臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)94年度簡字第00442號

• 裁判案由: 營業稅
• 案件類型: 行政
• 審判法院: 臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)
• 裁判日期: 94 年 12 月 28 日
• 法官: 黃本仁
• 法定代理人: 甲○○、許虞哲
• 原告: 榮民興工程有限公司法人
• 被告: 財政部臺灣省北區國稅局

臺北高等行政法院判決
94年度簡字第00442號原　　　告　榮民興工程有限公司
代　表　人　甲○○（董事長）
訴訟代理人　張仁興　律師
乙○○　律師
被　　　告　財政部臺灣省北區國稅局
代　表　人　許虞哲（局長）
訴訟代理人　丙○○
上列當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國94年3月
8日台財訴字第09300517330號訴願決定（案號：第00000000號），提起行政訴訟。本院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：原告於民國（下同）90年4月間無進貨事實持鴻
恩佛俱行有限公司（以下稱鴻恩公司）開立之統一發票（字軌FJ00000000）銷售額新臺幣（下同）680,000元，作為進
項憑證申報扣抵銷項稅額，逃漏營業稅額34,000元，違反行為時營業稅法（下同）第15條、第19條規定，案經法務部調查局臺北市調查處（下稱臺北市調查處）查獲，取具調查筆錄影本、營業人進銷項憑證交查異常查核清單影本附案佐證，移由臺北縣政府稅捐稽徵處審理違章成立，依營業稅法第51條規定核定補徵營業稅額34, 000元，並按所漏稅額33,
322元處8倍罰鍰266,500元（計至百元止）。原告不服，申
請復查，經接辦之被告以93年7月2日北區國稅法1字第
0930008866號復查決定，將原處8倍罰鍰266, 500元，變更
核定為2倍罰鍰66,600元（計至百元止），原告猶表不服，
提起訴願，遭決定駁回，遂向本院提起行政訴訟。
二、兩造聲明：
㈠原告聲明：
⒈訴願決定及原處分不利原告部分均撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明：
⒈駁回原告之訴。
⒉訴訟費用由原告負擔。
三、兩造之爭點：
原告主張其委託楊秋良記帳報稅，已盡選任監督義務，對楊秋良個人違法虛報進項稅額之行為，原告均未知悉亦不可能知悉，被告所為補稅裁罰處分，顯有違誤，是否可採？
㈠原告主張：
⒈原告於87年起，委託亞洲會計事務所，負責人楊秋良記帳、報稅等事宜，而將原告相關帳證資料均依楊秋良指示交付其本人。是原告自87年起，即以每月2千元委任亞洲會
計事務所，負責人楊秋良代辦報稅、記帳。楊秋良稱係會計師，又出示其會計師證書，衡諸社會一般通念，一般人選任會計師記帳，皆查看其證件，原告自信賴其所言為真實，原告就亞洲會計事務所楊秋良之選任並無過失。
⒉詎料楊秋良竟盜用原告的發票，暗自以鴻恩公司進貨，經法務部調查局查無進貨事實，案經台灣板橋地方法院檢察署（下稱板橋地檢署）以楊秋良偽造文書、業務侵占、違反商業會計法等提起公訴（案號：板橋地院檢署89年度偵字第17980號），於92年2月21日經台灣高等法院91年度上訴字第3909號判處楊秋良有期徒刑壹年拾月。依前述台灣高等法院91年度上訴字第3909號判決：「事實一、楊秋良係設於台北縣土城市○○路○段259號3樓亞洲會計事務所、亞東法律事務所之負責人及亞洲龍媒體工程有限公司（下稱亞洲龍公司）之實際負責人，利用不知情之禾瑞金屬工程行……榮民興工程有限公司…等需楊秋良代辦歇業、設立登記、記帳、報稅、請購統一發票等而持有上開公司及負責人大小章、股東印章…」。「理由二、訊據被告楊秋良於原審矢口否認有犯罪事實三所示侵占客戶稅款之犯行，並辯稱：上開公司原應繳納營業稅，其以上開公司所繳之現金向他人取得統一發票沖抵稅額，使上開公司不用再繳營業稅及百分之25稅率之營所稅，其係幫上開公司節稅，並未侵占上開公司之稅款，上開公司均知情云云。惟查：……被告前開所辯非可採信。此部分事證明確，被告犯行洵堪認定。」「理由五、（4）原審既然認為附表序
