臺北高等行政法院判決

原告

甲○○

訴訟代理人

柯翠婷

被告

財政部臺北市國稅局

代表人

張盛和（局長）住同右

訴訟代理人

乙○○

上列當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國92年5月21日台財訴字第0920045589號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：

主文

事實

一、事實概要：緣原告涉嫌未依規定辦理營業登記，擅自於90年11月至12月間銷售勞務，案經被告機關所屬大同稽徵所檢送相關資料通報台北市稅捐稽徵處萬華分處查獲，審理違章成立，初查乃核定銷售勞務金額計新台幣（下同）0000000元，補徵營業稅361429元（原告已於91年10月16日繳納），並按所漏稅額處以二倍之罰鍰計722800元（計至百元止），原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。

二、兩造聲明：

㈠原告聲明求為判決：⒈訴願決定、復查決定及原處分均撤銷。

⒉訴訟費用由被告負擔。

㈡被告聲明求為判決：⒈駁回原告之訴。

⒉訴訟費用由原告負擔。

三、兩造之爭點：被告機關核定原告銷售勞務金額計0000000元，乃補徵營業稅361429元，並按所漏稅額處以二倍之罰鍰計722800元（計至百元止）， 是否適法？

㈠原告主張之理由：

⒈90年9月17日發生納莉風災，全台大淹水，大台北地區頓成水鄉澤國汪洋一片，財物乃至生命財產之損失，難以估計，諸如傢俱、汽車、衣物、商品、機器設備、生財器具、資料等等，一夕之間全部浸泡於污泥之中，水深高達三層樓，公共設施、橋樑、道路、堤防等均遭沖毀、台北市○○○道路及巷弄各角落垃圾、廢棄物堆積如山，歷經數週仍無法清理乾淨，勞動國軍，甚至中南部居民自動前來北市幫忙救災清運，斯情斯景哀鴻遍地，滿目瘡痍想必大家仍然記憶猶新！各捷運站、台北火車站均沒入水中，甚至一年後始能恢復正常運作。

⒉慶嶸實業股份有限公司為搶救受損商品，緊急要求原告幫忙清理為其清洗軸承及檢修、上油之整理工作，以免因銹蝕變成廢棄物，造成更嚴重之損失，為此原告不分晝夜，認真工作，尋求親友幫忙，於完工後，持「一時貿易」所得收據分別於11月20日、11月27日及12月19日向慶嶸實業股份有限公司請款，並由該公司依規定持其中一聯收據向台北市國稅局大同稽征所通報「一時貿易」所得，完全符合稅法規定。（基於商場習慣，雙方約定於交易完成後二個月再請款，90年9月及10月並無請款記錄。）

⒊原告90年度唯一一次受託清理慶嶸實業股份有限公司因遭受納莉颱風污損之商品，取得「一時貿易」所得，非屬「營業稅」課徵之範圍及標的，被告違法課徵「營業稅」並處以巨額罰鍰，嚴重損害原告之權益。

⒋清理軸承工作無需特殊設備，只要清洗乾淨，重新上油，努力工作即可，基本上屬於「勞力」所得，亦即提供「勞務」，根本無需辦理「營業登記」，況颱風受災之清運整理及恢復工作事關「緊急災難」事件，處理「緊急偶發」之「災難事件」當然無法於事前辦理「營業登記」，況稅法亦未明文規定必需先辦妥「營業登記」才能執行「清理災後物品」之規定。被告機關卻根據本人所提供之資料慢慢羅織罪名，先稱原告未辦營業登記，再以擅自營業逃漏營業稅為由，處以鉅額罰鍰，實在難以令人心服。「一時貿易」所得資料申報表係由原告向慶嶸實業股份有限公司請款時所提供，並非被告機關所查獲。若需繳稅發單補徵即可，怎能逕予裁罰。況原告於年度終了，早依規定向台北市國稅局萬華稽征所申報個人綜合所得稅在案，自始至終並無逃稅之意圖。

⒌91年3月6日台北市稅捐稽徵處萬華分處，曾以北市稽萬甲字第091900729號函請原告補辦「營業登記」，經原告於91年4月12日前往該分處說明係因災後幫忙處理整修廢棄商品，係唯一之一次工作，之前之後均未曾再有類似工作機會，請准予免辦「營業登記」，該分處承辦人員表示諒解，收起說明書後，迄今未再要求補辦「營業登記」。敬請調閱相關文件查明事實。並非原告未依法辦理登記。

