臺北高等行政法院判決

原告

宏柏實業股份有限公司

代表人

甲○○○

訴訟代理人

黃春生（會計師）

訴訟代理人

丙○○

被告

財政部臺灣省北區國稅局

代表人

許虞哲（局長）

訴訟代理人

乙○○

上列當事人間因貨物稅事件，原告不服財政部中華民國93年5月24日台財訴字第0930016941 號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：

主文

事實

一、事實概要：原告於民國89年1至4月間以代工代料方式受託代製鍋寶股份有限公司（下稱鍋寶公司）之烘烤鍋，未依規定計算出廠之完稅價格，致短漏繳貨物稅額新臺幣（下同）154,181元；又於同一期間產銷未經產品登記之烘烤爐，致短漏繳貨物稅219,749元，違反貨物稅條例第13、14條、第19條及第23條規定，案經被告查得，發單補徵貨物稅373,930元；至短漏繳貨物稅未依規定計算出廠之完稅價格部分，依貨物稅條例第32條第8款按漏稅額裁處5倍罰鍰計770,905元；另未依規定辦理產品登記部分，依貨物稅條例第28條第1款暨財政部85年4月26日台財稅第851903313號函規定，同時觸犯租稅行為罰及漏稅罰者，擇一從重處罰，按漏稅額裁處10倍罰鍰計2,197,400元，合計應處罰鍰計2,968,305元。原告不服，主張其以代工代料方式受託代製鍋寶公司之烘烤鍋，應無須將配件併入該貨物全部完稅價格按最高稅率徵收貨物稅並處罰；另自行產銷部分，應無須重覆辦理登記之義務，亦不適用未辦登記擅自出廠之罰則等語，申請復查，未獲變更，原告仍不服，提起訴願，遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。

二、兩造聲明：

㈠原告聲明：訴願決定、復查決定及原處分均撤銷。

㈡被告聲明：駁回原告之訴。

三、兩造之爭點：

㈠原告主張之理由：

⒈AX707、AX737M型號烘烤爐業經辦理產品登記，並無違反貨物稅法情事：經查AX707型號烘烤爐業於88年1月13日向被告所屬臺北縣分局辦妥產品登記，而AX–737M型號烘烤爐亦於88年1月20日經經濟部商品檢驗局試驗與已登記之GW688烘烤爐係同系列產品，此兩種型號烘烤爐既經辦妥產品登記，當無違反貨物稅法情事，其原補徵之稅款及罰鍰，自應予以減除。

⒉獨立之產品配件非屬貨物稅課徵標的，毋須納入計算完稅價格：

⑴貨物稅條例第11條第2項雖明定應稅貨物如有與非應稅貨物組合製成之貨物者，或其組合之貨物適用之稅率不同者，應就該貨物全部之完稅價格按最高稅率徵收；另貨物稅條例第13條第1項亦規定應稅貨物之完稅價格應包括該貨物之包裝從物價格。惟依據財政部70年1月8日台財稅第30146號函釋：「查貨物稅條例第5條第16款（註：現行法為第11條第2項）末段規定，應稅之電視機、錄影機、電唱機、錄音機及音響組合與其他應稅貨物組合製成之貨物，始應就該貨物全部之完稅價格按最高稅率徵收貨物稅。上開所稱組合製成之貨物，係指上列應稅貨物與非應稅貨物組合裝置，在外表上成一整體之貨物而言，如收音電唱機、電視錄影機等；如應稅貨物與非應稅貨物仍保持單獨個體，僅在使用時連接者，應不包括在內。」

