臺北高等行政法院判決

原告

向輝機械股份有限公司

代表人

甲○○○

被告

財政部臺灣省北區國稅局

代表人

許虞哲(局長)

訴訟代理人

丙○○

　　　　　　乙○○

上列當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部93年7月19日台財訴字第0930028178號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：

主文

事實

壹、事實概要：原告辦理民國（下同）90年度營利事業所得稅結算申報，列報營業收入新台幣（下同）106,032,598元，利息支出6,359,236元。經被告機關初查核定營業淨利6,568,397元，利息支出零元，加計非營業收入340,208元，減非營業損失及費用681349元，核定全年所得額6,227,256元，應補稅額1,515,014元（復查決定誤繕為1,508,638元）。原告對上開核定中有關利息支出變更為資本支出（即利息資本化）之核定部分表示不服而申請復查，並主張：

㈠上開利息支出6,359,236元之所以產生乃係因為向銀行貸款購置土地，但所購入土地因未符合政府專案核准建廠之相關規定，致遲遲未能移轉過戶，然已於89年1月初繳清尾款，並交付使用。

㈡且向銀行之借款係供營運用之短期週轉金，所支付之利息亦已取具合法憑證。但復查結果未獲變更，原告提起訴願亦遭駁回，因此提起本件行政訴訟。並在訴願及訴訟中一併主張前五年核定虧損金額。

貳、兩造聲明：原告之聲明（原告未於準備程序及言詞辯論期日到場，依其書狀所載，聲明如下）：求為判決撤銷原處分、復查決定及訴願決定。被告之聲明：求為判決駁回原告之訴。

參、兩造之爭點：原告主張之理由（原告未於準備程序及言詞辯論期日到場，依其書狀所載，主張如下）：

㈠按「利息，... 購買土地之借款利息，應列為資本支出，經『辦妥過戶手續』或『交付使用』之借款利息，可作為費用列支。」為營利事業所得稅查核準則第97條第9款所規定。可知僅需符合「辦妥過戶手續」或「交付使用」其中之一要件，均應得作為費用列支，合先敘明。

㈡查本件原告所購置之土地，因受限於法令限制，未能移轉過戶，然因價金已於民國（下同）89年1月初繳清尾款，故出賣人依約依法為事實上之交付（非法律上之觀念交付），並有見證人為證；出賣人並於同年1月31日出具承諾書予原告，以避免將來糾紛；且目前確由原告使用當中。又利息支出之單據，原告已向被告機關提示台灣銀行之利息單據，90年度利息支出計6,359,236元為確實發生之利息無誤。從而，被告機關否准之認定，實無理由。

㈢次查原告前5年核定虧損金額為6,725,618元，按所得稅法第39條之規定，應得盈虧互抵部分，被告機關於93年5月21日北區國稅法一字第0931026759號訴願答辯書中稱「是有關訴願人主張前5年虧損未扣除餘額6,725,618元部分，應俟88年度營利事業所得稅及罰鍰事件行政救濟確定情形另案辦理」等云云，並被援引為訴願決定之理由，惟被告機關就得否自核定所得額中扣除未能確定，即為維持原核定之復查決定，顯屬侵害原告權益之處分。被告主張之理由：

㈠按「非營業所必需之借款利息，不予認定。」、「購買土地之借款利息，應列為資本支出，經辦妥過戶手續或交付使用後之借款利息，可作費用列支。但非屬固定資產之土地，其借款利息應以遞延費用列帳，於土地出售時，作為其收入之減項。」為行為時營利事業所得稅查核準則（下稱查核準則）第97條第2款及第9款所明定。

㈡次按「所謂營業所必需之借款利息，係指營業上無資金可供週轉而向他人借款之利息而言，如營業資金中尚有餘款足供營運之需時，即非營業所必需，其借款利息不予認定，並無不合。」前行政法院72年判字第1536號著有判例。

㈢原告係經營其他金屬切削工具機製造業，本年度列報利息支出6,359,236元，被告初查以其帳列預付購置設備款88,500,000元，係購置作為遷廠之山坡用地，因該筆土地尚未辦妥過戶手續，且原告未能提示土地交付使用證明，購買土地之借款利息，應轉列資本支出，以加權平均利率7.75%【本期利息支出6,359,236÷（80,158,211＋83,906,411）÷2 】計算應資本化利息6,858,750元（88,500,000×7.75%），依首揭準則規定，乃將本期利息支出轉列資本支出，核定利息支出0元。

