臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)93年度訴字第02492號

• 裁判案由: 營利事業所得稅
• 案件類型: 行政
• 審判法院: 臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)
• 裁判日期: 94 年 06 月 29 日
• 法官: 徐瑞晃、吳慧娟、蕭惠芳
• 當事人: 尚鴻投資顧問開發股份有限公司、財政部臺北市國稅局

臺北高等行政法院判決
93年度訴字第02492號
原　　　告　尚鴻投資顧問開發股份有限公司
代　表　人　甲○○
訴訟代理人　詹誠一（會計師）
複代理人　　賴昭宏（會計師）
被　　　告　財政部臺北市國稅局
代　表　人　張盛和（局長）
訴訟代理人　乙○○
上列當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國92年3月12日台財訴字第0890036209號訴願決定，提起行政訴訟
。本院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：原告86年度營利事業所得稅結算申報，經被告核定全年所得額為新台幣 (下同)12,387,205 元、課稅所得額為5,479,563元，應補徵稅額1,252,294。原告對被告核定有價證券出售部分應分攤之營業費用及利息支出不服，申經復查結果，獲准追認證券交易免稅所得額129,504元，其餘復
查之申請駁回，變更核定課稅所得額為5,479,563元，全年
所得額仍為12,387,205元。原告不服，提起訴願，遭決定駁回後，遂提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：
㈠原告聲明：訴願決定、復查決定及原處分均撤銷。
㈡被告聲明：駁回原告之訴。
三、兩造之爭點：原告是否為「以買賣有價證券為專業」之營利事業？
㈠原告主張之理由：
⒈原告自84年成立迄88年，各年度均以投資顧問業務為主要營業收入，僅86年因買進4筆及出售5筆有價證券，而有買賣有價證券收入大於投資顧問業務收入之情形，亦僅86年度為被告認定為以專為從事有價證券買賣之營利事業，餘各年度均無此認定，此可由各上年度損益表之核定可證。故被告僅將86年度認定原告為專為從事有價證券買賣之營利事業，已違反課稅一致性原則；再者，原告為從事投資顧問業，顧問業務收入才是原告之主要業務收入，被告逕以收入為分攤基礎，計算有價證券收入應分攤之費用及利息，而未將原告為從事顧問業務作考量，甚而認為投資顧問業務，與有價證券買賣業務相同，無法明確區分為由，而不採納原告之主張，亦未考量原告連年虧損之事實，亦違反實質課稅原則及租稅負擔公平原則。
⒉依原告之組織依職掌表分析，分為財務顧問業務部門、投資部及管理部等三大部門。原告86年薪資費用區分財務顧問業務部門及資產管理部門，各為17,107,159元及633,270元，詳如薪資統計表及薪資印領清冊，另查，
原告86年租金費用除分租予森鴻公司146,847元外，依
各部門人員位置配置圖分析，資產管理部門分配兩個位置工作，就此分析，其應分擔之租金支出金額占全年租金支出金額為108,250元（1,732,000 X 2/32）。是原
告既為投資顧問業，所取得之收入為顧問業務收入，依所得稅法第24條第1項規定，此顧問業務收入，應減除
顧問成本後方為顧問之毛利；又依財政部83年2月8日台財稅第831582472號函規定，原告可將前開費用直接歸
屬於投資顧問業務之薪資及租金費用。唯被告不予考慮顧問業務收入所應投入之顧問成本，逕以按業務收入及有價證券買賣收入之比例分攤原告之成本及費用，即有違前開所得稅法第24條規定及財政部函釋規定。
⒊依前所述可知，原告86年之薪資及租金費用，可依部門別之人員配置及位置分配以實際認定，用以區分證券交易所得可直接歸屬之費用金額，即原告所屬資產管理部門人員之薪資633,270元及租金費用108,250元。蓋原告86年買進股票筆數為4筆，賣出筆數為5筆，依其使用之人員僅需1至2人，及其分配之辦公場所面積，原告主張證券交易所得計算如下：出售有價證券收入74,500,000元-成本43,598,500元-應分攤營業費用及利息費用8,
605,574元+股票股利免稅所得1,000,000元=23,296,926元)，應分攤營業費用及利息費用之計算如下，【核定
營業費用28,078,419元+核定利息支出409,349元-可合
理明確歸屬之支出18,730,909元 (薪資17,107,159元+
分租租金146,847元+租金1,476,903元)=9,756,859 元