⒍按原告為慶嶸實業股份有限公司清理廢棄物僅在水災過後立即進行，僅此一次而已，之前未曾提供「勞務」，之後截至目前為止亦絕無再從事任何類似工作或提供「勞務」之行為，原告絕對未再於90年11月、12月提供任何「勞務」，此可向慶嶸實業股份有限公司查證。原告僅因一次「清理水災廢棄物」純屬偶發性之「一時貿易所得」，其與「經常性」之營業行為有別殆無疑義。「分次」請款卻硬被指為「多次營業」。被告所稱與事實不符，原告雖經多次舉證說明，惟被告機關不僅不予查證，為使成案卻堅不採信，各層級行政機關亦均彼此坦護，原告豈奈之何！若無司法行政機關予以平反，沈冤難以昭雪。

⒎「一時貿易所得」如需課稅，如何課稅？稅率究竟若干？既已由慶嶸實業股份有限公司向台北市國稅局大同稽征所申報在案，就應由稅捐稽征機關核定發單課稅，再責令原告繳納即可，豈能要求原告自行申報、自行繳納，原告並非「營業人」並無自行申報，自行繳納之責任與義務。被告違反稽徵程序逕予補稅裁罰，已違反稅法規定，至為明確。

⒏「營業稅法」第2條規定，「營業稅」納稅人為銷售貨物或勞務的「營業人」，同法第3條第2項但書規定：「但執行業務者提供其專業性勞務及個人受僱提供勞務不包括在內」。又第6條明訂「營業人」為：「以營利為目的之公營、私營或公私合營之事業。」然原告為「自然人」並非「事業」故非屬「營業人」當然亦非課徵「營業稅」之對象。

⒐原告僅因納莉颱風，受託清理受災污損商品而獲致之「一時貿易所得」純屬「偶發性」；與「經常性」之營業行為有別，已無需贅言，然被告卻誣指原告「多次營業」藉以合理化強行課征「營業稅」，敬請查明事實以還原告清白與公道。

⒑就本案而言，原告係僅提供唯一一次之「勞務」而已，非屬「經常銷售」貨物之營業人，營業稅法第3條第2項但書明定：「……但執行業務者提供其專業性勞務及個人提供勞務不包括在內。」不得課征營業稅至為明確，另依據財政部76年7月15日（76）台財稅第760072591號函釋，「一時貿易」，資料申報表非屬課稅憑證。被告機關對「一時貿易」所得課徵營業稅即無法源依據，違反租稅法定主義原則。

⒒被告機關違法課徵營業稅，再處以巨額罰鍰，總額高達108萬餘元，原告實在無力繳納，懇請　鈞院予以撤銷，以維原告之利益。

㈡被告主張之理由：

⒈按「在中華民國境內銷售貨物或勞務及進口貨物，均應依本法規定課徵營業稅。」、「前二項小規模營業人，指第11條、第12條所列各業以外之規模狹小，平均每月銷售額未達財政部規定標準而按查定課徵營業稅之營業人。」、「營業人之總機構及其他固定營業場所，應於開始營業前，分別向主管稽徵機關申請營業登記。」、「營業人銷售貨物或勞務，應依本法營業人開立銷售憑證時限表規定之時限，開立統一發票交付買受人。」、「營業人有左列情形之一者，主管稽徵機關得依照查得之資料，核定其銷售額及應納稅額並補徵之：三、未辦妥營業登記，即行開始營業，或已申請歇業仍繼續營業，而未依規定申報銷售額者。」、「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業：一、未依規定申請營業登記而營業者。」、「本法稱小規模營業人，指規模狹小，交易零星，每月銷售額未達使用統一發票標準之營業人。」分別為行為時營業稅法第1條、第13條第3項、第28條前段、第32條第1項、第43條第1項第3款、第51條第1款及同法施行細則第9條所明定。

⒉次按「『個人一時貿易資料申報書表』僅限於營利事業向依法免辦營業登記，且非經常買賣商品之個人購買商品者使用。」、「：：訂定營業人使用統一發票銷售額標準為平均每月新台幣二十萬元：：」分別為財政部80年7月17日台財稅第000 000000號及75年7月12日台財稅第7526254號函釋所規定。又「營利事業除依法免辦營業登記外，其不申報營業登記者，主管稽徵機關應就查得之資料核定其營業額計徵營業稅，不問其有無營業執照，店號名稱及營業場所。」為行政法院69年度判字第58號判例可資參照。

⒊卷查原告之違章事實，有被告91年8月30日財北國稅大同資字第0910007104號通報函、案關人「慶嶸實業股份有限公司」（下稱慶嶸公司）提示支付原告價金之證明及其相關帳證資料、原告91年10月16日說明書、市稅處萬華分處91年2月5日北市稽萬華甲字第091900344號調查函等資料影本附卷可稽。

