臺北高等行政法院判決

原告

純淵股份有限公司

代表人

甲○○

訴訟代理人

廖永煌律師

被告

財政部臺灣省北區國稅局

代表人

許虞哲（局長）

訴訟代理人

丙○○

　　　　　　乙○○

上列當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國93年6月29日台財訴字第0930026048號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：

主文

事實

一、事實概要：原告86年度營利事業所得稅結算申報，原列報全年所得額新台幣（下同）4,046,719元，經被告初查按書面審查核定全年所得額為4,048,713元，嗣經財政部賦稅署查得其當年度向長銘實業股份有限公司（以下簡稱長銘公司）購買加工費發票，金額為9,671,581元，並配合擴大書審，自行調減3,540,010元，列報加工費6,131,571元，即虛增成本計6,131,571元，致短漏報所得6,131,571元，違反所得稅法第71條第1項規定，經取具承諾書並同意繳納罰鍰在案，被告以其違章事證明確，除剔除營業成本6,131,571元，就其漏報所得額部分補徵營利事業所得稅1,532,893元外，並依所得稅法第110條第1項規定，處以所漏稅額0.8倍之罰鍰計1,226,300元（計至百元止）。原告不服，申經復查結果，未獲准變更，提起訴願，亦遭決定駁回，遂向本院提起行政訴訟。

二、兩造聲明：

㈠原告聲明：

⒈訴願決定、原處分均撤銷。

⒉訴訟費用由被告負擔。

㈡被告聲明：

⒈駁回原告之訴。

⒉訴訟費用由原告負擔。

三、兩造爭點：本件原告於系爭年度是否確有虛增成本之情形？

㈠原告主張之理由：

⒈營利事業所得稅部分：

①按「營利事業所得之計算以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。」，所得稅法第24條第1項定有明文。次按「行政機關應依職權調查證據，不受當事人主張之拘束，對當事人有利及不利之事項一律注意。」，復為行政程序法第36條所明定。

②本件原告因會計師之過失致薪資成本8百餘萬元漏未申報，依前揭所得稅法規定，此部分之薪資支出應得補列報薪資支出費用，並以該年度收入總額減除本項薪資支出後之純益額為原告本年度之所得額，始為正確。況原告業已向被告提出申請，並提示相關薪資支出與費用憑證供核，被告對原告之補列報申請，即應依職權調查相關事證而為實質審查，不得逕予拒絕。是原處分顯有違誤，應予撤銷。

⒉罰鍰部分：

①按「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額2倍以下之罰鍰。」，為所得稅法第110條第1項所明定。

②本件本稅部分既因前述補列報之薪資支出費用而有變動之可能，則以本稅金額為基準而計算之罰鍰，於本稅變動後因罰鍰基礎以不存在，亦應當失所附麗。是被告應俟本稅金額確定之後，再為罰鍰之計算，始符實益。

㈡被告答辯之理由：

⒈按「營利事業應保持足以正確計算其營利事業所得額之帳簿憑證及會計紀錄。」、「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。」、「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額2倍以下之罰鍰。」，分別為所得稅法第21條第1項、第24條第1項及第110條第1項所明定。次按「人民違反法律上之義務而應受行政罰之行為，法律無特別規定時，雖不以出於故意為必要，仍須以過失為其責任條件。」，復為司法院大法官會議釋字第275號解釋所明示。又「行為時適用之所得稅法第82條第1項規定之申請復查，為提起訴願以前必先踐行之程序。若不經過復查而逕為行政爭訟，即非法之所許。」，行政法院（現改制為最高行政法院）62年判字第96號著有判例可資參照。

⒉本件原告86年度營利事業所得稅結算申報，原列報全年所得額4,046,719元，經被告初查按書面審查核定全年所得額為4,048,713元，嗣財政部賦稅署查得其當年度係向長銘公司購買虛開發票之加工費統一發票，金額9,671,581元，因事後原告於申報營利事業所得稅時配合擴大書審，已自行調減3,540,010元，故實際虛報進項稅額及虛增成本計6,131,571元，除有帳證資料佐證外，其另書立說明書承認虛開加工費發票情事，違章事證已臻明確，被告乃核定補徵營利事業所得稅1,532,893元，並依所得稅法第110條第1項規定，處以所漏稅額0.8倍之罰鍰1,226,300元（計至百元止）。原告不服，主張其係因一時疏忽取得虛開發票，但已即時悔改等語，申經被告復查決定以原告虛列成本事證明確，行為上縱令無故意，情節上仍應負應注意能注意而不注意之過失責任，仍予維持原核定。原告仍不服，主張其辦理營利事業所得稅結算申報時，深覺取得溢開發票十分不妥，即請會計師重新報稅，因會計師草率，造成帳面之錯誤，實質上並無意圖逃稅，僅係犯應注意而未注意之過失，如此重罰實難接受云云，提起訴願，經財政部訴願決定以其違反所得稅法第71條第1項規定，經取具承諾書並同意繳納罰鍰在案，違章事證明確，且代理人於代理權限內以本人名義所為之意思表示，直接對本人發生效力，原告主張，委無足採為由，駁回其訴願。

