臺北高等行政法院判決

原告

大富欣業股份有限公司

代表人

甲○○

訴訟代理人

乙○○

被告

財政部臺灣省北區國稅局

代表人

許虞哲（局長）

訴訟代理人

丙○

上列當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國93年2月23日台財訴字第0920077507號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：

主文

事實

一、事實概要：原告87年度營利事業所得稅未分配盈餘申報案，列報課稅所得額新台幣（下同）89,140元，減除當年度損益計算項目，申報未分配盈餘為零元。案經被告核定未分配盈餘為10,089,622元，並予以加徵百分之10營利事業所得稅1,008,962元。原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願亦經定駁回後，遂提起本件行政訴訟。

二、兩造聲明：

㈠原告聲明：訴願決定、復查決定及原處分均撤銷。

㈡被告聲明：駁回原告之訴。

三、兩造之爭點：原告86年度核定之虧損1,197,046元，是否得依所得稅法第66條之9第2項第2款規定「彌補以往年度之虧損」而予以減除？

㈠原告主張之理由：

⒈依所得稅法第66條之9第2項規定，所稱未分配盈餘，係指經稽徵機關核定之課稅所得，原告89年3月31日申報87年度未分配盈餘申報書，其中稅捐稽徵關核定課稅所得欄列報金額89,140元，係根據被告87年度營利事業所得稅核定通知書核定內容填報，核定所得減除當年度應納之營利事業所得稅13,371元及調整之所得額與其依帳載資料申報之所得額之差額59,819元後，尚餘15,950元，依規定用以彌補以往年度之虧損。

⒉被告其後二度調整核定87年度課稅所得變更為13,460,762元，原告並未接獲核定通知，至91年8月12日具函向被告所屬中壢稽徵所申請補發87年至89年之營利事業所得稅結算申報核定通知書時，該所91年9月3日北區國稅中壢資字第0911023571號函答稱：「貴公司87年度營利事業所得結算申報，因於90年7月10日申請復查，本所審查服正審理中。」原告仍未獲得變更後之核定內容。

⒊被告以彌補以往年度虧損金額係原告當年度自行申報之數額，被告機關據以核定其實際彌補以往年度之虧損為15,950元，核無不合。惟原告申報87年度未分配盈餘減除項目中之彌補虧損金額15,950元，係根據被告機關第一次核定通知書內容計算而得，符合所得稅法相關規定，嗣後被告機關再為第二次核定，變更課稅所得額為13,460,762元，原告未能知悉核定內容，故無從更正申報。依所得稅法第66條之9第4項規定，第2項未分配盈餘之計算，如於申報時尚未經稽徵機關核定者，得以申報數計算之。其後經核定調整時，稽徵機關應依第100條規定辦理。第100條第5項規定，納稅義務人依第102條之2規定申報之未分配盈餘，經稽徵機關核定補稅或退稅者，準用第1項至第4項之規定。即稽徵機關核定調整時，應主動重新計算，再依規定補稅或退稅，故被告機關於核定87年度未分配盈餘加徵營利事業所得稅時，應予重新核算，於減除以往年度虧損時，應將86年度核定虧損1,197,046元予以全額減除，而非僅列減原告原依第一次核定內容所列減之15,950元。

㈡被告主張之理由：

⒈按「自87年度起，營利事業當年度之盈餘未作分配者，應就該未分配盈餘加徵百分之10營利事業所得稅，不適用第76條之1規定。」「前項所稱未分配盈餘，係指經稽徵機關核定之課稅所得額，加計同年度依本法或其他法律規定減免所得課稅之所得額、不計入所得課稅之所得額、已依第39條規定扣除之虧損及減除左列各款後之餘額：當年度應納之營利事業所得稅。彌補以往年度之虧損。…當年度損益計算項目，因超越規定之列支標準，未准列支，而具有合法憑證或能提出正當理由者。」所得稅法第66條之9第1項及第2項所明定。

⒉本件原告87年度營利事業所得稅未分配盈餘申報，列報課稅所得額89,140元，減除自行調整差額59,819元，當年度應納之營利事業所得稅13,371元，彌補以往年度之虧損15,950元，當年度未分配盈餘申報為零元。經查原告87年度營利事業所得稅經被告核定全年所得為13,460,762元，原告對該核定並無異議，業已繳納應補稅額在案。87年度未分配盈餘經核定第一項次課稅所得額13,460,762元，減除當年度應納之營利事業所得稅3,355,190元，並減除原告實際彌補以往年度之虧損數15,950元，核定當年度未分配盈餘為101,089,622元，依前揭規定加徵百分之10營利事業所得稅1,008,962元，並無不符，請予維持。

⒊至原告主張87年度未分配盈餘應減除彌補以往年度之虧損1,197,046元云云，查依所得稅法施行細則第48條之10 第4項規定：「本法第66條之9第2項第2款所稱彌補以往年度之虧損，係指營利事業『以當年度之未分配盈餘』『實際』彌補其以往年度累積虧損之數額。」而原告當年度申報未分配盈餘課稅所得額89,140元，彌補以往年度之虧損15,950元，被告依法據以核定其實際彌補以往年度之虧損15,950元，並無違誤，所訴自屬誤解。

