臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)九十二年度訴字第七二四號

臺北高等行政法院判決　　　　　　　　　　　　　　　九十二年度訴字第七二四號

原告

崴門得實業有限公司

代表人

甲○○

訴訟代理人

乙○○

訴訟代理人

顏文正律師（兼送達代收人）

被告

財政部臺北關稅局

代表人

詹昭鐶（局長）

訴訟代理人

丁○○

　　　　　　　　丙○○

右當事人間因違反海關緝私條例事件，原告不服財政部中華民國九十一年十月二十九

日台財訴字第０九一００三四一八０號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：

主文

事實

一、事實概要：緣原告於民國（下同）九十年一月八日委由歐御國際股份有限公司向被告報運進口貨物乙批（進口報單：第ＣＨ／九０／二七二／００五０七號），原申報貨名及數量為：PARTS OF PROCESSING MACHINES &ASS'Y KIT：1‧BUTTONCONTROLLER FOR PROCESSING MACHINE 3,000PCS; 2‧VISUAL MEMORY STANDARD3,000PCS; 3‧INSTRUCTION MANUAL FOR OPERATE 1,500PCS; 4‧PROCESSINGMACHINE ASS'Y KIT 1,500KIT; 5‧PROCESSING MACHINE ASS'Y KIT，NOCOMMERCIAL VALUE 15KIT，產地均申報為日本，經被告查核後，發現實到貨物名稱及數量為："SEGA" DREAMCAST TV GAME SET & ACCESSORY 1‧BUTTONCONTROLLER HKT-7701 3,000PCS; 2‧VISUAL MEMORY HKT-7002 3,00PCS; 3‧INSTRUCTION MANUAL FOR OPERATE 1,500PCS;4‧"DREAMCAST" HKT-3010 TVGAME SET, INCLUDING MAIN UNIT CONTROLLER, POWER CABLE, STEREO AVCABLE, INSTRUCTION MANUAL SAFTGUARDS SHEET,1,515 SET（第四項是被告認原告申報之第四項及第五項名稱與來貨不符而加以更正），且第一項、第二項實際來貨產地為中國大陸；第三項、第四項實際來貨產地為日本，核與原申報貨物名稱、產地不符，認原告涉有虛報進口貨物名稱、產地，逃漏進口稅款之違法行為，初查乃依海關緝私條例第三十七條第一項之規定處原告所漏進口稅額二倍之罰鍰計新台幣（下同）一、六三四、一一八元，並依同條例第四十四條規定追徵所漏進口稅費計一、六六六、一五八元（包括進口稅八一七、０五九元，貨物稅

八四七、四九七元，推廣貿易服務費一、六０二元），及依貨物稅條例第三十二條第十款規定所漏貨物稅額五倍之罰鍰四、二三七、四００元。原告不服，經被告復查結果，實到第四項貨物"DREAMCAST" HKT-3010 TV GAME SET具影音功能與電視連接才有顯影效果，其貨物稅稅率依據財政部賦稅署八十八年五月二十五日台稅二發第000000000號函規定，應從價徵收百分之十，原處分核定百分之十三，係屬誤列，原處分自難謂妥適，乃以北普法字第九０一０五０五０號復查決定書將原處分撤銷，另為適當之處分，並於九十年十一月二十三日以九０丁字第０五八六號處分書更正本改處原告所漏進口稅額二倍之罰鍰一、六三四、一一八元，並追徵所漏進口稅費計一、四七０、五八二元（包括進口稅八一七、０五九元，貨物稅六五一、九二一元，推廣貿易服務費一、六０二元），及處所漏貨物稅額五倍之罰鍰計三、二五九、六００元。原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，經遭決定駁回，遂提起行政訴訟。