號五以後公司負責人並不知情，即無逃漏稅捐之故意…」「理由六、…而其他公司則根本不知情，自無幫助逃漏稅捐之可能…」是原告顯不知楊秋良虛開發票等情事。
⒊復依最高行政法院93年判字第207號判決「民法第224條本文所定：債務人之代理人或使用人，關於債之履行有故意或過失時，債務人應與自己之故意或過失負同一責任，係指債務人對履行輔助人有監督或指揮之可能，故對該受指揮監督之人之故意或過失應負同一責任，如無該指揮監督之關係，自無該規定之適用。」是如對履行輔助人無指揮或監督關係，自無民法第224條定之適用。依前述原告係
自87年起委託楊秋良代辦報稅、記帳。楊秋良稱係會計師，又出示其會計師證書，衡諸社會一般通念，一般人選任會計師記帳，皆係查看其證件，原告自信賴其所言為真實，原告就亞洲會計事務所楊秋良之選任擔任會計師並無過失。復會計師係一獨立專業人員，報稅事宜復系一專業知識，是原告選任楊秋良擔任報稅之會計師，僅虛報進項稅額，原告均不知情亦不可能知悉，此事件涉及會計人員之專業知識，甚至亞洲會計師事務所之受僱人吳桂春、黃麗珍、專業記帳員洪儷娟、魏文淑均不知楊秋良之違法行為，原告更無從干涉其業務。縱上所述，原告對楊秋良虛報進項稅額情形之注意義務並無期待可能性。原告就選任方面信其專業，就業務內容亦無從干涉其之進行，自無可能對之指揮監督。原告就委託亞洲會計事務所楊秋良報稅事項，應無任何過失可言。
⒋退一步言，縱謂楊秋良系原告之代理人或使用人，惟依最高法院判決76年台上字2011號判決『民法第224條僅適用
於債務人之代理人或使用人之關於債之履行行為，於債務人之代理人或使用人之侵權行為並不適用』。查本件原告係因會計師楊秋良擅自為私人之不法行為，侵占原告每期應繳之稅款，前經板橋地檢署以偽造文書、業務侵占、違法商業會計師法等提起公訴（板橋地檢署89年偵字第
17980號）及前開台灣高等法院91年上訴字第3909號判決
，上開判決足徵楊秋良犯罪事實確鑿，均係楊秋良個人之侵權行為，原告僅是無辜被牽連之受害人，應無遭受重大處罰之理由。是本件實為楊秋良之個人侵權行為所致，應無民法第224條之適用或類推適用，更與原告無涉。
⒌按「人民違反法律上之義務而應受行政罰之行為，法律無特別規定時，雖不以出於故意為必要，仍須以過失為其責任條件。但應受行政罰之行為，僅須違反禁止規定或作為義務，而不以發生損害或危險為其要件者，推定為有過失，於行為人不能舉證證明自己無過失時，即應受處罰。」為司法院釋字第275號解釋所明示。而所謂過失，參諸刑
法第14條第1項，係以按其情節應注意能注意而不注意，
即以有「注意之可能為前提」。是以若納稅義務人無過失或能舉證證明其違反該營業稅行政法規之行為為無從期待其不發生時，則不應令負行政罰責任。
㈡被告主張：
⒈補徵營業稅部分：
⑴本件原告於90年4月間無進貨事實持鴻恩公司開立之統
一發票銷售額680,000元營業稅額34,000元，作為進項
憑證申報扣抵銷項稅額，違反營業稅法第15條、第19
條規定，案經臺北市調查處查獲，取具調查筆錄影本、營業人進銷項憑證交查異常查核清單影本附案佐證，移由臺北縣政府稅捐稽徵處審理違章成立，依營業稅法第51條規定核定補徵營業稅額34,000元。
⑵查亞洲會計事務所負責人楊秋良於91年4月2日在台北市調查處訊問時供稱「……上述鴻恩公司營業人進銷項憑證交查異常查核清單內90年3至6月份鴻恩公司所開立的統一發票均是不實交易發票……是榮民興工程有限公司甲○○等人要我提供不實交易發票時，我即開立鴻恩公司所申購的發票給上述公司負責人……」，於91年4月
12日在台北市調查處訊問時另供稱：「……統一發票票號FJ00000000係全台財信管理顧問有限公司向稅捐處申購，……是我誤以鴻恩佛俱行名義開立不實交易發票給我客戶榮民興工程有限公司，供作其等進項憑證……我確實以鴻恩佛俱行名義開立不實交易發票予上述公司，幫助榮民興工程有限公司逃漏營業稅34,000元……」，及台北市調查處91年5月20日肆字第0914342421220號函說明二：「亞洲會計事務所負責人楊秋良，鴻恩佛俱行有限公司負責人謝世宏明知無交易事實，卻於90年3至9月間由楊秋良將鴻恩佛俱行有限公司、全台財信管理顧問有限公司、吉錩企業社等所申購之發票，以鴻恩佛俱行有限公司名義販售發票一張予榮民興工程有限公司（銷售額計680,000元）……」，另臺灣高等法院91年度