】＊88.19%=8,604,574元。故應稅所得之計算：即業務收入8,550,099元-可直接歸屬費用18,730,909元 (薪資17,107,159元+分租租金146,847元+租金1,476,903元)-應分攤營業費用及利息費用1,152,285元 (9,756, 859
元＊11.81%)+非營業收入421,400元=-10,912,695元，
即本期屬應稅之虧損金額為10,912,695元。
⒋被告雖辯稱原告為臆測有價證券買賣業務所需人力僅需1至2人云云，實則原告之資產管理部門為負責公司對外投資之建議及投資後之管理業務，人員為各月份1至2人，其薪資詳如薪資統計表及薪資印領清冊，且原告86年度買賣有價證券僅買進4筆及賣出5筆，人員對投資之管理本就簡單，何需臆測所需人力，被告所稱顯屬未能詳加審酌而推託之詞。再者，被告所採財政部前開函釋之計算分攤營業費用及利息支出之計算公式，屬推計課稅所得的一種方式，按原告所陳述之前開事實，即86年度之買賣有價證券僅買進4筆及賣出5筆，依所提出之需使用人力僅1至2人應不致與事實有所差異。
㈡被告主張之理由：
⒈按「行政法院81年10月14日庭長、評事聯席會議所為：『獎勵投資條例第27條所指【非以買賣有價證券為專業者】，應就營利事業實際營業情形，核實認定。公司登記或商業登記之營業項目，雖未包括投資或其所登記投資範圍未包括有價證券買賣，然其實際上從事龐大有價證券買賣，其非營業收入遠超過營業收入時，足證其係以買賣有價證券為主要營業，即難謂非以有價證券買賣為專業』不在停徵證券交易所得稅之範圍之決議，符合首開原則，與獎勵投資條例第27條之規定並無不符，尚難謂與憲法第19條租稅法律主義有何牴觸。」大法官釋字第420號解釋有案。查原告本期出售有價證券收入74,500,000元，佔全年度營業收入，高達百分之88.19，其從事有價證券買賣至為明顯，依前揭解釋意旨，難謂其實際上非以有價證券買賣為專業。原告所述其非屬以有價證券買賣為專業之營利事業，核無足採。
⒉又查，以有價證券買賣為專業之營利事業，其營業費用及借款利息，除可合理明確歸屬者得個別歸屬認列外，應按核定有價證券出售收入、投資收益、債券利息收入及其他營業收入比例，計算有價證券出售部分應分攤之費用及利息，為前揭財政部函釋所明定。原告以臆測其有價證券買賣業務所需之人力僅需一至二人，又原告所從事之業務為投資顧問業務，與有價證券買賣業務相同，無法明確區分，故原告未能具體明確舉證，僅以一紙組織架構圖及主要部門職掌表，空言主張財務顧問業務部門之薪資17,107,159元及按人員所分配之辦公場所面積比例計算1,476,903元，可合理明確歸屬顧問費收入
8,550,099元一節，核無足採。
理 由
一、按「自中華民國79年1月1日起，證券交易所得停止課徵所得稅，證券交易損失亦不得自所得額中減除。」及「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。」所得稅法第4條之1及第24條分別定有明文。又「…依所得稅法第4條之1前段規定，自中華民國79年1月1日起，證券交易所得停止課徵所得稅；公司投資收益部分，依69年12月30日修正公布之所得稅法第42條，公司組織之營利事業，投資於國內其他非受免徵營利事業所得稅待遇之股份有限公司組織者，其中80％免予計入所得額課稅；則其相關成本費用，按諸收入與成本費用配合之上揭法律規定意旨及公平原則，自亦不得歸由其他應稅之收入項下減除。至應稅收入及免稅收入應分攤之相關成本費用，除可直接合理明確歸屬者得個別歸屬，應自有價證券出售收入項下減除外，因投資收益及證券交易收入源自同一投入成本，難以投入成本比例作為分攤基準。財政部83年2月8日台財稅第831582472號函說明三，採以收入比例作為分攤基準
之計算方式，符合上開法條規定意旨，與憲法尚無牴觸。」業經大法官釋字第493號解釋在案。是財政部83年2月8日台
財稅第831582472號函略以：「核釋營利事業於證券交易所
得停止課徵所得稅期間從事有價證券買賣，其營業費用及利息支出之分攤原則。說明：…以有價證券買賣為專業之營利事業，其營業費用及借款利息，除可合理明確歸屬者得個別歸屬認列外，應按核定有價證券出售收入、投資收益、債券利息收入及其他營業收入比例，計算有價證券出售部分應分攤之費用及利息，自有價證券出售收入項下減除。」並未違反法律保留原則，自得予援用。
