭審 判 長 法 官　李得灶