臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)93年度訴字第03318號

• 裁判案由: 地價稅
• 案件類型: 行政
• 審判法院: 臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)
• 裁判日期: 94 年 11 月 10 日

臺北高等行政法院判決
93年度訴字第03318號
原　　　告　旭陽育樂事業股份有限公司
代　表　人　甲○○○董事長）
原　　　告　甲○○○
共　　 同
訴訟代理人　金昌民(會計師)
被　　　告　新竹縣稅捐稽徵處
代　表　人　乙○○（處長）
訴訟代理人　丙○○
丁○○
上列當事人間因地價稅事件，原告不服新竹縣政府中華民國93年8月11日府行法字第0930105231號訴願決定，提起行政訴訟。本
院判決如下：
主 文
訴願決定及原處分均撤銷。
被告就原告旭陽育樂事業股份有限公司所有坐落新竹縣關西鎮○○段553之3地號等64筆土地，及原告甲○○○所有坐落新竹縣關西鎮○○段14地號等123筆土地，於92年12月4日申請依土地稅法第18條第1項第2款規定按千分之十課徵地價稅案件，應遵照本院判決之法律見解作成決定。
原告其餘之訴駁回。
訴訟費用由被告負擔二分之一，餘由原告負擔 。
事 實
一、事實概要：原告旭陽育樂事業股份有限公司(以下簡稱旭陽
公司)所有坐落新竹縣關西鎮○○段553之3地號等64筆土地
及原告甲○○○所有坐落新竹縣關西鎮○○段14地號等123
筆土地，於民國92年12月4日以上開土地係供旭陽公司所屬
「旭陽高爾夫球場」作體育場所用地使用為由，向被告申請依土地稅法第18條第1項第2款規定，按千分之十計徵地價稅，經被告以93年3月24日新縣稅土字第0920028926號函及第
092 0028925號函否准，原告不服，遂向新竹縣政府提起訴
願，經訴願決定駁回，原告猶未甘服，遂向本院提起行政訴訟。
二、兩造聲明：
㈠原告聲明：
1.原處分及訴願決定均撤銷。
2.被告應准就系爭土地，依土地稅法第18條第1項第2款規定按千分之十課徵地價稅。
3.訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明：
1.駁回原告之訴。
2.訴訟費用由原告負擔。
三、兩造之主張：
甲、原告主張：
㈠原告旭陽公司91年7月25日曾以高爾夫球場體育用地使用人
身份向被告申請適用千分之十地價稅率，歷經一年半後，被告於92年12月1日以新縣稅土字第09 20028167號函要求補件，但在此同時，承辦人員卻以申請人身份不適格理由，要求原告旭陽公司及其他球場所有權人，以所有權人名義再行申請特別地價稅率之適用。原告等為免漏稅補罰，業於93年3
月9日完納地價稅捐合先敘明。
㈡被告以行政院體育委員會92年10月15日體委設字第0920018941號函非為延期證明或規畫使用中之證明為由，駁回原告之訴願。惟財政部83年2月24日台財稅第000000000函令規定：「高爾夫球場經目的事業主管機關核准設立後，未經核准開
放使用前，可通知土地所有權人取得主管機關核准延期證明文件以憑定其是否已按核定規劃使用。」，然查行政院體育委員會業於92年12月3日體委設字第0920022244號函，核准:「旭陽高爾夫球場」延期證明並核定該球場為規劃使用中，該函示並副本抄送新竹縣稅捐處竹東分處及竹北分處。況原告新竹地區之同業，如再興高爾夫球場以同樣之延期證明已獲被告核定特別稅率之適用。
㈢綜上，依據財政部83年2月24日台財稅第000000000號函令暨行政院體育委員會92年12月3日體委設字第0920022244號之
指示，懇請法院判決如原告之聲明。
乙、被告主張：
㈡本件得按土地稅法第18條規定適用千分之十稅率者，係以按目的事業主管機關核定規劃使用者，始有適用。而所謂「按目的事業主管機關核定規劃使用」，對於體育場所用地在獲准開放使用前之闢建期間而言，應係指確實依體育主管機關核准之闢建計畫，及依該計畫所定之闢建範圍施作，並於該計畫或法令所定之闢建期間內完成，且於申請主管機關核准開放使用前，不得擅自開放使用。又體育場所用地闢建業者，如有正當理由，未能於闢建計畫或法令所定之期間內闢建完成，自應於期限屆滿前申請體育主管機關核准延期，並於獲准延展之期限內完成，否則即應撤銷其設立（籌設）許可，而體育主管機關於審核業者申請延展籌設期限時，所斟酌之正當理由不外乎業者是否已依法令及核定之計畫闢建，僅因不可歸責於己之事由，未能於闢建計畫或法令所定之期間內闢建完成，則有延展籌設期限之必要。因此體育主管機關核准業者申請延展籌設期限，通常即表示該業者於籌設期間並無違反法令及核定計畫施作之情事，此有最高行政法院92年判字第362號判決可資參照。又按高爾夫球場管理規則第7條第5項規定：「第3項許可籌設期間以4年為原則，必要時