二、兩造聲明：

㈠原告聲明：

⒈訴願決定及原處分均撤銷。

⒉訴訟費用由被告負擔。

㈡被告聲明：

⒈駁回原告之訴。

⒉訴訟費用由原告負擔。

三、兩造之陳述：

㈠原告主張之理由：

⒈按「行政行為應受法律及一般法律原則之拘束。」、「行政行為，非有正當理由，不得為差別待遇。」、「行政行為，應以誠實信用之方法為之，並應保護人民正當合理之信賴。」行政程序法第四條、第六條、第八條分別定有明文，此即一般所稱之「一般法律原則」、「平等原則」、「誠信原則」。查被告及訴願機關迭指就「DREAMCAST HKT-3010TV GAME SET」，並未經經濟部核准為屬電腦應用產品，自不得適用財政部相關函釋，而免課徵貨物稅云云。惟查，就系爭之產品，經原告向經濟部工業局申請函釋，承函示「本案經查該產品係以電腦硬體架構為基礎，除內建與多媒體電腦具相同功能之光碟機，並可藉由外接式儲存裝置之連接，該產品即具執行電腦應用軟體之功能，故以產品各種功能均需透過電腦軟硬體介面之方式運作，該產品宜視為電腦應用產品範圍。」，經濟部工業局就系爭產品所為之認定，與其對於SONYPLAYSTATI0N2（PS2），MODEL NAME：SCPH-3000電視遊戲機，亦於九十一年七月十日以工電字第０九一００二二一五九０號函所為認定相同，又經濟部工業局對於台灣微軟股份有限公司進口之Microsoft Xbox電視遊樂器，其型號Xbox Video GameSystem 亦認為屬電腦應用產品，而非屬貨物稅條例第十一條第一項第五款之產品之範圍，再者，財政部就SONY COMPUTER ENTERTAINMENT SYSTEM "PS2"（PLAYSTATION）：SCPH-30007R亦係依經濟部工業局九十一年四月十五日工電字第０九一００一一二九六一０號函而認該電視遊樂器為電腦應用產品，而非屬於應稅貨物錄影機之產品範圍，茲經濟部工業局既已就系爭產品認定屬電腦應用產品，被告即應依經濟部工業局之專業認定為其核定稅則之基準，否則被告即有違首開之行政法上之各項原則。

⒉原告向經濟部工業局函詢之標的「DREAMCAST HKT-3010TV GAME SET」，即係被告認為有虛報進口貨物名稱之標的，兩者完全相同。原告於進口後取其中一台向經濟部工業局函查詢，並檢附諸多相關資料，及經多次請專業人員操作予工業局之主管官員。經其查證後，確認系爭產品係以電腦硬體架構為基礎，除內建與多媒體電腦具相同功能之光碟機，並可藉由外接式儲存裝置之連接，該產品即具執行電腦應用軟體之功能，故以該產品各種功能均需透過電腦軟硬體介面之方式運作，該產品宜視為電腦應用產品範圍。至財政部賦稅署回函固稱是否屬電腦用產品，免徵貨物稅，係屬事實認定之範疇，應由被告驗憑實到貨品核定徵免，惟查，工業局既已認定為屬電腦應用產品範圍，且送請工業局查驗之標的，與本件處罰之標的完全相同，再者，工業局就SONY PS2及微軟公司之xbox兩項可供遊戲用之產品，亦認屬電腦應用產品，且經財政部賦稅署認非屬貨物稅條例第十一條第一項第五款之應稅貨物，則被告即不能再為相反之認定。

⒊因被告一再為爭執，因此就兩造爭執之本件進口之「DREAMCAST HKT-3010TVGAME SET」，經由被告提出其扣案樣品乙件，並經 鈞院於九十三年五月二十一日函請經濟部工業局為鑑定，該局於九十三年六月二十一日以工電字第０九三００一八三八五０號函復 鈞院指出「本案依 貴院所附產品及該公司檢送之電路圖，該產品係以電腦硬體架構為基礎，藉由內鍵軟體與週邊裝置（如GD- ROM光碟機、搖桿等）之連結，達成遊戲之功能，其運作方式與個人電腦相同，應屬電腦應用產品範圍，且其特殊之GD-ROM光碟機僅可讀取符合該產品規格之遊戲軟體，無法直接錄放一般之影音光碟片，不同於一般之錄影機。」足見原告一再主張其為電腦應用產品，確屬正確。財政部賦稅署就SONY PS2及微軟公司之Xbox兩項可供遊戲用之產品，亦認屬電腦應用產品，而認非屬貨物稅條例第十一條第一項第五款之應稅貨物，則本件亦應為相同之認定，方屬適法。