⑵原告不論係以代工代料方式受託代製之「烘烤鍋」或自行產銷之「烘烤爐」，其配件雖包含於同一訂單，但並非烘烤鍋、爐使用時之必備工具，因此，於銷售時均可供客戶依本身需求額外選擇購買。易言之，此種選擇性配件之購買與否，並不會影響該貨物之使用功能。此為原告將烘烤鍋或烘烤爐及高低架、夾子分別開立發票之原因。故依據財政部70年1月8日台財稅第30146號函，此種非屬烘烤鍋或烘烤爐本體部分之必要配件，應不在課徵貨物稅之列，理應無須依貨物稅條例第11條第2項及第13條規定將配件價格併入該貨物全部之完稅價格按最高稅率徵收，惟被告卻逕行依貨物稅條例第32條第8款規定，除補徵稅額外，又按補徵稅額處5倍罰鍰，實有欠允當。

⒊產製同樣貨物，僅對外名稱不同，應無重覆辦理登記之義務：

⑴貨物稅條例第19條明定產製廠商應於開始產製貨物前，向工廠所在地主管稽徵機關申請辦理貨物稅廠商登記及產品登記；貨物稅稽徵規則第15條規定：「產製廠商於開始產製應稅貨物前，應向主管稽徵機關洽編產品編號，並填具產品登記申請表、檢同樣品4吋照片，及使用圖樣或包裝用紙，送經主管稽徵機關審查相符，准予登記。主管稽徵機關審查必要時，得通知產製廠商提供產品之設計圖或型錄」；另貨物稅稽徵規則第19條規定：「已核准登記之產品，其登記事項有變更時，應於產製前向主管稽徵機關申請變更登記。其僅為包裝上之使用圖樣變更者，得送主管稽徵機關備查，免申請變更登記。」因此，於開始產製貨物前，向工廠所在地主管稽徵機關申請辦理產品登記，並無疑義，惟若實質上產品相同，僅對外銷售之名稱不同，是否有須重覆辦理登記，即有疑義。

⑵原告不論係以代工代料方式受託代製之「烘烤鍋」或自行產銷之「烘烤爐」，雖有AX737D、AX747D、AX757D、AX767M等不同型號，但實際上其品質、規格均相同，且皆為同一工廠所產製，僅使用圖樣有所不同，依前項規定之立法意旨，應尚無須重覆辦理產品登記之必要，自不應視為未辦登記，擅自產製應稅貨物出廠者之行為；況且，原告所產製烘烤爐之電壓為220伏特，事實上無法於本國境內使用，均係銷售予外勞，由其自行攜帶至國外使用。易言之，雖無形式上之外銷文件，但實際上，均為運銷國外者，依貨物稅條例第3條第2款之規定，應屬免徵貨物稅。被告卻逕行依貨物稅條例第32條第1 款規定，按補徵稅額處10倍罰鍰，實有欠允當。

⒋應受行政罰之行為，仍須以過失為其責任條件，若無過失，行政罰自難成立：

⑴按「人民違反法律上之義務而應受行政罰之行為，法律無特別規定時，雖不以出於故意為必要，仍須以過失為其責任條件。但應受行政罰之行為，僅須違反禁止規定或作為義務，而不以發生損害或危險為其要件者，推定為有過失，於行為人不能舉證證明自己無過失時，即應受處罰。」經司法院釋字第275號解釋有案。

⑵經查本件係原告查據相關稅法後，認為獨立之產品非屬貨物稅課徵標的，毋須納入計算完稅價格，及產製同樣貨物，僅對外名稱不同，應無重覆辦理登記之義務，始依規定行事。足見原告自始即已盡應注意事項且已注意之義務，並無逃漏貨物稅之故意與過失可言，被告對原告補徵稅款，並處以罰鍰，顯屬濫用權力之行為。

⒌綜上所述，原告於89年1至4月間以代工代料方式受託代製鍋寶股份有限公司之「烘烤鍋」應無須依貨物稅條例第11條第2項及第13條規定將配件併入該貨物全部之完稅價格按最高稅率徵收貨物稅並處以罰鍰；另自行產銷之「烘烤爐」，應無依貨物稅條例第19條規定重覆辦理登記之義務，亦不應適用未辦登記擅自出廠之罰則。