得經行政院體育委員會核准延長1年，未於籌設期間開發完
成者，撤銷其許可。」。
㈡系爭旭陽高爾夫球場（原名關西玉山高爾夫球場），經教育部79年11月7日以台（七九）體字第54714號函核准設立，復於85年12月19日以台（八五）體㈢字85109362號函許可變更球場面積迄今，已逾許可籌設期間4年，惟仍未取得目的事
業主管機關認定已按核定規劃使用之證明文件，且其於86年7月11日即已辦理營業稅設立登記，足證旭陽高爾夫球場，
顯有違反法令及按核定計畫施作之情事，且未經核准即已擅自開放使用，自難謂符合土地稅法第18條規定按特別稅率計徵地價稅之意旨，其嗣後雖取得行政院體育委員會92年10月15日體委設字第0920018941號函檢送之申請開放使用會勘紀錄，然該會勘紀錄結論並未核准開放使用，而係須俟球場涼亭、賣店、農機房及配水池等建築物取得使用執照後，檢具相關文件併同球場土地清冊暨地籍套繪球場球道範圍圖乙式12份，送該管查核無誤後，始同意球場開放使用，且該會勘紀錄並未載明許可延長籌設期間。是其既未取得目的事業主管機關核發之按核定規劃使用之證明文件，復未取具核准延期證明文件，且已於86年7月11日即已辦理設立登記，自難
認定已按核定規劃使用，被告否准所請，而維持按一般用地稅率計徵地價稅，洵屬有據。
㈢按土地稅法第41條規定，得適用同法第18條規定之特別稅率之用地，應由土地所有權人提出申請，又有關課稅要件事實，多發生於納稅義務人得支配之範圍，稅捐稽徵機關掌握困難，為貫徹公平合法課稅之目的，因而賦予納稅義務人有申報協力義務，此有司法院釋字第537號解釋可資參照。是以
，原告於訴願時訴稱行政院體育委員會92年10月15日體委設字第0920018941號函所檢送之申請開放使用會勘紀錄，已認同原告旭陽公司礙於法令規範，目前仍處於規劃使用中及被告未盡主動通知土地所有權人辦理地價稅減免之責云云，經新竹縣政府訴願決定以原告所訴，並不可採為由，駁回其申請，並無不妥。
㈣至原告主張行政院體育委員會92年12月3日體委設字第0920022244號函核准旭陽高爾夫球場延期證明並核定該球瑒為規
劃使用中及同業再興高爾夫球場以同樣之延期證明，已獲被告機關核准適用特別稅率，並提供行政院體育委員會90年11月26日台九十體委設字第018230號函供參乙節；查再興育樂開發股份有限公司與原告旭陽公司就其所屬高爾夫球場向行政院體育委員會申請許可延期證明，嗣經該會分別以90年11月26日台九十體委設字第018230號函及92年12月3日體委設
字第0920022244號函復再興育樂開發股份有限公司及原告旭陽公司內容為：「...... 有關球場面積變更籌設期限，得
適用高爾夫球場管理規則第7條第5項規定，目前仍許可其籌設。」、「...... 有關球場申請開發期限延期乙節，本會
同意備查。」經審視上開兩份函之效力，該會顯已許可再興育樂股份有限公司籌設，而對原告旭陽公司，卻僅同意備查，其效力明顯不同，自難對其作有利之認定，況高爾夫球場是否適用千分之十特別稅率，均是逐案依法審查，對本件之認定並不具影響力。原告所訴，實不足採。
㈤綜上，原處分揆諸前揭法條及財政部函釋規定，並無違誤，新竹縣政府訴願決定遞予維持亦無不當，敬請　賜為駁回原告之訴之判決。
理 由
一、按「供左列事業直接使用之土地，按千分之十計徵地價稅。但未按目的事業主管機關核定規劃使用者，不適用之......二、...... 體育場所用地。...... 」、「依本法第18條
第1項特別稅率計徵地價稅之土地，指左列各款土地經按目
的事業主管機關核定規劃使用者。...... 三、...... 體育場所用地：為經目的事業主管機關核准設立之...... 體育
場所使用範圍內之土地...... 」、「土地所有權人，申請
適用本法第18條特別稅率計徵地價稅者，應填具申請書，並依左列規定，向主管稽徵機關申請核定之。...... 二、其
他按特別稅率計徵地價稅之土地：應檢附目的事業主管機關核准或行政院專案核准之有關文件及使用計畫書圖或組織設立章程或建築改良物證明文件。」分別為土地稅法第18條第1項、同法施行細則第13條第3款及第14 條第1項第2款所明
定。
二、本件係原告旭陽公司所有坐落新竹縣關西鎮○○段553之3地號等64筆土地，及原告甲○○○所有坐落新竹縣關西鎮○○段14地號等123筆土地，於92年12月4日以上開土地係供旭陽公司所屬「旭陽高爾夫球場」作體育場所用地使用為由，向被告申請依土地稅法第18條第1項第2款規定，按千分之十計徵地價稅，為被告所否准。原告則不服，為如事實欄所載之主張。