⒋查「財政部依本法或程序所發布之解釋令，對於據以申請之案件發生效力。但有利於納稅義務人者，對於尚未核課確定之案件適用之。」稅捐稽徵法第一條之一定有明文。財政部於九十一年四月十八日台財稅字第０九一０四五二七三九號函，其認定之該產品屬電腦應用產品，不課徵貨物稅，雖係在本件爭議之後，惟本件尚未核課確定，依稅捐稽徵法第一條之一但書規定，財政部之上開函釋，自亦適用於本件，則本件系爭產品即應認屬電腦應用產品，而不在課徵貨物稅之列。又原告庭呈之財政部賦稅署八十九年十二月二十九日台財稅第０八九０四五八五五六號函亦指電腦類貨物內建之光碟機（CD-ROM或DVD-ROM），係屬電腦儲存記憶體裝置，本身並未具有「直接單獨」撥放影音響之視訊與音訊功能，必須經由控制介面配合驅動軟體與電腦聯接才能使用，功能上不同於錄影機可直接錄放影像，故前開貨物內所內建之光碟機應不屬貨物稅條例規定之錄影機範圍，而非屬應稅貨物。上開函釋所指貨物，與本件相同，是上開函釋，對於本件亦有其適用，則被告所為本件應課貨物稅之處分，自無足取。

⒌被告指系爭產品與SONY之PS2不同云云，查九十年二月一日經濟日報報導「即將於今秋以xbox加入電視遊樂器主機戰場的微軟公司，從來未有過販售硬體的經驗，面對的又是SONY公司、任天堂公司等老到的競爭者．．．」、又報導「日本Sega公司決定即日起停止生產Dreamcast遊戲機．．．Dreamcast去年下半年為了對抗SONY公司的PS2在美上市．．．，Sega美國部門主管表示，市場大敵SORY、任天堂、微軟等公司資源豐沛，Dreamcast只有挨打的份．．．。」，自由時報亦報導sega公司由於與SONY公司生產之PS2電視遊戲主機相抗衡而宣布停產Dreamcast，即本件系爭之Dreamcast與SONY之PS2、微軟之xbox，均屬相同性質之產品，被告自不能有歧視、差別待遇，如同SONY的電視可稱為電視，大同之電視就不能稱之為電視嗎？再者，財政部九十一年四月十八日台財稅字第０九一０四五二七三九號函固係對SONY之PS2所作之函釋，但相同性質之產品即無差別待遇，自應適用上開函釋，被告之辯稱委無足採。

⒍被告又指本件顯然為一套完整的「電視接收顯影遊樂器」，而依財政部賦稅署八十八年五月二十五日台稅二發第000000000號從價課徵百分之十貨物稅無誤云云，惟查，系爭貨物屬電腦應用產品，且不屬錄影機，業經經濟部工業局函復 鈞院在案，已見被告指系爭貨物為「電視接收顯影遊樂器」，不足採信。再者，依被告於九十三年四月二十二答辯狀所附之證物五，即上開財政部賦稅署八十八年五月二十五日函，所指者為貨物稅條例第十一條第八款之「音響組件」，與本件之同條例第十一條第五款之錄影機係屬不同類型，自不得比附援引，況上開函釋，經上財政部稅制委員會全球資訊網之「各稅法令彙編釋示函令檢索系統」查詢，並無八十八年五月二十五日之上開函釋在內，顯見該函釋已非仍屬有效適用者，被告更不得再為主張。

⒎本件進口時，控制桿、記憶卡及主機乃分開裝箱，此見進口報關單後附之裝箱單即知，被告指系爭物品係裝在一起，顯然係錯誤的。蓋部分買家非為遊戲用途，其主機可用於與電腦連線做連網及寫程式等，則不用購買控制捍及記憶卡。本件進口均據實申請數量是本件亦無進口數量不符問題，此在處分書亦分別載明各項貨品之數量可憑。又本件亦無化整為零情事，查所有進口之控制桿、記憶卡、主機，均是同一批進口之貨品，且在同一進口報單上全數載明，何來化整為零，被告之指述，顯非可採

