臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)九十二年度訴字第三六一七號

臺北高等行政法院判決　　　　　　　　　　　　　　九十二年度訴字第三六一七號

原告

以諾汽車有限公司

代表人

甲○○

訴訟代理人

程國東（會計師）

被告

財政部臺灣省北區國稅局

代表人

許虞哲（局長）

訴訟代理人

乙○○

右當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國九十二年七月四日台財

訴字第○九二○○二一七六二號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：

主文

事實

壹、事實概要：

一、原告辦理民國（下同）八十八年度營利事業所得稅結算申報案，申報營業成本為新台幣（下同）五一、五二四、六七五元，全年所得額為七、九五一元。

二、被告機關查核時，以其汽車零件買賣及維修部分之成本進、耗、存無法勾稽，且原告出具同意書，表示有關汽車零件買賣及維修部分之成本因帳載零亂，無法提供成本明細表供核，同意按同業利潤標準核定該部分成本，遂按同業利潤標準核定此部分之營業成本為七、四四二、六二六元，餘核無不符，依申報數認定，另將性質屬成本之營業費用計一、一二一、一三四元予以轉正後，核定營業成本為五一、七三○、七三六元（營業成本申報數51,524,675+轉正之營業費用1,121,134-汽車零件買賣及維修部分申報營業成本8,357,699+汽車零件買賣及維修部分核定營業成本7,442,626 =51,730,736），核定全年所得額為

九一七、九七○元，應補稅額二一八、七○○元。

三、原告不服上開核定，主張：「其帳冊已補正完備，請求准予重新核定」等情，而就營業成本中之汽車零件買賣及維修部分之營業成本申請復查。

四、但復查結果未獲變更，原告提起訴願亦遭駁回，因此提起本件行政訴訟。

貳、兩造聲明：

一、原告聲明：求為判決撤銷原處分、復查決定及訴願決定。

二、被告聲明：求為判決駁回原告之訴。

參、兩造之爭點：

一、原告主張之理由：Ａ、按「營利事業經稽徵機關依現行所得稅法第八十三條第三項規定核定所得額後，於行政救濟始補提帳證，應准予查帳核定。」為財政部七十九年十一月二十八日台財稅第七九○三六七三四○號函所函釋，又「稽徵機關於進行調查或復查時，納稅義務人未能提出證明所得額之帳簿文據者，依所得稅法第八十三條規定，固得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。惟納稅義務人如已提供有關資料，稽徵機關自應就其提供之資料調查認定，不得仍援前開規定，核定其所得額。」為行政法院五六判一八及五七判六○之判例。Ｂ、汽車零件買賣成本部分：原申報成本為七、二四○、五三九元，被告機關以原告無法提示進銷存明細資料，按同業利潤標準核定該部分成本為六、六八七、六九二元。查有關汽車零件買賣部分之成本，嗣後業經原告重新整理，有進銷存成本分析表等各項資料，其有關帳簿亦有詳實記載，符合營利事業所得稅查核準則規定。Ｃ、維修成本部分：原申報收入一、三七二、六○七元，被告機關將原申報在營業費用中之一、

一二一、○八四元轉列至本部分成本，並以原告無法提示有關維修成本分析資料，按同業利潤標準核定該部分成本為七五四、九三四元。查有關維修部分之營業成本，原告均保有每部車輛維修記錄，同時也編有每部車輛之維修成本分析資料，其有關帳簿亦有詳實記載，符合營利事業所得稅查核準則規定。Ｄ、原告於復查時，均依照被告機關通知提示全部有關帳證資料，惟被告機關以原告所提示資料欠詳為由，再要求進一步之資料而未能提示，被告機關未能就所提示資料再予查核，即予「維持原核定」，其認事用法，顯有未當，又訴願機關並未就原告所提證據加以審酌，也未通知原告堤示帳簿憑證供其查核，而以『茲訴願人仍執前詞爭議，惟並未檢附相關帳證供查核，空言主張，自不足採，本件原處分應予維持。』，自難謂適當，難令人甘服，祈請鈞院詳予審核，將訴願決定及原處分均撤銷，俾保原告之合法權益，實感德便。

