臺北高等行政法院判決

原告

京華超級市場股份有限公司

代表人

甲○○

被告

財政部臺北市國稅局

代表人

張盛和（局長）

訴訟代理人

乙○○

上列當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國93年3月30日台財訴字第0920077297號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：

主文

事實

一、事實概要：原告88年度未分配盈餘申報列報新台幣（下同）104,035元，經被告暫依書面審查核定為157,800元在案。嗣經被告抽查結果，以原告未依規定將屬於同年度依規定減免所得稅之所得額及不計入所得課稅之所得額之證券交易所得與股利收入列入申報，乃重新核算未分配盈餘為6,519,049元，核定應加徵10%營利事業所得稅額為651,904元。原告不服，申經復查結果，獲准追認已依公司法規定由當年度盈餘提列之法定公積576,286元，變更核定未分配盈餘為5,942,763元，其餘部分則未獲准變更。原告猶不服，提起訴願，遭決定駁回，遂向本院提起行政訴訟。

二、兩造聲明：

㈠原告聲明：（依起訴狀所載）

⒈訴願決定及原處分均撤銷。

⒉訴訟費用由被告負擔。

㈡被告聲明：

⒈駁回原告之訴。

⒉訴訟費用由原告負擔。

三、兩造爭點：系爭股票股利是否可加徵10%營利事業所得稅？

㈠原告主張之理由：（原告未於言詞辯論期日到場，據其所提訴狀主張如下）

⒈按「按公司法第237條之規定，公司於完納稅捐後，分配盈餘時，應先提出10%為法定盈餘公積；另依照商業會計法第2條第2項及第62條規定，公司之盈餘係指依商業會計法及一般公認會計原則處理會計事務所累積之盈餘而言。是以，有關盈餘分配係以股東常會承認盈餘分派議案之盈餘數額為依據，尚非以稅捐單位核定之盈餘數額為準。」，為經濟部86年9月23日商字第86217699號函釋意旨所明示。準此，商業會計法及一般公認會計原則處理會計事務所累積之帳面盈餘係指依公司法第230條規定，經股東常會承認財務報表及盈餘分派議案之盈餘數額，而與稅捐機關所核定僅作帳外調整而不影響帳面紀錄之所得額無關，是所得稅法第66條之9明定之「實際可供分配之稅後盈餘」，係以商業會計法及一般公認會計原則處理，並經股東常會承認之財務報表為依據，股票股利依法不能分配而屬帳面上不存在之所得，自不需列入未分配盈餘而對之加徵10%稅款。

⒉次按「納稅義務人或其代理人陳述之內容雖屬合情、合理，惟囿於法令限制，未便採行時，應反應上級機關，建議修改法令。」，為稅捐稽徵機關稅務案件協談作業要點（以下簡稱作業要點）第12條所明定。又財政部賦稅署於88年12月14日舉辦「兩稅合一制未分配盈餘申報實務座談會」，針對第13案「建議修正公司投資於國內其他營利事業所獲配之股票股利，可免計入該公司取得年度之未分配盈餘」，於89年4月5日以台稅一發第890450972號函釋明示「兩稅合一制實施後，公司投資於國內其他營利事業，自87年1月1日起所獲配之股利淨額，依所得稅法第42條規定，不計入所得額課稅；惟依所得稅法第66條之9第2項、同法施行細則第48條之10第2項第2款及營利事業所得稅查核準則第30條第3款規定，應計入取得年度應加徵10%營利事業所得稅之未分配盈餘。至該股票股利所含之可扣抵稅額，應依所得稅法第66條之3第1項第2款、第2項第2款及同法施行細則第48條之5第3項規定，於被投資事業分派股息及紅利之基準日計入股東可扣抵稅額帳戶餘額，俾資一致。有關建議，留供參考。」等語，可知若被告明知股票股利列入未分配盈餘計算，將使加徵10%稅款之基礎偏離實際可供分配盈餘，而有溢課人民不當稅負之爭議，則其應建議財政部不將股票股利列入未分配盈餘計算，始公平合理，否則即有違反上開作業要點規定之虞。是原處分置系爭股票股利於帳面上並非列為投資收益，依法並無可分配或增資之事實於不顧，逕予計入未分配盈餘並加徵10%營利事業所得稅，顯有違誤，應予撤銷。