㈡被告主張之理由：

⒈本稅部分：

⑴按「應稅貨物之完稅價格應包括該貨物之包裝從物價格。國產價格之完稅價格以產製廠商之出廠價格減除內含貨物稅額及推廣該項貨物所需費用計算之；該項費用定為完稅價格12%。．．．第1項規定推廣該項貨物所需之費用，產製產商有左列情形者，於計算價格時不得減除：二、受託代製應稅貨物者。但依第15條規定以委託廠商銷售價格為出廠價格者，不在此限。」、「前條所稱銷售價格．．．有高低不同者應以銷售數量加權平均計算之。．．．」、「產製廠商接受其他廠商提供原料，代製應稅貨物者．．．」、「完稅或免稅貨物，均應向主管稽徵機關或海關領用貨物稅照證」、「產製廠商應於開始產製貨物前，向工廠所在地主管稽徵機關申請辦理貨物稅廠商登記及產品登記。」、「產製廠商當月份出廠貨物之應納稅款，應於次月15日以前自行向公庫繳納，並依照財政部規定之格式填具計算稅額申報書，檢同繳款書收據向主管稽徵機關申報；無應納稅額者，仍應向主管稽徵機關申報。」、「產製廠商於開始產製應稅貨物前，應向主管稽徵機關洽編產品編號，並填具產品登記申請表, 檢同樣品4吋照片，及使用圖樣或包裝用紙，送經主管稽徵機關審查相符，准予登記。主管稽徵機關審查必要時，得通知產製廠商提供產品之設計圖或型錄」、「產製廠商出廠之應稅或直接外銷免稅之貨物，應按出廠數量逐批填用完稅照或免稅照」、「外銷免稅或，應於貨物出廠之次日起3個月內，檢附免稅照及出口報單副本，向產製廠商所在地主管稽徵機關申請銷案」分別為貨物稅條例第13條、第14條、第15條、第19 條、第21條、第23條及貨物稅稽徵規則第15條、第51條、第70條所明定。

⑵原告於89年1至4月間以代工代料方式受託代製鍋寶公司之烘烤鍋，分張開立發票並於計算完稅價格時扣除推廣費用，未依規定計算出廠之完稅價格，又於同一期間產銷未經產品登記之烘烤爐，漏報貨物稅額373,930元，違反貨物稅條例第13條、第14條、第19條及第23條規定，案經被告查得，此有原告委任該公司會計人員之受委任人丙○○承認該公司受託代製烘烤鍋及未辦理產品登記自行產銷之產品，未依規定繳納貨物稅，並願意接受補稅及處罰之甲○○○授權委託書及丙○○91年5月14日談話筆錄可稽。原核定依前揭法條規定核定補徵373,930元，並無不合，請予維持。

⑶至原告主張不論係以代工代料方式受託代製之「烘烤鍋」或自行產銷之「烘烤爐」，其配件雖包含於同一訂單，但並非烘烤爐使用時之必備工具，於產銷時均有其他配件可供客戶依本身需求額外選擇購買，配件購買與否，並不影響該貨物之使用功能。故依財政部部70年1月8日台財稅第30146號函，理應無須依貨物稅條例第11條第2項及第13條規定將配件價格併入該貨物全部之完稅價格按最高稅率徵收乙節，查本件原告與鍋寶公司簽訂之「買賣合約書」第2點及第3點載明，甲方（鍋寶公司）委託乙方（宏柏公司）所製造之鍋寶烘烤鍋由乙方自行代工代料及該產品出廠前其有關向檢驗局報驗手續由乙方報驗，有關應繳之貨物稅款，亦由乙方出廠完稅，另依鍋寶公司之「99M–351編號訂購單」所載，全能烘烤鍋GW–688機械式∕塑架，數量1,000台，每台單價為963元（如扣除推廣費為917.14元），交貨日期89年1月10日，依該合約書可知，並無分項明細價格，為整組銷售價格，是烘烤鍋及高低架等非單獨分別選擇銷售，惟該公司將烘烤鍋及高低架、夾子分別開立發票且未併入計算該等貨物之完稅價格（可由分張開立發票金額395元及522.14元合計數與鍋寶公司訂購單上金額相符驗證），參照財政部72年6月16日台財稅字第34207號函：「機車產製廠商所產之機車，在出廠時已裝置於車上之零配件，或其零配件雖尚未裝置但係隨車銷售者，核與經銷商應客戶要求另行出售之零配件不同，應予合併機車出廠價計課」之意旨，原告主張該配件價格無須併入該貨物全部之完稅價格按最高稅率徵收稅，委無足採。