⒏本案來貨原申報包含：第４、５項：主體（PROCESS MACLINE）、第１項：控制器（CONTROLLER）、第２項：擴充記憶體（VIXYAL MEMORY）及第３項：說明書（INSTRUCTION MANUAL），其主機即為一功能完整之中央處理器（C.P.U）下插接遊戲卡，供遊戲用外，若連接數據機，電話線路即可於網際網路INTERNET上網，為一多功能多媒體電腦類貨物，此亦經經濟部工業局上開函確認本案來貨屬電腦應用產品，且非屬一般之錄影機。依據ＨＳ中文註解一四０七頁倒數第三行對第九五０四節註解：「本節也不包括：適用第八十四章章註五（Ａ）情形之機器裝置，不論是否可用於電視遊樂器（第八四‧七一節）」，另依同註解第一０三三頁第八十四章章註５—（Ａ）註釋：「第八四七一節所稱『自動資料處理機』係指：（ａ）數位機須具（１）儲存處理之程式並至少能儲存執行程式所需之直接資料，（２）依使用者需要而自由設計程式，（３）依使用者規定作數學演算及，（４）無人干預情況下，能在執行處理過程中，經由推理判斷藉執行處理程式，以修改執行工作」，故來貨為「自動資料處理機」，適用稅則八四七一節，要屬正確。是被告認為來貨主體係自動資料處理器機結合控制器．．．而成一特定功能者（電動玩具），故依其對應功能，歸入九五０四節，顯屬有誤。

⒐依據財政部七十一年二月二十六日台財關第一二一二六號函規定，廠商報運進口貨物，發生實到貨物與申報內容不符，違反海關緝私條第三十七條第一項規定之案件，其漏稅額之計算，應以實到貨物應歸屬稅則號之稅率，核算實際應課稅額減去原申報貨物實際應歸屬稅則號別之稅率，核算應課稅額，以其二者差額作為所漏稅額。查本案原申報第一項貨名BUTTON CONTROLLER及第二項貨名VISUAL MEMORY STANDARD，經查驗結果並無虛報貨名，僅產地不符，原處分機關逕以實到貨物產地（大陸）應歸屬稅則號別（九五０四節）之稅費（百分之九）減去原申報稅則號別（八四七三節）之稅費（稅率０％）核算漏稅額，其並未以原申報貨物「應歸屬」稅則號別（九五０四節）之稅費（稅率百分之九）核算，亦屬不當。

⒑依據改制前行政法院八十三年十二月二十三日，八十三年判字第二七一五號「海關緝私條例第三十七條第一項第二款係以報運貨物進口有虛報貨物之價值為處罰前提，而貨物稅條例第三十二條第十款則以國外進口應稅貨物未依規定申報為科罰要件，兩者之處罰要件相同，係屬法條競合，參照財政部七十八年七月二十四日台財稅第七八一一四八二三七號函釋意旨，應採從重處罰」。被告對本案依海關緝私條例及貨物稅條例規定予以併罰，致有一行為數處罰之失，自為法所不許。

㈡被告主張之理由：

⒈原告主張應比照財政部九十一年四月十八日台財稅字第０－九一０四五二七三九號函就"SONY"COMPUTER ENTERTAINMENT SYSTEM "PS2"函釋免徵貨物稅，方屬適法。惟海關在九十一年四月十八日前對於進口電視遊樂器一向依據財政部賦稅署函釋，只要產品具有AV端子且能播放CD，即依法課徵貨物稅百分之十，延至九十一年四月十八財政部始就SONY PS2核非屬貨物稅條例第十一條第一項第五款之應稅貨物，不課徵貨物稅，系爭貨物係於九十年一月六日進口，被告驗憑實到貨物具AV端子且可播放CD，故依例課徵貨物稅百分之十，並無不法。