㈡被告答辯之理由：

⒈按「自87年度起，營利事業當年度之盈餘未作分配者，應就該未分配盈餘加徵10%營利事業所得稅，不適用第76條之1規定。前項所稱未分配盈餘，係指經稽徵機關核定之課稅所得額，加計同年度依本法或其他法律規定減免所得稅之所得額、不計入所得課稅之所得額、已依第39條規定扣除之虧損及減除左列各款後之餘額：1.當年度應納之營利事業所得稅。2.彌補以往年度之虧損。．．．10.其他經財政部核准之項目。」，分別為所得稅法第66條之9第1項及第2項第1、2、10款所明定。次按「投資收益：1.．．．3.以上兩款投資收益，如屬公司投資於國內其他營利事業者，其自87年1月1日起所獲配之股利淨額或盈餘淨額，不計入所得額，但應計入當年度未分配盈餘。．．．」，復為營利事業所得稅查核準則（以下簡稱查核準則）第30條第3款所規定。

⒉本件原告88年度營利事業所得稅結算申報，列報未分配盈餘104,035元，經被告依書面審查暫行核定為157,800元，嗣經被告以其未依規定將屬於同年度依規定減免所得稅之所得額及不計入所得課稅之所得額之證券交易所得與股利收入列入申報，乃將分攤營業費用後之證券交易所得淨額5,600,845元及股利收入淨額859,310元扣除原申報數98,906元後之淨加數760,404元予以計入，重新核算未分配盈餘為6,519,049元。原告不服，主張首揭所得稅法規定係以「實際可供分配之稅後盈餘」為稅款加徵之計算基礎，而礙於法令無法分配之股票股利，自然無加徵10%稅款之適用，否則即有虛盈實虧之嫌，違反其立法本意及實質課稅原則云云。案經被告復查決定略以股票股利與現金股利同屬投資所獲取收益之性質，應依規定計入未分配盈餘加項，又股票股利尚非所得稅法第66條之9第2項第10款經財政部核准減除項目，自不得自未分配盈餘項下減除，原核定將股票股利計入未分配盈餘尚無不合，惟原告主張應減除提列之法定公積576,286元一節，經核對相符，乃准予追認法定公積576,286元，變更核定88年度未分配盈餘為5,942,763元，經核並無不合。原告不服，主張略以股票股利雖屬稅務上之所得範疇，惟不屬帳面上實際可供分配之盈餘，實應准列作計算所得稅法第66條之9未分配盈餘之減除項目等語，提起訴願。經訴願決定略以股票股利與現金股利均屬原告投資所獲取收益之性質，依首揭查核準則規定，應計入未分配盈餘加項，且股票股利並非所得稅法第66條之9第2項第10款規定經財政部核准減除項目，自不得自未分配盈餘項下減除等語。是被告將系爭股票股利併入股利收入計入當年度未分配盈餘並無不合，原告復執前詞爭執，顯無可採，本件原處分及復查決定並無違誤，應予維持。