⒋有關原告主張營業稅法第3條第2項但書明定：「：：但執行業務者提供其專業性勞務及個人提供勞務不包括在內。」不得課徵營業稅乙節；經查，業稅法第3條第2項但書之正確規定為：「：：但執行業務者提供其專業性勞務及個人『受僱』提供勞務不包括在內。」，原告刻意漏列『受僱』乙詞，顯係臨訟彌飾之意，因原告與慶嶸公司間並無僱傭關係，自無上揭但書規定之適用。另原告引用財政部76年7月15日台財稅第760072591號函釋規定，主張並無課徵『營業稅』之適用部分，經查該則印花稅法之解釋令係函釋個人一時貿易資料『申報表』，非屬『印花稅』之課稅憑證，並未解釋『個人一時貿易所得』無須課徵『營業稅』，是原告之主張，顯係不諳法令規定。合先陳明。

⒌查據案關人「慶嶸公司」所提示之匯款回條聯及支票影本，其支付原告價金，有90年11月2日機械檢修費0000000元（含稅以下同）、90年11月27日機械檢修費0000000元、90年12月19日機械檢修費0000000元等三筆，金額共計0000000元。原告雖主張係因分次請款所致，並非持續交易，惟查，原告與案關人「慶嶸公司」間有持續性交易並收取貨款之事實，並非其所稱之「非經常性買賣」，核其屬營業稅法之課稅範圍。是原告系爭銷售機械檢修費之勞務，顯非僅一次之交易，其交易非屬個人一時貿易盈餘，其理彰然明甚。況一時貿易所得，依法並非即得免課徵營業稅。

⒍綜上論述，原告銷售勞務並收取價金，顯係以營利為目的。原告雖已報繳個人一時貿易所得，惟依營業稅法第1條及第28條之規定，原告系爭之銷售行為，仍應依法辦理營業登記並於規定期限內申報繳納營業稅，自不得以其已課徵所得稅為由而免予課徵營業稅。是本件原核定罰鍰處分，揆諸首揭法條規定並無違誤，請續予維持。

理由

一、本件臺北市稅捐稽徵處原受委託代徵營業稅，自92年1月1日起回復由被告辦理，臺北市稅捐稽徵處所為處分，由被告承受。又原告不服原處分之範圍係兼及補徵本稅361429元及遭處罰鍰722800元部份，有其復查申請書及訴願書可按，復查及訴願決定，漏未就補徵本稅部份決定，乃屬裁決義務之違反，復查及訴願決定既未於法定期間內就原告該部份請求為裁決，參照行政訴訟法第4條第1項「人民因中央或地方機關之違法行政處分，認為損害其權利或法律上之利益，經依訴願法提起訴願而不服其決定，或提起訴願逾三個月不為決定，或延長訴願決定期間逾二個月不為決定者，得向高等行政法院提起撤銷訴訟。」之規定，原告逕起訴請求撤銷原處分（含補徵本稅部份）及訴願決定，程序上尚無不合，應由本院併予審理，合先敘明。

二、按「在中華民國境內銷售貨物或勞務及進口貨物，均應依本法規定課徵營業稅。」、「前二項小規模營業人，指第11條、第12條所列各業以外之規模狹小，平均每月銷售額未達財政部規定標準而按查定課徵營業稅之營業人。」、「營業人之總機構及其他固定營業場所，應於開始營業前，分別向主管稽徵機關申請營業登記。」、「營業人銷售貨物或勞務，應依本法營業人開立銷售憑證時限表規定之時限，開立統一發票交付買受人。」、「營業人有左列情形之一者，主管稽徵機關得依照查得之資料，核定其銷售額及應納稅額並補徵之：三、未辦妥營業登記，即行開始營業，或已申請歇業仍繼續營業，而未依規定申報銷售額者。」、「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業：一、未依規定申請營業登記而營業者。」、「本法稱小規模營業人，指規模狹小，交易零星，每月銷售額未達使用統一發票標準之營業人。」分別為行為時營業稅法第1條、第13條第3項、第28條前段、第32條第1項、第43條第1項第3款、第51條第1款及同法施行細則第9條所明定。次按「『個人一時貿易資料申報書表』僅限於營利事業向依法免辦營業登記，且非經常買賣商品之個人購買商品者使用。」、「‥‥訂定營業人使用統一發票銷售額標準為平均每月新台幣二十萬元‥‥」分別為財政部80年7月17日台財稅第000000000號及75年7月12日台財稅第7526254號函釋所規定。