⑷另原告主張不論係以代工代料方式受託代製之「烘烤鍋」或自行產銷之「烘烤爐」，其對外名稱雖有不同，實際上其品質,規格均相同，且為同一工廠所產製，僅使用圖樣有所不同，依貨物稅稽徵規則第19條規定，應尚無須重覆辦理產品登記之必要，自不應視為未辦登記，擅自產製應稅貨物出廠者之行為；且其所產製烘烤爐之電壓為220伏特，均銷售予外勞，由其自行攜帶至國外使用，實際上，均為運銷國外者，應屬免稅貨物乙節，原核定依該公司提供產品目錄、銷貨明細帳及統一發票查得自製生產銷售之烘烤爐型號：AX–707、AX–737D、AX–737M、AX–747D、AX–757D、AX–767M，其對外名稱既不同，即應以另一產品作為區別，自應依前揭法令規定辦理產品登記，惟原告未辦理產品登記，自行生產銷售，原核定依前揭法令規定補徵貨物稅，並無不合。至原告主張間接外銷產品部份，按前揭貨物稅條例第21條及同法稽徵規則第51條，第70條規定，產製廠商出廠之外銷免稅之貨物，應按出廠數量逐批填用免稅照，並於規定期限內檢附資料，向被告所屬臺北縣分局辦理銷案，惟原告並未開立免稅照出廠，亦未辦理外銷免稅銷案，並無法證明系爭貨物係免稅外銷貨物，又本件其銷售之發生地係在本國，此為原告所不爭，此與其使用地在何處並無關。是原告主張顯有誤解，併予敘明。

⑸至原告主張AX707型號烘烤爐業於88年1月13日向被告所屬臺北縣分局辦妥產品登記乙節，按「關於．．．產製廠商專供外銷之產品，如已辦理產品登記，僅應國外客戶要求，加裝特殊標誌或附件者，為簡便計，除由產製廠商函請．．．備查外，免再辦理產品登記一案，准予照辦。」為財政部69年1月11日台財稅第30271號函釋規定，是按專供外銷產品因客戶要求變更型號、標誌或商標，型式外觀完全不變者，得報備主管機關增列型號，不必辦理產品登記，經查原告所附被告所屬臺北縣分局88年1月13日列印之「貨物稅產品登記資料名冊」中型號AX707部分係為增列型號，惟本件非屬專供外銷產品，前段業已敘明，是並無免辦產品登記之適用；另原告主張AX737M型號烘烤爐亦於88年1月20日經經濟部商品檢驗局試驗與已登記之GW688烘烤爐係同系列產品乙節，經查原告提供經濟部商品檢驗局88年1月11日檢驗GW688之CNS3765家用電熱器具安全通則委託試驗報告資料，係經濟部商品檢驗局對該項產品安全性之檢查報告，與產品登記等相關事項無關，且按貨物稅條例第19條規定產製廠商應向工廠所在地之主管稽徵關辦理產品登記，即原告應於開始產製貨物前，向被告所屬臺北縣分局辦理產品登記事宜，是原告主張顯有誤解，併予敘明。