⒉原告在起訴理由一及準備書（續一）狀二略稱：「本案來貨原申報包含：第４、５項：主體（PROCESS MACHINE）、第１項：控制器（CONTROLLER）、第２項：擴充記憶體（VISUAL MEMORY）及第３項：說明書（INS TRUCTION MANUAL），其主機即為一功能完整之中央處理器（C.P.U）下插接遊戲卡，供遊戲用外，若連接數據機，電話線路即可於網際網路INTERNET上網，為一多功能多媒體電腦類貨物。依據HS中文註解第一四０七頁倒數第三行對第九五０四節註釋：『本節也不包括：符合第八十四章章註五（Ａ）所列條件之機器及設備，不論其能否輸電視遊樂器之程式者（第八四‧七一節）』，另依同註解第一０三三頁第八十四章章註５—（Ａ）註釋：『第八四七一節所稱自動資料處理機係指：（a）數位機具（１）儲存處理之程式並至少能儲存執行程式所需之直接資料（２）依使用者需要而自由設計程式（３）依使用者規定作數學演算及（４）無人干預情況下，能在執行處理過程中，經由推理判斷執行處理程式以修執行工作』，故來貨為『自動資料處理機』，適用稅則八四七一節，要屬正確。是被告認為來貨主體係自動資料處理機器機結合控制器．．．而成一特定功能者（電動玩具），故依其對應功能，歸入九五０四節，顯屬有誤。」查系爭產品貨名「接收顯影遊樂器（TV GAME SET）」為兩造共同所認定，依HS註解第一０三四頁稅則第八十四章章註５—（Ｅ）「與自動資料處理機結合之機器，其能達成除資料處理外之某特定功能者，應按其特定功能歸列應屬之節‧‧‧」及同註解第一一六三頁第十行「但是本節（稅則第八四七一節）不包括與自動資料處理機結合一起且執行一特定功能之機器、儀器或裝置。此等機器、儀器或裝置分類於適合其相對應功能之章節‧‧‧」之詮釋，本案來貨縱屬電腦應用產品，被告依其特定功能（遊戲機）歸列稅則第九五０四節，洵屬適法。且進口「電視遊樂器」SONY PS2或XBOX的其他進口商，皆主動申報稅則為第九五０四節。

⒊原告準備書（續）狀六檢附最高行政法院八十三年判字第二七一五號之裁判要旨：「海關緝私條例第三十七條第一項第二款，係以報運貨物進口有虛報所運貨物之價值為處罰前提，而貨物稅條例第三十二條第十款則以國外進口之應稅貨物未依規定申報為科罰要件，兩者之處罰要件相同，係屬法條競合，參照財政部七十八年七月二十四日台財稅第七八一一四八二三七號函釋意旨，應採從重處罰，被告予以併罰，致有一行為而數處罰之失，自為法所不許。」。查海關緝私條例第三十七條第一項規定：「報運貨物進口而有左列情事之一者，得視情節輕重，處以所漏進口稅額二倍至五倍之罰鍰，或沒入或併沒入其貨物‧‧‧二、虛報所運貨物之品質、價值或規格。三、繳驗偽造、變造或不實之發票或憑證」。目前實務上，納稅義務人違反上開規定者，通常亦將違反貨物稅條例第三十二條第十款：「納稅義務人有左列情形之一者，除補徵稅款外，按補徵稅額處五倍至十五倍罰鍰‧‧‧十、國外進口之應稅貨物，未依規定申報者。」之規定。究應如何科處，改制前行政法院之判決見解頗為分歧，其有如上揭判決採「法條競合」從重處罰者，其二亦有認為應併罰者。惟改制前行政法院八十五年九月十八日庭長評事聯席會議決議：「海關緝私條例第三十七條第一項第三款，係以繳驗偽造、變造或不實之發票或憑證致逃漏進口稅為其處罰要件，而貨物稅條例第三十二條第十款則以國外進口之應稅貨物未依規定申報致逃漏貨物稅為科罰要件，兩者處罰之目的（一為進口稅，一為貨物稅）、違規構成要件及處罰要件均非相同，自應併罰。」且改制前行政法院八十九年判字第一四二五號判決亦採取併罰之見解，認為：「進口貨物貨物稅係委由海關代徵之國內稅，關稅為對國外進口貨物課徵之進口稅，二者就逃漏稅捐所為處罰之性質及種類不同，於司法院釋字第五０三號解釋無違」。另依財政部八十五年九月九日台財關第八五二０一六四七七號函釋意旨：「依海關緝私條例、貨物稅條例及營業稅法（編者註：現行法名稱為「加值型及非加值型營業稅法」）等相關規定論處之案件，仍應按各有關法條規定分別論處。說明：二、‧‧‧本案海關緝私條例、貨物稅條例及營業稅法分屬不同領域，其立法之目的、稅目及保護之法益各不相同，仍應分別適用各有關法條之規定處罰為宜。」（請參閱九十二年版關稅海關緝私法令彙編第二五二頁第五十二則如附件）。原告前揭違法情節，至為明確，被告依前述行政法院庭長評事聯席會議決議、八十九年判字第一四二五號判決及財政部函釋之意旨，併依海關緝私條例及貨物稅條例等相關規定分別論處，於法洵無違誤。