三、本件被告以原告涉嫌未依規定辦理營業登記，擅自於90年11月至12月間銷售勞務，案經被告機關所屬大同稽徵所檢送相關資料通報台北市稅捐稽徵處萬華分處查獲，審理違章成立，初查乃核定銷售勞務金額計0000000元，補徵營業稅361429元（原告已於91年10月16日繳納），並按所漏稅額處以2倍之罰鍰計722800元（計至百元止），原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願遭決定駁回；原告循序起訴意旨略以：原告為慶嶸實業股份有限公司清理廢棄物，係在水災過後立即進行且僅此一次而已，之前未曾提供勞務，之後亦未再從事任何類似工作或提供勞務之行為，原告僅因一次『清理水災廢棄物』純屬偶發性之『一時貿易所得』，其與『經常性』之營業行為有別；『分次』請款卻硬被指為『多次營業』，原告非屬『經常銷售』貨物之營業人，營業稅法第3條第2項但書明定：「‥‥但執行業務者提供其專業性勞務及個人提供勞務不包括在內。」不得課徵營業稅至為明確，另依據財政部76年7月15日（76）臺財稅第7600 72591號函釋，『一時貿易』，資料申報表非屬課稅憑證。被告機關對『一時貿易』所得課徵營業稅即無法源依據，違反租稅法定主義云云。

四、按「營利事業除依法免辦營業登記外，其不申報營業登記者，主管稽徵機關應就查得之資料核定其營業額計徵營業稅，不問其有無營業執照，店號名稱及營業場所。」有改制前行政法院69年度判字第58號判例可資參照。卷查原告未依規定辦理營業登記，擅自於90年11月至12月間銷售機械檢修費之勞務予慶嶸公司，銷售勞務金額計0000000元之違章事實，有被告91年8月30日財北國稅大同資字第0910007104號通報函、慶嶸公司提示支付原告價金證明及相關帳證資料、原告91年10月16日說明書、臺北市稅捐稽徵處萬華分處91年2月5日北市稽萬華甲字第091900344號調查函、台北市稅捐稽徵處萬華分處91年11月1日北市稽萬華甲字第09161710700號函、營業稅補徵計算表、核定稅額繳款書等附卷可稽；是被告以原告銷售勞務並收取價金，顯係以營利為目的，原告雖已報繳個人一時貿易所得，惟系爭之銷售行為，仍應依法辦理營業登記並於規定期限內申報繳納營業稅，不得以其已課徵所得稅為由而免予課徵營業稅，爰依據上揭規定，核定原告銷售勞務金額計0000000元，補徵營業稅361429元，並按所漏稅額處以二倍罰鍰計722800元（計至百元止），洵屬有據。

五、原告主張僅一次清理水災廢棄物，純屬偶發性之『一時貿易所得』，非屬『經常銷售』貨物之營業人，依財政部76年7月15日台財稅第760072591號函釋規定，不應課徵『營業稅』云云；惟查在中華民國境內銷售貨物或勞務及進口貨物，均應依本法規定課徵營業稅，為上揭行為時營業稅法第1條所明定；至財政部76年7月15日台財稅第760072591號函釋係針對「印花稅法」之解釋令，乃函釋個人一時貿易資料『申報表』，非屬『印花稅』之課稅憑證，並未解釋『個人一時貿易所得』無須課徵『營業稅』，原告上揭主張，容有誤解。況據附原處分卷之慶嶸公司所提之匯款回條聯及支票影本，其支付原告價金，有90年11月2日機械檢修費0000000 元（含稅以下同）、90年11月27日機械檢修費0000000 元、90年12月19日機械檢修費0000000元等三筆，金額共0000000元。被告以其銷售勞務金額高達七百五十餘萬元，且分三次請款，綜情以觀，尚難謂係屬偶發性之一時貿易所得，衡情尚非無據。原告主張系爭交易屬個人一時貿易所得，不應課徵營業稅云云，容非可採。

六、原告另主張依營業稅法第3條第2項但書規定，屬提供專業性勞務及個人提供勞務，不得課徵營業稅乙節；經查，業稅法第3條第2項但書係規定：「‥‥但執行業務者提供其專業性勞務及個人受僱提供勞務不包括在內。」；換言之，須符合執行業務者提供其專業性勞務及個人『受僱』提供勞務，始得適用該但書規定。惟因原告與慶嶸公司間並無僱傭關係，原告亦未辦理執行業務者之登記，自無上揭但書規定之適用。

七、綜上所述，原告起訴論旨，並非可採。被告核定原告銷售勞務金額計0000000元，乃補徵營業稅361429元，並按所漏稅額處以二倍之罰鍰計722800元（計至百元止），並無違誤；復查及訴願決定，遞予維持，亦無不合，原告訴請撤銷，為無理由，應予駁回。

據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第3項前段，判決如主文。

第六庭審判長法 官 林樹埔