三、經查：
㈠本件原告就上開土地於91年7月25日向被告申請按體育用地
特別稅率課徵地價稅，為被告於91年9月25日所否准，有被
告91年9月25日91新縣稅財字第24563號函一紙附處分卷足憑，且為原告所不爭執，洵堪認定。嗣原告並未就該處分提起救濟，合先敘明。
㈡按土地稅法第41條規定：「依第17條及第18條規定，得適用特別稅率之用地，土地所有權人應於每年（期）地價稅開徵40日前提出申請，逾期申請者，自申請之次年期開始適用。前已核定而用途未變更者，以後免再申請。適用特別稅率之原因、事實消滅時，應即向主管稽徵機關申報。」，另依司法院釋字第537號解釋之意旨：「…因租稅稽徵程序，稅捐
稽徵機關雖依職權調查原則而進行，惟有關課稅要件事實，多發生於納稅義務人所得支配之範圍，稅捐稽徵機關掌握困難，為貫徹公平合法課稅之目的，因而課納稅義務人申報協力義務。…」，查系爭土地既經改按一般用地稅率課徵地價稅後，其後是否按目的事業主管機關核定規劃使用者，原告最為知悉；如土地所有權人未提出申請，稽徵機關自無從知悉，且有關課稅要件事實，多發生於納稅義務人所得支配之範圍，稅捐稽徵機關掌握困難，納稅義務人亦應負申報協力義務。是以系爭土地業己作農業使用時，原告即負有應向主管稅捐稽徵機關申報，俾使稅捐稽徵機關得據以正確核課系爭稅捐之協力義務；本件原告就系爭土地雖於91年7月25 日向被告申請按體育用地特別稅率課徵地價稅，為被告所否准，原告並未就該處分提起救濟，已如上述；從而，原告復於92年12月4日再行提出申請，如予核准，揆諸上開說明，亦
應僅自93年度開始才有適用。
㈢按財政部83年5月24日台財稅第000000000號函釋規定：「主旨：關於XX高爾夫球場及OO高爾夫球場經目的事業主管機關核准許可設立後，未經核准開放使用前，可否按特別稅率計徵地價稅1案，復如說明。二、XX高爾夫球場及OO高爾夫球
場經目的事業主管機關核准許可設立後，未經核准開放使用前，可通知土地所有權人取具主管機關核准延期證明文件以憑認定其是否已按核定規劃使用。其無法取具主管機關證明文件者，應認為未按核定規劃使用。自無土地稅法第18條規定之適用。」，該函示乃係主管機關就所屬機關因執行土地稅法第18條之規定發生疑義，以主管機關之地位為符合法規原意之釋字，於主管機關尚未廢止前，被告機關自應遵照辦理；查系爭旭陽高爾夫球場，經教育部79年11月7日以台（
七九）體字第54714號函核准設立，復於85年12月19日以台
（八五）體㈢字85109362號函許可變更球場面積迄今，雖已
逾許可籌設期間4年，惟行政院體育委員會業於92年12月3日體委設字第0920022244號函，其說明欄第3點謂「貴屬球場
開發計劃前經內政部於78年5月9日以台（78）內營字第691716號函同意，球場變更面積開發計劃復經內政部於89年10月21日以台（89）內營字第8984660號函准予備查，並取得新
竹縣政府核發之開發許可，目前仍依核定規劃使用並辦理變更面積部分之雜項執照、雜項使用執照及土地編定變更申請事宜，因相關事項辦理程序冗長，基於輔導立場，有關球場申請開發期限延期乙節，本會同意備查。」等語，有該委員會函影本在卷可按；系爭土地申請開發期限延期，既經主管機關核准延期，核諸上開財政部函示意旨；原告申請就系爭土地，依土地稅法第18條第1項第2款規定按千分之十課徵地價稅，應屬有據。
四、綜上所述，本件系爭土地，應有土地稅法第18條第1項第2款規定按千分之十課徵地價稅之適用；被告為「核駁」之處分，自有未合，訴願決定未予糾正，亦嫌疏略。原告執以指摘，為有理由，原告聲明求為撤銷訴願決定及原處分，即無不合，應予准許，應由本院將訴願決定及原處分均予撤銷。惟原告於92年12月4日始向被告為申請，應從何年度予以核准
，尚應由被告依法裁量決定，原告請求判決命被告為准予按千分之十課徵地價稅之處分或其他適法處分，並未達全部有理由之程度，依行政訴訟法第200條第4款規定之意旨，原告在請求命行政機關遵照本院判決之法律見解對原告作成決定部分為有理由；其餘部分，不應准許，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為部分有理由，部分為無理由，爰依行政訴訟法第104條、民事訴訟法第79條前段，判決如主文。
中　　華　　民　　國　　94　　年　　11　　月　　10　　日第七庭審判長法 官　劉　介　中
法 官　李　玉　卿
法 官　黃　秋　鴻
上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中　　華　　民　　國　　94　　年　　11　　月　　10　　日書記官 王琍瑩