理由

一、本件原告經合法通知，未於言詞辯論期日到場，核無行政訴訟法第218條準用民事訴訟法第386條所列各款情形，爰依被告之聲請，由其一造辯論而為判決，合先敘明。

二、按「自87年度起，營利事業當年度之盈餘未作分配者，應就該未分配盈餘加徵10%營利事業所得稅，不適用第76條之1規定。前項所稱未分配盈餘，係指經稽徵機關核定之課稅額，加計同年度依本法或其他法律規定減免所得稅之所得額、不計入所得課稅之所得額、已依第39條規定扣除之虧損及減除左列各款後之餘額．．．2.彌補以往年度之虧損。3.已由當年度盈餘分配之股利淨額或盈餘淨額。．．．前項第3款至第8款，應以截至各該所得年度之次一會計年度結束前，已實際發生者為限。」、「本法第66條之9第2項所稱依本法或其他法律規定不計入所得課稅之所得額，係指左列各款規定之所得額：⑴依本法第24條第2項規定不計入所得額課稅之所得額。⑵依本法第42條第1項及促進產業升級條例第16條、第17條規定，不計入或免予計入所得額課稅之所得額。．．．」，所得稅法第66條之9第2項第2款、第3款、第3項及所得稅法施行細則第48條之10第2項第1款、第2款分別定有明文。又按「．．．3.以上兩款投資收益，如屬公司投資於國內其他營利事業者，其自87年1月1日起所獲配之股利淨額或盈餘淨額，不計入所得額，但應計入當年度未分配盈餘。如屬取得符合促進產業升級條例第16條、第17條規定之新發行記名股票者，不計入取得及轉讓年度所得額，但應計入取得年度未分配盈餘；其於86年12月31日以前獲配，但於87年1 月1日以後轉讓者，亦同」，復為查核準則第30條第3款所規定。

三、本件原告雖主張系爭股票股利非屬帳面上實際可供分配之盈餘範疇，自無由予以加徵10%稅款之餘地等語。惟查行為時所得稅法第66條之9第2項業就同條第1項所稱未分配盈餘，係「以經主管稽徵機關核定之營利事業所得額」減除所列各款後之餘額為準，是原告轉投資所獲得股利不論是股票或現金，均為原告轉投資獲得之收益，縱屬免納營利事業所得稅之所得（不計入「課稅所得」），然仍係屬原告之所得，即應計入全年所得額內。本件原告辦理88年度營利事業所得稅結算申報時，列報未分配盈餘104,035元，該股票股利雖不計入當年度所得額課徵營利事業所得稅，惟依所得稅法施行細則第48條之10第2項之規定，於計算未分配盈餘時，自應作為未分配盈餘之加計項目，是被告依所得稅法第66條之9規定核定計入未分配盈餘計算，即非無據。又原告所稱商業會計法、相關法令及財務會計處理等規定，係會計上關於公司帳務處理之方式，規範會計項目之記載及如何計算，與所得稅法規定之課稅原則，二者本屬不同範疇，且財務會計上投資公司收取被投資公司股票股利，不列為收益一節，係會計上對於股票股利計算每股成本帳面價值之處理，與公司有無實現獲利無涉，至原告所獲股票股利是否確實礙於法令而「無法依規定辦理增資」，係主管增資機關之職權，惟原告仍可以其他保留盈餘辦理增資或將保留之盈餘分配與各股東或加徵營利事業所得稅，非謂其所獲股票股利之投資收益無法辦理增資，而將之視為非屬未分配盈餘，原告所稱殊無可取。至系爭股票出售時，因其股票股利已計入未分配盈餘計算，自得據以調整短期投資之成本，嗣後之證券交易所得並未包含股票股利之金額，故無重複課稅之問題；另經濟部86年9月23日商字第86217699號函釋係就公司盈餘分配之盈餘數額為之說明，與本件原告業已取得之股票股利係屬二事，原告援引該函釋資為主張，顯有誤解，均併予敘明。從而本件原告當期既有系爭股票股利，則被告以其係屬未分配盈餘之加計項目，且非屬首揭法條規定得以減除之項目，自不得自未分配盈餘合計數中減除，而將系爭股票股利併入股利收入計入當年度未分配盈餘，另准予追認法定公積576,286元，變更核定88年度未分配盈餘為5,942,763元，所為復查決定，揆諸前開條文規定，並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，原告徒執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。

據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第218條、民事訴訟法第385條第1項前段、行政訴訟法第98條第3項前段，判決如主文。

第二庭審判長 法 官 鄭忠仁