上訴字第3909號判決理由：「二、4、……被告就嶸民
公司及榮民興公司之營業稅，實際係取得不實交易之統一發票當作該兩公司之進項憑證沖銷稅額，使該兩公司免繳或僅繳交少數營業稅……」等，有談話筆錄、判決書附卷可資佐證，縱原告辯稱其報稅、記帳事務委託亞洲會計事務所負責人楊秋良辦理，事前不知楊秋良取得不實交易之發票沖銷稅額，惟原告雖於委託會計事務所報繳營業稅前先行核計應繳稅額後交付稅款繳納，仍應於繳納後向該事務所索取該申報之401申報書及稅款繳
納證明資料，確認稅款是否如期申報並善盡監督及保管之責，又依民法之規定，原告應就其代理之記帳會計人員之故意過失負同一責任，自不得主張歸責所委託之記帳會計人員而免責。是本件原告雖非故意漏報，尚難謂無過失，依司法院釋字第275號解釋意旨，自難卸免其
違章之罰責；本件原據以補徵營業稅額34,000元，並無不合，原核定請予維持。
⒉罰鍰部分：本件原告於於90年4月間無進貨事實持鴻恩公
司開立之統一發票銷售額680,000元，作為進項憑證申報
扣抵銷項稅額，致逃漏營業稅額33,322元（營業稅34,000元-核定累積留抵稅額之最低金額678元），違反營業稅法第15條、第19條規定，案經台北市調查處查獲，違章事證明確如前述，原按所漏稅額33,322 元處8倍罰鍰266,500
元，揆諸相關規定，並無不合；惟依財政部賦稅署91年8
月20日台稅二發字第0910455024號函核示：「關於貴轄營業人因委託之『全盛會計事務所』負責人陳昱諭利用代客記帳機會盜開其客戶統一發票，並虛報進項稅額乙案，如經貴處查明有逃漏稅款之事實，自應依法補稅處罰，惟如經查明其違章情節確較輕微，當可依『稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表』使用須知第4點規定減輕處罰。」，
是被告衡酌本件違章情節，從輕變更按所漏稅額33,322元處2倍罰鍰，即變更罰鍰金額為66,600元（計至百元止）
並無違誤。
理 由
一、按「營業人當期銷項稅額，扣減進項稅額後之餘額，為當期應納或溢付營業稅額。」「進項稅額，指營業人購買貨物或勞務時，依規定支付之營業稅額。」「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：一、購進之貨物或勞務未依規定取得並保存第33條所列之憑證者。」及「本法第51條第5款所定
虛報進項稅額，包括依本法規定不得扣抵之進項稅額，無進貨事實及偽造憑證之進項稅額而申報退抵稅額者。」為行為時營業稅法第15條第1項、第3項、第19條第1項第1款及同法施行細則第52條第1項所明定。次按「納稅義務人，有左列
情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處1倍至10倍罰鍰
，並得停止其營業……5、虛報進項稅額者。」為加值型及
非加值型營業稅法第51條第5款所明定。復按「代理人於代
理權限內，以本人名義所為之意思表示，直接對本人發生效力。」、「債務人之代理人或使用人，關於債履行有故意或過失者，債務人應與自己之故意或過失，負同一責任。」為民法第103條第1項及第224條前段所規定。再按「人民違反
法律上之義務而應受行政罰之行為，法律無特別規定時，雖不以出於故意為必要，仍須以過失為其責任條件。但應受行政罰之行為，僅須違反禁止規定或作為義務，而不以發生損害或危險為其要件者，推定為有過失，於行為人不能舉證證明自己無過失時，即應受處罰。」為司法院釋字第275號所
解釋。末按「二、為符合司法院釋字第337號解釋意旨，對
於營業人取得非實際交易對象所開立之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額之案件，應視情節，分別依下列原則處理……（二）取得虛設行號以外其他非實際交易對象開立之憑證申報扣抵案件：１、無進貨事實者：因其並無進貨及支付進項稅額之事實，其虛報進項稅額，逃漏稅款，應依營業稅法第51條第5款規定補稅並處罰。」為財政部83年7月9日