二、次按，「涉及租稅事項之法律，其解釋應本於租稅法律主義之精神，依各該法律之立法目的，衡酌經濟上之意義及實質課稅之公平原則為之。行政法院中華民國81年10月14日庭長、評事聯席會議所為：『獎勵投資條例第27條所指〔非以有價證券買賣為專業者〕，應就營利事業實際營業情形，核實認定。公司登記或商業登記之營業項目，雖未包括投資或其所登記投資範圍未包括有價證券買賣，然其實際上從事龐大有價證券買賣，或非營業收入遠超過營業收入時，足證其係以買賣有價證券為主要營業，即難謂非以有價證券買賣為專業』不在停徵證券交易所得稅之範圍之決議，符合首開原則，與獎勵投資條例第27條之規定並無不符，尚難謂與憲法第19 條租稅法律主義有何牴觸。」亦經大法官釋字第420號解釋在案。是營利事業利事業不論其登記營業項目為何，只要其實際上從事龐大有價證券買賣，或其非營業收入遠超過營業收入，即足證明係以買賣有價證券為專業。
三、經查，原告86年營利事業所得稅結算申報，帳列本期出售有價證券收入74,500,000，出售有價證券成本43,598,500元；申報出售資產增益30,901,500元，又本期帳列股票股利為1,250,000元，依所得稅法第42條規定申報股利所得250,000。被告初查將出售有價證券收入、成本及股票股利1,250,000
元，分別併入本期營業收入暨營業成本，核定本期營業收入為84,300,099元、營業成本為43,598,500元、股利所得零元、暨出售資產增益零元，按原告出售證券收入占各項收入之比例之88.19%，計算有價證券出售部分應分攤之營業費用及利息支出合計25,123,362元，核算出售有價證券免稅所得為5,778,138元，併計股票股利免稅所得1,000,000元，核定本期免稅所得為6,778,138元。原告不服，申請復查，被告依
據原告主張其本期帳列租金收入146,847元，係向黃奕仁承
租之辦公室，而部分轉租予森鴻投資顧問開發股份有限公司之租金收入等情，有原告86年度營利事業所得稅結算申報書、房屋租賃契約書及被告核定通知書附原處分卷可稽，堪信為真實。故被告以原告本期出售有價證券收入佔全年度營收入達88.19%，應屬以有價證券買賣為專業，並以其本期帳列相對之租金支出146,847元，核屬可合理明確歸屬於帳列租
金收入，重新核算原告出售有價證券收入應分攤之營業費用及利息支出合計為24,993,858元〔計算式：(核定營業費用
28,078,419元+核定利息支出409, 349元-可合理明確歸屬之租金支出146,847元）x 88.19﹪=24,993,858元〕，出售有
價證券收入免稅所得為5,907,642元 (出售有價證券收入
74,500,000元-成本43,598,500元-應分攤營業費用及利息支出24,993,858元=5,907,642元)，併計股票股利免稅所得為
1,000,000元 (計算式：1,250,000×80%=1,000,000元），
變更核定本期免稅所得為6,907,642元，而准予追認本期證
券交易免稅所得額129,504元之處分，揆諸首揭說明，並無
不合。原告訴稱其主要營業項目係投資顧問業務，非屬以有價證券買賣為專業之營利事業云云，核不足採。
四、原告起訴雖另主張：本其有價證券買賣業務所需之人力僅需1至2人，是財務顧問部門之薪資為17,107,159元，並按人員所分配之辦公場所面積比例計算，可合理歸屬財務顧問部門收入之租金支出為1,476,903元等情。惟查，以有價證券買
賣為專業之營利事業，其營業費用及借款利息，除可合理明確歸屬者得個別歸屬認列外，應按核定有價證券出售收入、投資收益、債券利息收入及其他營業收入比例，計算有價證券出售部分應分攤之費用及利息，為首揭財政部函釋所明定。原告所從事投資顧問業務與有價證券買賣業務，二者之業務範疇尚難明確區分，原告未能提出其他足以信為真實之證據以資證明，僅以其製作組織架構圖及主要部門職掌表，空言主張其有價證券買賣業務所需之人力僅需1至2人，故前開薪資17,107,159元及按人員所分配之辦公場所面積比例計算1,476,903元，可合理明確歸屬顧問費收入8,550,099元云云，亦無足取。
五、綜上所述，被告以原告係以有價證券買賣為專業之營利事業，並以原告轉租部分辦公室之帳列相對租金支出146,847元
，係可合理明確歸屬於帳列租金收入，復查變更核定原告本期證券交易免稅所得為6,907,642元，並無違誤，訴願決定
予以維持，亦無不合，原告仍執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第3
項前段，判決如主文。
中　　華　　民　　國　　94　　年　 　6　　月　 29 　 日第四庭審判長法 官　徐瑞晃
法 官　吳慧娟
法 官　蕭惠芳
上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中　　華　　民　　國　　94　　年　 　6　　月　 29 　 日書記官 李淑貞