⒊茲原告除執前詞爭執外，復主張其於本年度營利事業所得稅結算申報因會計師之業務疏失，致薪資成本8百餘萬元漏未申報，此部分應得補列報云云，資為爭議。惟查原告就未有課稅處分之標的逕予提起行政訴訟，程序即有不合，其於行政救濟階段主張增列原申報營利事業所得稅結算申報時未認列之金額，並變更原課稅處分，應先行辦理營利事業所得稅結算申報時之內容，再依行政程序法相關規定辦理。況原告於本件起訴時所提示之薪資印領清冊8,067,805元部分，與當年度列報於直接人工及薪資費用之金額係相同，該部分並無漏報之情形，此觀原告營業成本明細表及營業淨利損益表所載系爭年度營業成本明細表第18科目直接人工4,840,683元加上列報時營業淨利損益科目欄第10項薪資支出3,227,122元，恰為薪資印領清冊8,067,805元即明。是原告於行政訴訟程序階段所補提之事證與前復查及訴願時所提之事證相同，本件尚無重行審究之必要，其所訴委無足採，原處分並無不合，應予維持。

理由

一、按「營利事業應保持足以正確計算其營利事業所得額之帳簿憑證及會計紀錄。」、「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。」，行為時所得稅法第21條第1項、第24條第1項分別定有明文。又按「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額2倍以下之罰鍰。」，復為所得稅法第110條第1項所規定。

二、按當事人主張事實，須負舉證責任，倘其所提出之證據，不足為主張事實之證明，自不能認其主張之事實為真實。行政法院39年判字第2號著有判例。本件原告86年度營利事業所得稅結算申報，原告對被告核定其虛增營業成本6,131,571元，除補徵稅額外，並課處罰鍰等情不服，並主張因會計師申報錯誤，致漏報薪資成本8百餘萬元等語。惟查原告業於86年度營利事業所得稅結算申報時列報直接人工4,840,683元與薪資支出3,227,122元，共計8,067,805元，此觀原告營業成本明細表及營業淨利損益表所載系爭年度營業成本明細表第18科目直接人工及營業淨利損益科目欄第10項薪資支出等欄即明，此與原告於本件起訴時所提薪資印領清冊之金額8,067,805元相符，是原告所稱漏報薪資成本云云，顯與事實相悖，委無可採。且原告確有於系爭年度向長銘公司購買虛開發票之加工費統一發票計9,671,581元之事實，已經原告負責人甲○○於91年7月11日在高雄市調查處調查時陳述甚詳，復經原告於91年11月11日出具承諾書承認違章在案，有上開調查筆錄、承諾書及代工發票明細表等影本附於原處分卷可稽，故被告以原告事後於申報營利事業所得稅時配合擴大書審，已自行調減3,540,010元，故認其實際虛報進項稅額及虛增成本為6,131,571元，即非無據。至原告所稱其簽證會計師在薪資支出以下之租金支出等項均調整為0元，故被告處分仍有違誤一節。經查原告簽證會計師在薪資支出以下等項固調整為0元，然被告審查時已註明擴大書審自動調減3,540,010元，有審查報告書在卷足資參照，是被告之核定並無不利原告之情形，附此敘明。此外原告空言主張被告所為處分違誤，然迄未提出其他積極證據以實其說，揆之前開判例，自難謂其已盡舉證責任，所言殊難採信。從而被告以原告虛增營業成本6,131,571元，除補徵稅額外，並課處罰鍰，所為處分，徵諸首揭條文規定，並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，原告徒執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。

據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第3項前段判決如主文。

第二庭審判長 法 官 鄭忠仁