台財稅第831601371號函所明釋，上開函釋，係財政部基於
職權所為釋示，未逾越法律規定，自可適用。
二、本件原告於90年4月間無進貨事實持鴻恩公司開立之統一發
票（字軌FJ00000000）銷售額680,000元，作為進項憑證申
報扣抵銷項稅額，逃漏營業稅額34,000元，違反營業稅法第15條、第19條規定，案經臺北市調查處查獲，取具調查筆錄影本、營業人進銷項憑證交查異常查核清單影本附案佐證，移由臺北縣政府稅捐稽徵處審理違章成立，依營業稅法第51條規定核定補徵營業稅額34, 000元，並按所漏稅額33, 322元處8倍罰鍰266,500元（計至百元止）。原告不服，申請復查結果，經接辦之被告將原處8倍罰鍰266, 500元，變更核
定為2倍罰鍰66,600元（計至百元止），原告猶表不服，提
起訴願，遭決定駁回，復起訴主張其委託楊秋良記帳報稅，已盡選任監督義務，對楊秋良個人違法虛報進項稅額之行為，原告均未知悉亦不可能知悉，被告所為補稅裁罰處分，顯有違誤，詳如其起訴狀事實欄所載理由等語。
三、查原告係經營景觀、油漆、配管、水處理、室內裝潢及冷凍空調等工程業務，90年4月間無進貨事實持鴻恩佛具行所開
立之統一發票（字軌號碼FJ00000000）銷售額680,000元，
作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，逃漏營業稅額34,000元，經台北市調查處查獲，移由台北縣政府稅捐稽徵處審理屬實，此有調查筆錄、營業人進銷項憑證交查異常查核清單等資料附原處分卷可稽，原告訴訟代理人亦陳稱原告沒有向鴻恩佛具行進貨，經記明筆錄在卷可憑，違章漏稅事證明確，從而台北縣政府稅捐稽徵處據以核定補徵營業稅34,000元，並按所漏稅額33,322元（計算式：營業稅34,000元一核定累積留抵稅額之最低金額678元）處8倍罰鍰266,500元，復查時
接辦之被告衡酌本件違章情節，依稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表使用須知第4點規定，從輕變更按所漏稅額33,322元處2倍罰鍰66,600元，揆諸首揭規定及說明，自無不合。四、至於原告訴稱：系爭鴻恩佛具行所開立統一發票，係原告之記帳、報稅人員楊秋良擅自以委託繳納營業稅之稅款購買向鴻恩佛具行取得發票沖抵稅額，其選任、監督楊秋良並無過失，不應被補稅、處罰云云。惟查依楊秋良91年4月2日及12日在台北市調查處之調查筆錄證稱：榮民興工程有限公司委託我辦理記帳、報稅，我以鴻恩佛具行之不實發票賣予，代價為發票金額百分之二至百分之四‥‥‥‥。又原告代表人在本院準備程序筆錄亦陳稱：委託楊秋良繳稅，楊秋良沒有給我繳稅之收執聯。足證原告就其無進貨事實持鴻恩佛具行開立之統一發票銷售額680,000元，作為進項憑證申報扣抵
銷項稅額，逃漏營業稅額34,000元之事實，尚難諉稱不知情，原告所訴，洵不足採。
五、綜上說明，本件被告復查決定維持補徵營業稅34,000元，變更罰鍰金額為66,600元，核無違誤，訴願決定，予以維持，亦無不合，原告起訴意旨，非有理由，應予駁回。
六、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第236條
、第98條第3項前段，判決如主文。
中　　華　　民　　國　　94　　年　　12　　月　 28　　日第 三 庭 法 官 黃本仁
上為正本係照原本作成。
本件以訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者為限，始得於本判決送達後20日內向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如已於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補具上訴理由（均按他造人數附繕本），且經最高行政法院許可後方得上訴。
中　　華　　民　　國　　94　　年　　12　　月　 28　　日書 記 官 姚國華