⒋另原告準備書狀二略稱：「『財政部依本法或程序所發布之解釋令，‧‧‧有利於納稅義務人者，對於尚未核課確定之案件適用之。』‧‧‧財政部於九十一年四月十八日台財稅字第０九一０四五二七三九號函，其認定之該產品屬電腦應用產品，不課徵貨物稅，雖係在本件爭議之後，惟本件尚未核課確定，依稅捐稽徵法第一條之一但書規定，財政部之上開函釋，自亦適用於本件‧‧‧而不在課徵貨物稅之列。」查財政部賦稅署上開函釋確係對"SONY"COMPUTERENTERTAINMENT SYSTEM "PS2" SCPH-30007R核定免課徵貨物稅，惟其僅適用於該個案之貨物，按本案貨物廠牌（SEGA）型號（HKT三０一０）與上列"SONY""PS2"不同，且系爭貨物係以遊戲光碟內容為處理資料，經轉換為影音訊，藉由電視顯現，自不宜視為電腦應用產品，而免課徵貨物稅，亦無稅捐稽徵法第一條之一之適用。

理由

一、本件訴訟繫屬中，被告之代表人由朱恩烈變更為詹昭鐶，茲據其聲明承受訴訟，核無不合，應予准許。合先敘明。

二、按「報運貨物進口而有左列情事之一者，得視情節輕重，處以所漏進口稅額二倍至五倍之罰鍰，或沒入或併沒入其貨物、一、虛報所運貨物之名稱、數量或重量。‧‧‧四、其他違法行為」及「有違反本條例情事者，除依本條例有關規定處罰外，仍應追徵其所漏或沖退之稅款」為海關緝私條例第三十七條第一項第一、四款及四十四條前段所明定。次按「納稅義務人有左列情形之一者，除補徵稅款外，按補徵稅額處五倍至十五倍罰鍰．．．十、國外進口之應稅貨物，未依規定申報者。」貨物稅條例第三十二條第十款所明定，依此規定按補徵貨物稅額科處罰鍰，以國外進口之應稅貨物，未依規定申報者為要件，如非應稅貨物，縱有未依規定申報，既不得課徵貨物稅，自無科處罰鍰問題。