⒉罰鍰部分：

⑴按「納稅義務人有左列情形之一者，除補徵稅款外，按補徵稅額處5倍至15倍罰鍰：一、未依第19條規定辦理登記，擅自產製應稅貨物出廠者。八、短報或漏報銷售價格或完稅價格者」、「納稅義務人同時觸犯租稅行為罰及漏稅罰相關罰則之案件．．．（五）納稅義務人觸犯貨物稅條例第28條第1款，如同時涉及同條例第32條第1款規定者．．．，應擇一從重處罰。」為貨物稅條例第32條第1項第1款及第8款及財政部85年4月26日台財稅第851903313號函所明定。

⑵經查原告於89年1至4月間以代工代料方式受託代製鍋寶股份有限公司之烘烤鍋，分張開立發票並於計算完稅價格時扣除推廣費用，未依規定計算出廠之完稅價格，致短漏繳貨物稅額154,181元；又於同一期間產銷未經產品登記之烘烤爐，致短漏繳貨物稅219,749元，違反貨物稅條例第13條、第14條、第19條及第23條規定，案經被告查得，就短漏繳貨物稅未依規定計算出廠之完稅價格部份依貨物稅條例第32條第8款按漏繳稅額154,181元裁處5倍罰鍰770,905元，未依規定辦理產品登記部份，依貨物稅條例第28條第1款暨財政部85年4月26日台財稅第851903313號函規定，同時觸犯租稅行為罰及漏稅罰者，擇一從重處罰，按應漏繳稅額219,749元，裁處10倍罰鍰2,197,400元，合計應處罰鍰計2,968,305元，揆諸前揭法條規定，並無違誤，請予維持。

理由

一、被告代表人原為林吉昌，93年8月3日變更為許虞哲，茲由其具狀聲明承受訴訟，核無不合，應予准許。

二、原告於89年1至4月間以代工代料方式受託代製鍋寶公司之烘烤鍋，未將配件部分計入出廠之完稅價格，致短漏繳貨物稅額154,181元；又於同一期間產銷未經產品登記之烘烤爐（產品型號為AX-707、AX-737D、AX-737M、AX-747D、AX-757D、AX-767），致短漏繳貨物稅219,749元等事實，有原告代理人丙○○於91年5月14日接受被告調查之談話筆錄、被告查核報告表各1件及貨物稅核定稅額通知書2件附於原處分卷（見原處分卷第117-119、115、151、150頁）可稽，原告對於未加計配件為完稅價格及上開烘烤爐未辦理產品登記之事實亦未爭執，堪予認定。

三、原告有爭執者乃㈠其以代工代料方式受託代製鍋寶公司之烘烤鍋，應無須將配件併入該貨物全部完稅價格按最高稅率徵收貨物稅，㈡自行產銷之烘烤爐部分，亦無須將配件併入該貨物全部完稅價格計稅，且無重覆辦理登記之義務，㈢自行產銷之烘烤爐乃屬外銷之免稅商品，㈣其無逃漏稅之故意過失。茲就其爭執部分分述如下：

㈠配件應否計入完稅價格？

⒈按應稅貨物之完稅價格應包括該貨物之包裝從物價格，行為時貨物稅條例第13條第1項前段定有明文。次按非主物之成分，常助主物之效用，而同屬於一人者，為從物，民法第68條第1項前段亦有明文。另按「機車產製廠商所產之機車，在出廠時已裝置於車上之零配件，或其零配件雖尚未裝置但係隨車銷售者，核與經銷商應客戶要求另行出售之零配件不同，應予合併機車出廠價計課」財政部72年6月16日台財稅字第34207號函釋意旨參照。

⒉經查，原告所爭執之配件如原告於本件言詞辯論時提出之型號AX-747M、AX-787M貨品彩色廣告圖面背面「ACCESSORIES」欄位所圖示之鉗子、高低架、雙層架、加高圈、蒸盤、肉扦、鍋蓋架等，此為兩造所不爭執。其中鉗子、高低架、雙層架、鍋蓋架可增加使用上之便利；加高圈、蒸盤、肉扦則可增加效能，使該鍋爐的使用方式更多樣，自可認該等配件均為增加系爭產品之效能或便利所必需。是該配件固可與鍋爐本身分離，惟其具有從物之性質，至為明顯。