二、被告主張之理由：Ａ、按「稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿、文據；其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。」、「本法第八十三條所稱之帳簿文據，其關係所得額之一部或關係課稅年度中某一期間之所得額，而納稅義務人未能提示者，稽徵機關得就該部分依查得資料或同業利潤標準核定其所得額。」分別為所得稅法第八十三條第一項及同法施行細則第八十一條所明定。次按「營利事業之費用與損失，應視其性質分為營業費用（如銷售、管理費用）與營業成本（如製造費用），分別審定並轉正。」為營利事業所得稅查核準則第六十條前段所明定。Ｂ、本件原告系爭年度營業成本申報五一、五二四、六七五元，被告機關原核定以汽車零件買賣及維修部分之成本進、耗、存無法勾稽，且原告出具同意書，表示有關汽車零件買賣及維修部分之成本因帳載零亂，無法提供成本明細表供核，同意按同業利潤標準核定該部分成本，遂按同業利潤標準核定此部分之營業成本為七、四四二、六二六元【汽車零件買賣銷貨收入8,573,964×（1-毛利率22%）+維修銷貨收入1,372,607×（1-毛利率45%）=7,442,626】，餘核無不符，依申報數認定，另將性質屬成本之營業費用計一、一二一、一三四元予以轉正後，核定營業成本為五一、七三○、七三六元（營業成本申報數51,524,675+轉正之營業費用1,121,134-汽車零件買賣及維修部分申報營業成本8,357,699+汽車零件買賣及維修部份核定營業成本7,442,626=51,730,736）。Ｃ、復查時，經函請原告於九十一年二月五日提供系爭項目之成本分析表等資料供核，原告表示正積極準備中，經多次電話通知，原告遂於九十一月三月八日提示帳簿憑證等資料，惟經查原告並未就帳簿憑證重新編製成本表，且電詢後原告表示無法編製及提供該表，致汽車零件買賣及維修部分成本進、耗、存仍無法勾稽，故原查按同業利潤標準核定該部分之營業成本，洵無不符，應予維持。原告不服，提起訴願。訴經財政部訴願決定略以：原告仍執前詞爭議，惟未檢附相關帳證供查核，是所訴僅空言主張，核不足採，乃駁回其訴願。Ｄ、原告對財政部訴願決定不服，仍復執陳詞爭執，提起行政訴訟。經查原告於復查及訴願階段均未就汽車零件買賣及維修部分之成本重新編製成本表，致汽車零件買賣及維修部分成本進、耗、存仍無法勾稽，按所得稅法第八十三條第一項業已明定，納稅義務人有提示有關各種證明所得額之帳簿、文據之義務，從而被告機關依同業利潤標準核定該部分之營業成本，並無不合，原告起訴應認無理由，請判決駁回原告之訴。

理由

壹、程序方面：本案原告起訴時被告機關代表人為林吉昌；然在訴訟繫屬中，變更為許虞哲，並由許虞哲聲明承受訴訟，此有許虞哲提出訴訟承受狀及行政院九十三年七月三十日院授人力字第○九三○○六三四五三號令為憑，應堪信為真實，是其聲明承受訴訟，核無不合，應予准許。

貳、兩造爭執之要點：

一、針對原告八十八年度營利事業課稅所得額之計算，兩造發生以下之爭議：Ａ、被告機關將原告之營業收入分為以下二大項目，並分別計算其營業毛利及淨利：

１、毛利計算：ａ、汽車零件買賣部分：營業收入金額為八、五七三、九六四元，因帳證無法勾稽，而依同業利潤標準（毛利率百分之廿二）核定其營業成本為六、六八七、六九二元，營業毛利為一、八八六、二七二元。ｂ、維修業務部分：營業收入金額為一、三七二、六○七元，因帳證無法勾稽，而依同業利潤標準（毛利率百分之四五）核定其營業成本為七五四、九三四元，營業毛利為六一七、六七三元。【註】：被告機關是將原告申報營業費用中之一、一二一、○八四元「轉正」至「維修業務之成本」項下，再以帳證無法勾稽為由，予以推計，超過推計金額之部分實質上即等於「不予認列」。

２、淨利之計算：將原告申報之營業費用總額中之一、一二一、○八四元「轉正」至「維修業務之成本」項下。核定原告全年度課稅所得額為九一七、九七○元。Ｂ、原告爭執之焦點僅在於：其認為從營業費用「轉正」至維修業務項之營業成本一、一二一、○八四元，可以核實認列，並無帳證無法勾稽之情事。

二、是以本案之爭點僅僅在於：「原告當年度經轉正之維修業務營業成本是否可以核實勾稽」一節而已。

參、本院之判斷：

一、本案原告堅稱上開維修業務營業成本可以核實勾稽，而上開營業成本分屬「薪資支出」、「租金支出」、「保險費」、「折舊」與「伙食費」及「其他費用」等科目，原告自應說明該等支出與各筆維修收入之取得間有何直接之對應關係，並提出具體證據資料以為證明。

二、而所得稅法第八十三條第一項及同法施行細則第八十一條所指之「各種證明所得額帳簿、文據」，可簡單分為「帳」「證」二大項；其中「證」是證據資料，即各種憑證（包括商業會計法上所稱之「原始憑證」與「記帳憑證」，原始憑證中之外來憑證、對外憑證與內部憑證均在其範圍內）。而帳即是憑證之檢索體系。換言之，在稅捐法制上，有關納稅義務人應盡之協力義務內容，就證據資料之提出而言，不僅要提出證據資料本身，還要對證據資料作成檢索體系，此乃為因應稅捐大量行政之特徵，減低稅捐稽徵機關調查過程之勞費，屬「稽徵經濟原則」法理之實踐。

三、然而原告在本案審理過程中，雖有提出之「修理收入成本明細表」、「銷貨明細分類帳」等帳冊為憑，但卻缺乏證據資料來支持上開帳冊記載內容之真實性，特別是原始憑證中之內部憑證部分，例如某一員工在某日從事特定維修工作之工作時間起迄點及該員工之簽證資料。無從信其主張（即維修收入部分帳證可查）為真正，被告機關對維修業務之營業成本部分予以推計自無錯誤。

肆、綜上所述，被告機關對原告八十八年度營利事業所得額之核定處分，自屬合法有據，原告訴請撤銷原行政處分及訴願決定，顯屬無據，應予駁回。

據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如主文。

臺北高等行政法院 第 五 庭審 判 長 法 官 張瓊文