三、本件原告於九十年一月八日向被告報運進口貨物乙批，原申報貨名及數量為：PARTS OF PROCESSING MACHINES &ASS'Y KIT：1‧BUTTON CONTROLLER FORPROCESSING MACHINE 3,000PCS;2‧VISUAL MEMORY STANDARD 3,000 PCS; 3‧INSTRUCTION MANUAL FOR OPERATE 1,500PCS; 4‧PROCESSING MACHINE ASS'YKIT 1500KIT; 5‧PROCESSING MACHINE ASS'Y KIT，NO COMMERCIAL VALUE15KIT，產地申報均為日本，經被告查核後，發現實到貨物名稱及數量為："SEGA" DREAMCAST TV GAME SET & ACCESSORY 1‧BUTTON CONTROLLER HKT-77013,000PCS; 2‧VISUAL MEMORY HKT-7002 3,000 PCS; 3‧INSTRUCTION MANUALFOR OPERATE 1,500PCS; 4‧"DREAMCAST" HKT-3010 TV GAME SET, INCLUDINGMAIN UNIT CONTROLLER, POWER CABLE, STEREO AV CABLE,INSTRUCTION MANUALSAFTGUARDS SHEET,1,515 SET（第四項是被告認原告申報之第四項及第五項名稱與來貨不符而加以更正），且來貨第一項、第二項產地為中國大陸；第三項、第四項來貨產地為日本之事實，有進口報單及被告北機移第九０００三號緝私報告表附原處分卷可稽。原告主張經濟部工業局認系爭貨物屬電腦應用產品，且非屬一般之錄影機，依據ＨＳ中文註解一四０七頁倒數第三行對第九五０四節註解：「本節也不包括：適用第八十四章章註五（Ａ）情形之機器裝置，不論是否可用於電視遊樂器（第八四‧七一節）」，另依同註解第一０三三頁第八十四章章註５—（Ａ）註釋：「第八四七一節所稱『自動資料處理機』係指：（ａ）數位機須具（１）儲存處理之程式並至少能儲存執行程式所需之直接資料，（２）依使用者需要而自由設計程式，（３）依使用者規定作數學演算及，（４）無人干預情況下，能在執行處理過程中，經由推理判斷藉執行處理程式，以修改執行工作」，故系爭貨物為「自動資料處理機」，適用稅則八四七一節云云。經查：

(一)、系爭貨物名稱為「DREAMCAST HKT-3010 TV GAME SET & ACCESSORY」，此為兩造所不爭執，其外包裝有「DREAMCAST WILL TAKE YOU TO A BRAND NEWWORLD. ITS NOT JUST A TV GAME BUT A WHOLE LOT MORE. A LEVEL OFENTERTAINMENT AWAITS YOU.」已可見系爭貨物為電視遊戲機 (TV GAME SET)。

(二)、系爭貨物名稱既為電視遊戲機（TV GAME SET）」，為電玩主機包含主體（NAIN UNIT, PROCESS MACHINE）、控制器（CONTROLLER）、電源線（POWERCABLE）、影音器材連接線（STEREO AV CABLE）（見本院卷第一○六頁，九十三年五月十四日準備程序筆錄）、說明書及擴充記憶卡等，其功能係以光學讀取頭（雷射頭）讀取媒體之數位訊號或軟體程式訊號轉換為影像及聲音訊號，經連接線由電視顯影並由喇叭出聲，具有電玩遊戲功能，此為原告所不爭執，並經本院送請經濟部工業局鑑定，經該局於九十三年六月二十一日以工電字第０九三００一八三八五０號函（本院卷第一二四頁）覆本院指出依本院所附產品及該公司檢送之電路圖，該產品係以電腦硬體架構為基礎，藉由內鍵軟體與週邊裝置（如GD- ROM光碟機、搖桿等）之連結，達成遊戲之功能，此有該函文附卷可按，依HS註解第一０三四頁稅則第八十四章章註５—（Ｅ）「與自動資料處理機結合之機器，其能達成除資料處理外之某特定功能者，應按其特定功能歸列應屬之節‧‧‧」及同註解第一一六三頁第十行「但是本節（稅則第八四七一節）不包括與自動資料處理機結合一起且執行一特定功能之機器、儀器或裝置。此等機器、儀器或裝置分類於適合其相對應功能之章節‧‧‧」之詮釋，系爭貨物縱屬電腦應用產品，被告依其特定功能（遊戲機）歸列稅則第九五０四節（稅則號別9514.10.00），並無不合。何況原告據以主張系爭貨物屬於電腦應用產品亦應免課貨物稅之SONY公司及微軟公司之「電視遊樂器」SONY PS及XBOX，進口商申報進口時亦主動申報稅則為第九五０四節，此有進口報單附原處分卷可稽，亦為原告所不爭執。是原告主張系爭貨物為「自動資料處理機」，適用稅則八四七一節云云，並不足採。