⒊況原告與鍋寶公司之約定，乃整組銷售價格，而非就配件部分另行銷售，此由卷附鍋寶公司之「99M–351編號訂購單」（見原處分卷第71頁）所載：「全能烘烤鍋GW–688機械式∕塑架，數量1,000台，每台單價為963元，交貨日期89年1月10日」可明。

⒋故依前揭行為時貨物稅條例第13條第1項前段規定，並參照財政部72年6月16日台財稅字第34207號函釋，本件鍋爐之配件自應計入完稅價格。

㈡自行產銷之烘烤爐部分，應否辦理登記？

⒈按產製廠商應於開始產製貨物前，向工廠所在地主管稽徵機關申請辦理貨物稅廠商登記及產品登記，行為時貨物稅條例第19條定有明文。又按已核准登記之產品，其登記事項有變更時，應於產製前向主管稽徵機關申請變更登記。其僅為包裝上之圖樣變更者，得送主管稽徵機關備查，免申請變更登記。已核准登記之產品，停止產製時，應申請註銷登記。貨物稅稽徵規則第19條亦有明文。另按按財政部69年1月11日台財稅第30271號函釋：「關於音響組合產製廠商專供外銷之產品，如已辦理產品登記，僅應國外客戶要求，加裝特殊標誌或附件者，為簡便計，除由製產廠商函請貴局（註：台北市國稅局）備查外，免再辦理新品登記一案，准予照辦」。

⒉經查，原告未辦理產品登記之型號分別為AX-707、AX-737D、AX-737M、AX-747D、AX-757D、AX-767。原告主張其中AX707型號烘烤爐業於88年1月13日向被告所屬臺北縣分局辦妥產品登記，而AX–737M型號烘烤爐亦於88年1月20日經經濟部商品檢驗局試驗與已登記之GW688烘烤爐係同系列產品，此兩種型號烘烤爐業經辦妥產品登記；其餘部分之產品品質、規格均相同，應無辦理登記之必要云云。惟查：

⑴AX707部分係80年9月2日申請增列之型號，此有被告所屬臺北縣分局88年1月13日列印之「貨物稅產品登記資料名冊」一件附卷可憑，兩造亦不爭執，是AX707型號自非屬已辦登記之產品。而AX707非專供外銷之產品（詳以下㈢所述），與前揭財政部69年1月11日台財稅第30271號函釋之意旨，乃指專供外銷產品因客戶要求變更型號、標誌或商標，型式外觀完全不變者，得報備主管機關增列型號，不必辦理產品登記之情形尚有不同。原告援引該函釋主張型號AX707部分毋庸辦理登記，自難成立。

⑵另原告主張AX737M型號烘烤爐亦於88年1月20日經經濟部商品檢驗局試驗與已登記之GW688烘烤爐係同系列產品乙節，經查原告提供經濟部商品檢驗局88年1月11日檢驗GW688之CNS3765家用電熱器具安全通則委託試驗報告，係經濟部商品檢驗局對該項產品安全性之檢查報告，與產品登記無涉，原告主張顯有誤解。

⑶至其餘產品，則係型號均不相同，單價亦不相同，此稽之卷附相關發票可明，以其中號碼ZB00000000號發票（見原處分卷第52頁）之記載為例，AX-737D、AX-747D、AX-757D之單價分別為1,300元、1,400元、1,500元，並不一致，衡情同一買受人不致以不同之價格購買相同之產品，堪認該等貨品應屬不同產品。又參酌原告於本院言詞辯論時提出AX-747M、AX-787M貨品彩色廣告上所宣稱之效果，前者尚有陶鍋（crockpot）、微波爐（microwave oven）之作用，為後者所無，足徵原告所產製之產品型號不同，應具有不同之功能。是以，系爭產品與貨物稅稽徵規則第19條所規定「僅為包裝上之圖樣變更」之情形並不相同，原告主張系爭其自行產銷之產品品質、規格均相同，並無辦理產品登記之必要，要難成立。