理由

一、本件原告起訴時，被告之代表人為林吉昌，嗣於訴訟中變更為許虞哲，茲據新任代表人具狀聲明承受訴訟，經核無不合，應予准許。

二、按「自87年度起，營利事業當年度之盈餘未作分配者，應就該未分配盈餘加徵百分之10營利事業所得稅，不適用第76條之1規定。前項所稱未分配盈餘，係指經稽徵機關核定之課稅所得額，加計同年度依本法或其他法律規定減免所得稅之所得額、不計入所得課稅之所得額、已依第39條規定扣除之虧損及減除左列各款後之餘額：當年度應納之營利事業所得稅。彌補以往年度之虧損。……當年度損益計算項目，因超越規定之列支標準，未准列支，而具有合法憑證或能提出正當理由者。」所得稅法第66條之9第1項及第2項分別定有明文。

三、經查，原告87年度營利事業所得稅未分配盈餘申報，列報課稅所得額89,140元，減除自行調整差額59,819元，當年度應納之營利事業所得稅13,371元，彌補以往年度之虧損15,950元，申報當年度未分配盈餘為零元。被告初查以原告當年度核定全年所得為13,460,762元，原告對該核定並無異議，業已繳納應補稅額在案等情，有原告87年度營利事業所得稅結算申報書、87年度未分配盈餘申報書、被告前開核定通知書及原告88年6月2日股東常會決議錄附原處分卷可稽，並為原告所不爭，堪信為真實。故被告以原告經核定之87年度課稅所得額為13,460,762元，減除當年度應納之營利事業所得稅3,355,190元，並減除其實際彌補以往年度之虧損數15,950元，核定原告當年度未分配盈餘為10,089,622元，而加徵百分之10營利事業所得稅1,008,962元，揆諸前揭規定，並無不合。

四、原告不服循序提起行政訴訟，雖主張：其依87年營利事業所得稅結算申報及被告核定通知書核定課稅所得額89,140元，據以申報87年度未分配盈，而列報減除往年虧損15,950元，嗣被告調整原告87年度課稅所得額變更為13,460,762元，原告並未接到該次核定通知書，而無法更正申報彌補虧損額，依所得稅法第66條之9第3項及第100條第5項規定，被告應重新核算將原告86年度營利所得稅核虧損1,197,046元予以全額減除，而非僅列減原告原申報所列減之15,950元云云。

五、惟按，所得法第66條之9第1項規定營利事業應就其未分配盈加徵10%營利事業所得稅之立法意旨，係為避免營利事業藉保留盈餘規避股東或社員之稅負，並基於實施兩稅合一制度後之稅收損失，不應由股東以外之納稅義務人負擔，乃明定營利事業應自87年度起，就當年度之未分配盈餘加徵10%營利事業所得稅，故未分配盈餘之計算自應以公司實際所得為基礎，然因所得稅法第66條之9規定計算起點為課稅所得額，且依所得稅法第39條規定：「以往年度營業之虧損，不得列入本年度計算…藍色申報書或經會計師查核簽證，並如期申報者，得將經該管稽徵機關核定之前五年內各期虧損，自本年度純益額中扣除後，再行核課。」是課稅所得額係公司實際所得減除「已依第39條規定扣除之虧損」 (即稅載虧損)後之金額。因此，所得稅法第66條之9第2項前段規定計算當年度應加徵10%營利事業所得稅之未分配盈餘時，應以公司課稅所得加回前開依第39條規定扣除之稅載虧損以計算實際所得。至所得稅法第66條之9第2項第2款規定減除「彌補以往年度之虧損」，其所稱虧損，依公司法第232條第1項規定，係指為完成決算程序經股東會承認後之累積虧損，與公司年度進行中所發生之本期淨損之合計，即公司之帳載虧損。準此，依所得稅法第39條規定扣除的虧損，核屬未分配盈餘申報之加項；依所得稅法第66條之9第2項第2款減除「彌補以往年度之虧損」，則屬未分配盈餘之減項，二者並不相同。本件原告起訴主張86年度營利所得稅核定之虧損1,197,046元，依前開所得稅法第39條規定，係原告87年度營利事業所得稅結算申報時得列報扣除之稅載虧損，核屬未申報盈餘計算之加項，尚非前開所得稅法第66條之9條第2項第2款所定應減除之公司帳載虧損，原告87年營利事業所得稅給算申報時，既未依前開所得稅法第39條規定列報扣除前開86年度稅載虧損，被告依所得稅第法第66條之9第2項規定，按原告87年度核定所得13,460,762元計算當年度未分配盈餘，亦未將原告前開86年度稅載虧損計入未分配盈餘，此有原告87年度營利事業所得稅結算申報書、未分配盈餘申報書及被告核定通知書附原處分卷可稽，尚無違誤，原告訴稱被告依所得稅法第66條之9第2項第2款、第3項規定，應將其86年度核定稅載虧損1,197,046元予以全額減除云云，顯有誤解法令，核不足採。

六、綜上所述，原處分於法並無違誤，復查、訴願決定遞予維持，俱無不合，原告仍執前詞訴請撤銷，為無理由，應予駁回。

據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第3項前段，判決如主文。

第四庭審判長法 官　徐瑞晃