四、系爭貨物名稱既為「DREAMCAST HKT-3010 TV GAME SET& ACCESSORY」（電視遊戲機及其配件），原告以「PARTS OF PROCESSING MACHINES & ASS'Y KIT」（資料處理器之零件及組件）申報進口，自屬虛報進口貨物名稱，原告主張其無虛報貨物名稱，並不足採。再其中第一項及第二項申報名稱為BUTTON CONTROLLERFOR PROCESSING MACHINE及VISUAL MEMORY STANDARD，經查核為BUTTONCONTROLLER HKT-7701及VISUAL MEMORY HKT-7002，名稱不同，且前者是申報為資料處理器之零件及組件之項目，後者則屬電視遊戲機及其配件之項目，原告主張系爭貨物第一項及第二項僅虛報產地，未虛報貨物名稱，亦不足採。原告既有虛報貨物名稱逃漏進口稅之違法行為，被告因而科處所漏進口稅額二倍之罰鍰一、六三四、一一八元（原告所漏進口稅八一七、０五九元，細目見原處分卷所附之緝私報告表續頁），此部分核無不合。

五、另原處分課徵系爭貨物第四項貨物之貨物稅，惟查系爭貨物經本院送請經濟部工業局鑑定，經該局於九十三年六月二十一日以工電字第０九三００一八三八五０號函覆本院指出「本案依 貴院所附產品及該公司檢送之電路圖，該產品係以電腦硬體架構為基礎，藉由內鍵軟體與週邊裝置（如GD- ROM光碟機、搖桿等）之連結，達成遊戲之功能，其運作方式與個人電腦相同，應屬電腦應用產品範圍，且其特殊之GD-ROM光碟機僅可讀取符合該產品規格之遊戲軟體，無法直接錄放一般之影音光碟片，不同於一般之錄影機。」系爭貨物第四項貨物並非一般之錄影機，自不能依貨物稅條例第十一條第一項第五款對之課徵貨物稅，此與貨物何時進口無關。再「財政部依本法或程序所發布之解釋令，對於據以申請之案件發生效力。但有利於納稅義務人者，對於尚未核課確定之案件適用之。」稅捐稽徵法第一條之一定有明文。財政部於九十一年四月十八日台財稅字第０九一０四五二七三九號函（本院卷第四二頁），就SONY COMPUTER ENTERTAINMENT SYSTEM"PS2" （PLAYSTATION）：SCPH-30007R，依經濟部工業局九十一年四月十五日工電字第０九一００一一二九六一０號函認該電視遊樂器為電腦應用產品，而解釋非屬於應稅貨物錄影機之產品範圍，不課徵貨物稅。該函釋既認為產品屬於電腦應用產品，不課徵貨物稅，雖作成於系爭貨物進口後，惟本件仍於行政爭訟程序中，尚未核課確定，依稅捐稽徵法第一條之一但書規定，財政部之上開函釋，亦應適用於本件，則系爭貨物第四項貨物既屬電腦應用產品，即不在課徵貨物稅之列。被告主張無稅捐稽徵法第一條之一之適用，九十一年四月十八日前進口之貨物不得適用財政部上開函釋云云，並不足採。因而，原處分認對系爭貨物第四項應課徵貨物稅，計入貨物稅而追徵所漏進口稅費一、四七０、五八二元（包括進口稅八一七、０五九元，貨物稅六五一、九二一元，推廣貿易服務費一、六０二元），此部分即有未合。又系爭貨物第四項既不應課徵貨物稅，原處分依貨物稅條例第三十二條第十款規定，按所漏貨物稅額科處原告五倍之罰鍰三、二五九、六００元，亦有未合。

六、從而，原處分就原告虛報貨物名稱逃漏進口稅之行為，科處所漏進口稅額二倍之罰鍰一、六三四、一一八元部分，於法有據，訴願決定就此部分予以維持，並無不合，原告訴請撤銷，並無理由，此部分應予駁回。惟原處分認對系爭貨物第四項貨物應課貨物稅，計入貨物稅而追徵原告所漏進口稅費一、四七０、五八二元，及科處原告按所漏貨物稅額五倍之罰鍰三、二五九、六００元部分，則有未合，訴願決定予以維持，亦有未洽，此部分原告訴請撤銷，為有理由，應併予撤銷，由被告依本判決之法律見解另為適法處分。

七、據上論結，本件原告之訴為一部有理由，一部無理由，爰依行政訴訟法第一百零四條、民事訴訟法第七十九條但書，判決如主文。

臺北高等行政法院 第二庭