㈢自行產銷之烘烤爐乃屬外銷之免稅商品？按應稅貨物為運銷國外者，免徵貨物稅，貨物稅條例第3條第2款固有明文。惟此運銷國外，應指經過海關通關手續之外銷，原告主張系爭其自行產銷部分之產品乃在國內銷售予外國勞工，供其帶回其國內使用，是本件銷售行為地乃在我國境內，並無運銷國外之事實，原告主張此部分產品應予免稅，於法未合，亦難成立。

㈣原告有無逃漏稅之故意過失？按司法院釋字第275號解釋：「人民違反法律上之義務而應受行政罰之行為，法律無特別規定時，雖不以出於故意為必要，仍須以過失為其責任條件。但應受行政罰之行為，僅須違反禁止規定或作為義務，而不以發生損害或危險為其要件者，推定為有過失，於行為人不能舉證證明自己無過失時，即應受罰」，原告從事系爭產製貨物為業，對完稅價格之計算、產品登記等事項，應有了解。原告既未舉證證明其無過失，其空言諉稱已盡注意義務，參照上開解釋之意旨，尚難卸免其過失責任。

四、再按「產製廠商當月份出廠貨物之應納稅款，應於次月15日以前自行向公庫繳納，並依照財政部規定之格式填具計算稅額申報書，檢同繳款書收據向主管稽徵機關申報；無應納稅額者，仍應向主管稽徵機關申報」、「納稅義務人有左列情形之一者，除補徵稅款外，按補徵稅額處5倍至15倍罰鍰：

一、未依第19條規定辦理登記，擅自產製應稅貨物出廠者。．．．八、短報或漏報銷售價格或完稅價格者」為貨物稅條例第23條第1項、第32條第1項第1款及第8款分別定有明文。又「納稅義務人同時觸犯租稅行為罰及漏稅罰相關罰則之案件．．．（五）納稅義務人觸犯貨物稅條例第28條第1款，如同時涉及同條例第32條第1款規定者．．．，應擇一從重處罰」亦經財政部85年4月26日台財稅第851903313號函釋在案。揆之上開說明，原告主張各節均不成立，故無法解免其辦理產品登記及繳納稅款之義務。本件原告於89年1至4月間以代工代料方式受託代製鍋寶公司之烘烤鍋，分張開立發票並於計算完稅價格時扣除推廣費用，未依規定計算出廠之完稅價格，致短漏繳貨物稅額154,181元；又於同一期間產銷未經產品登記之烘烤爐，致短漏繳貨物稅219,749元，違反貨物稅條例第13條、第14條、第19條及第23條規定，被告乃就短漏繳貨物稅未依規定計算出廠之完稅價格部分依貨物稅條例第32條第8款按漏繳稅額154,181元裁處5倍罰鍰770,905元。至未依規定辦理產品登記部分，依貨物稅條例第28條第1款及前揭財政部85年4月26日台財稅第851903313號函規定，同時觸犯租稅行為罰及漏稅罰者，擇一從重處罰，按漏繳稅額219,749元，裁處10倍罰鍰計2,197,400元，於法無違。

五、綜上，本件被告以原告違反貨物稅條例第13條、第14條、第19條及第23條規定，核定其應補稅額及裁處罰鍰，自屬合法。訴願決定予以維持，亦無不當。原告仍執前詞及個人主觀之見解，訴請撤銷原處分與訴願決定，為無理由，應予駁回。

據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第3項前段，判決如主文。

臺 北 高 等 行 政 法 院 第 七 庭審 判 長 法 官　鄭　小　康