㈣復查時，經通知原告提示系爭土地交付使用之相關證明、價款資金支付及銀行借款資金流程等資料供核，惟原告未能提示土地交付使用之相關證明資料，被告機關就其購買土地之借款利息轉列資本支出，尚無不合；至原告主張向銀行之借款係供營運用之短期週轉金，惟原告未能就其相關借款之資金流向及借款用途提出具體說明，茲資證明相關借款為營業所必需，所訴尚無足採，遂予維持。原告仍表不服，主張於85年間購買桃園縣龜山鄉○○○段等土地總價約1億2仟萬元，於89年1月初繳清所購買之土地尾款後，並交付使用，依查核準則第97條第1項第9款規定，經交付使用後之借款利息，可作費用列支，並無利息資本化之情事，原告前5年核定虧損6,725,618元，符合所得稅法第39條盈虧互抵規定，被告機關未經查證，未自核定之所得額扣除等語提起訴願，經財政部93年7月19日台財訴字第0930028178號訴願決定除持與被告相同之論見、並以原告無法提示系爭土地所有權移轉登記之資料外，亦仍未提示系爭土地已交付使用之相關證明文件供核，致復查事項無從審酌，原核定應予維持；另原告前5年核定虧損未扣除額部分，因88年度營利事業所得稅申報案涉及違章，乃否准其前5年虧損未扣除餘額6,725,618元自88年度營利事業所得稅純益額中扣減，惟因原告88年度營利事業所得稅及罰鍰事件現於訴願階段，有關前5年虧損未扣除餘額6,725,618元部分，應俟88年度營利事業所得稅及罰鍰事件行政救濟確定情形另案辦理，遂駁回其訴願。

㈤原告仍表不服，復執前詞並主張系爭土地因受於法令限制，未能移轉過戶，然價金已於90年1月初繳清尾款，出賣人依約依法為事實上之交付，目前確由原告使用中云云提起行政訴訟。本件原告未能提示系爭土地交付使用之相關證明文件供核，所訴尚無足採，被告就當年度之利息支出轉列資本支出項下尚無不合，請予維持。另原告主張前5年核定虧損6,725,618元，符合所得稅法第39條盈虧互抵之規定乙節，查原告88年度營利事業所得稅及罰鍰事件現於訴願階段，有關前5年核定虧損未扣除額6,725,618元部分，俟88年度營利事業所得稅及罰鍰事件行政救濟確定情形，另案辦理更正，併予陳明。

理由

壹、程序方面：本件為一造辯論判決：本件原告受合法通知無正當理由而未於言詞辯論期日到場，核無民事訴訟法第386條各款所列情形，爰依行政訴訟法第218條準用民事訴訟法第385條、第386條之規定，由被告聲請而為一造辯論判決。本案審理對象（訴訟標的）之確定：按本案原告在起訴狀內雖然載明；「其一併就前五年核定虧損之確切金額表示不服」云云，但是此部分爭點並未在復查申請書中表明，在稅法採取「爭點原則」之法制設計下，此部分爭點原告在本案中實不得再行爭訟。何況被告機關亦表明，只要已往年度課稅所得額之核課處分確定後，被告機關會依法自動為「盈虧互抵」，而扣減原告之應繳稅款，是以亦無爭訟之實益，爰先此敘明之。

貳、兩造之實體爭點：針對原告90年度營利事業課稅所得額之認定，兩造就營業費用中之利息支出部分發生以下之爭議。

㈠原告列報因借款而生之利息支出6,359,236元。

㈡被告機關則以上開利息支出所對應之借款本金用於購買原告公司廠房用地，且尚未過戶，現在也未實際做為固定資產使用，乃依查核準則第97條第9款之規定予以「資本化」（列為資本支出），自原告申報之當年度營業費用中予以扣除。對此原告則爭執稱：

㈠上開利息支出6,359,236元所對應之借款本金，用於購買建廠土地，雖然所購入土地因未符合政府專案核准建廠之相關規定，致遲遲未能移轉過戶。然已於89年1月初繳清尾款，並交付使用。

㈡又上開向銀行之借款亦係供營運使用之短期週轉金，所支付之利息也已取具合法憑證，應可申報為當期之營業費用。

參、本院之判斷：按原告以上利息支出所對應之本金若係如其最初主張之「購買建廠土地」之價金，基於下述理由，應予「資本化」，不得列為當期費用。

㈠按依查核準則第97條第9款之規定，因借款購買土地所生之利息支出，只有在購買之土地符合「固定資產」之定義後才可按年以當期費用認列。其法理基礎在於：土地只有成為「固定資產」以後，才會逐年產生收入，也因此其每年收入所對應之費用亦應一併認列，而借款購買土地之利息支出正是其所對應費用之一部。

㈡但當買入之土地如果實際上還沒有供營業使用，其即未產生收益，因買入土地所生之買入成本（包括借款買入而支出之利息在內）或管理費用，其對應之收入尚未產生，因此基於「收入成本費用配合原則」，必須將之「資本化」，等到將來土地出售或以固定資產之資格供營業使用產生收入時，再將上開「資本化」之成本費用與收入配合認列。

㈢因此在上開法理基礎下，原告買入之土地，既未完成過戶手續，未建廠實際使用該土地，根本不符合「固定資產」之定義，則其購入土地所生之利息支出當然不能列為當期之營業費用。按原告以上利息支出所對應之本金若係如其後來之主張，為「短期週轉之用」，因為原告無法證明「借款本金」與「短期週轉」間之直接關連性，故無法證明為營業所必須之借款，則依查核準則第97條第2款之規定，同樣應予剔除，不得列為當期費用。是以本案被告機關否准前開利息支出為當期營業費用，於法無違，原告所辯各節均非可採。

肆、綜上所述，本件原處分並無違法，訴願決定予以維持亦無違誤，原告訴請撤銷於法無據，應予駁回。

據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第218條、第98條第3項前段，民事訴訟法第385條第1項前段判決如主文。

第五庭審判長 法 官 張瓊文