臺北高等行政法院判決

原告

立勝科技股份有限公司

代表人

甲○○

訴訟代理人

柯翠婷(會計師)

被告

財政部臺灣省北區國稅局

代表人

許虞哲（局長）

訴訟代理人

乙○○

上列當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國94年5月20日台財訴字第09400167970號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：

主文

事實

一、事實概要：原告未辦理90年度營利事業所得稅結算申報，經被告滯報通知，仍未依限申報，初查乃依查得資料按同業利潤標準核定全年所得額新台幣（下同）102,107,492元，應補稅額25,520,206元，並依所得稅法第108條之1第2項規定另徵怠報金5,104,041元。原告不服，申經復查結果，獲追減全年所得額72,884,685元及怠報金3,644,901元，原告仍不服，提起訴願亦經決定駁回後，遂提起本件行政訴訟。

二、兩造聲明：

㈠原告聲明：訴願決定及原處分(復查決定)均撤銷。

㈡被告聲明：駁回原告之訴。

三、兩造之爭點：被告核定原告本年度營業收入總額及按同業利率標準核定營業淨利，是否有據？

㈠原告主張之理由：

⒈被告核定營業收入總額部分，經原告依據向被告申報90年度營業稅申報資料401表核對後，當年度開立發票總額為341,805,586元減除出售資產開立發票金額1,267,556元及其他項目開立之發票金額9,126,106元後之餘額331,411,924元，即為當年度原告公司之營業收入總額，與原申報核定之金額339,581,657 元相差8,169,733元，此有明確之資料可資佐證被告核定錯誤，除非撤銷重核否則無法釐清真相，原告權益受損即無可彌補。

⒉次按，稅捐機關應依營利事業所得稅查核準則 (下稱查核淮準則)、營利事業所得稅結算申報書查審要點及審核案件抽查辦法之規定辦理，為準則第2條所明訂。成本部份，原告編有進銷存明細表，載明期初存貨、本期進貨、本期銷貨及期末存貨之金額、數量、單價等，共28頁，商品計585項，被告稱抽查MC-4x16,GA-622及GA-622-32C三項商品，期初存貨與上期期末存貨不符，即將成本全部依同業利潤標準核定。核該三項商品之銷貨收入為23,231,499元，佔全部銷貨收入6.96%，成本金額為24,784,420元，佔全部成本7,03%。抽查比率微小，卻用以否定原告所編製之全部成本，顯違反比例原則，查核草率由此可見一斑。又訴願決定稱：「成本表，進貨簿，銷貨簿，存貨簿，出口報單，各筆貨款之預收、應收貨款，預付、應付帳款沖轉異常，且無法核對」一節並非事實，因資料龐大複雜，如非與專業會計人員會同查核確實核對不易，但並非無法核對，特予陳明。

⒊被告所稱部份資產負債科目，本期期初與上期期末不相符乙節，原告因90年度遭受納莉颱風水災侵襲，部份帳簿文據滅失，因而發生部份入帳與期初金額不一致，然該部份業經調整改正，足以供被告再度調帳查核，惟復查決定及訴願決定卻規避查核責任及義務，拒絕查核，違反財政部79年11月28日台財稅第790367340號函規定，該函明確規定：「營利事業行政救濟時補提帳證」可改按查帳核定。

⒋被告所稱非營業損失及費用中利息支出、其他損失、出售資產損失等無憑證及無法提出證明文件係與事實不符，茲說明如下：⑴出售資產損失647,202 元係出售運輸設備，該運輸設備於財產目錄登載，90年度出售時已依法開立發票，均符合稅法規定，應予認列。⑵其他損失4,729,468 元係應收帳款於實際收款時產生的匯兌差額損失，惟當年度申報時歸類至其他項目，稽徵機關查核同年度之兌換損失7,804,896 元全數認列，卻將同性質的4,729,468 元全數剔除，未說明原因，顯然不符合租稅公平原則。又被告所稱進銷存品項不合部分，僅佔原告當年度銷貨之6.96% ，並且以此結論推許課稅，並且推許課稅之方式僅用同業利潤標準一種，變相成為懲罰性標準，亦有失公平合理。

㈡被告主張之理由：

⒈按「納稅義務人未依規定期限辦理結算申報者，稽徵機關應即填具滯報通知書，送達納稅義務人，限於接到滯報通知書之日起15日內補辦結算申報；其逾限仍未辦理結算申報者，稽徵機關應依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額及應納稅額，…」「稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿、文據；其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。」為所得稅法第79條第1項及第83條第1項所明定。

⒉本件復查時經就原告提示之帳證查核如下：

⑴營業收入淨額：帳載333,839,658元，經與課稅資料歸戶清單及帳證查核結果，變更核定營業收入總額342,720,905元、銷貨退回8,724元、銷貨折讓5,314,970元及營業收入淨額337,397,211元。

⑵營業淨利：帳載營業成本352,310,362元、營業費用及損失總額7,180,497元，經核⒈成本表、進銷存貨簿及出口報單，各筆貨款之預收、應收貨款、預付、應付帳款沖轉異常且無法核對。⒉總分類帳其他應收款、其他預付款、預付費用、暫付款、應退稅額及其他資產科目，上年度結轉本期數與上年度期末資產負債表不符，其他負債及股東往來期末數與本年度資產負債表亦不符，各實帳戶混淆不清，帳證不完備。⒊GA-622及MC-4X16二項產品，期初存貨與上年度期末存貨不符，原告說明係相同產品合併，惟其單價差異過大，應非屬相同產品，且抽核MC-4X16、GA-622及GA-622-32C三項產品進銷存表，發現①MC-4X16於1月16日銷貨憑證數量、單價、金額與存貨簿不符，4月27日銷貨出口報單無此項產品。②GA-6222月15日出口報單之數量、金額與存貨帳不符。③GA-622-32C之3月8日出口報單數量、金額與存貨帳不符。⒋4月30日及5月30日進項稅額、銷項稅額及應退稅額重複入帳，影響金額達2,687,487元，另營業費用科目亦有重複、無憑證及憑證不合情形，原告主張因風災無法提示相關資料，惟無災害損失報備紀錄。故綜上帳證無法勾稽查核，原核定行業代號7501-13（套裝軟體設計）與實際營業項目不符，改按電腦及其週邊設備批發業（代號：5254-12）同 業利潤標準淨利率7%核算營業淨利23,617,804元。

⑶非營業收入總額：帳載14,031,521元，經核利息收入依課稅資料歸戶清單追認462,248元，變更核定非營業收入總額14,493,769元。

⑷非營業損失及費用總額：帳載14,650,541元，經核其中⒈利息支出：剔除無憑證及憑證不合385,105元。

⒉出售資產損失：647,202元無法提出相關證明文件不予認列。⒊其他損失：4,729,468元未能提出證明文件不予認列，變更核定非營業損失及費用總額8,888,766 元。

⒊綜上查核結果，原核定全年所得額102,107,492元應予追減72,884,685元，變更核定29,222,807元，並無違誤，請予維持。

理由

一、按「納稅義務人未依規定期限辦理結算申報者，稽徵機關應即填具滯報通知書，送達納稅義務人，限於接到滯報通知書之日起15日內補辦結算申報；其逾限仍未辦理結算申報者，稽徵機關應依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額及應納稅額，…嗣後如經調查另行發現課稅資料，仍應依稅捐稽徵法有關規定辦理。」「稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿、文據；其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。」「納稅義務人逾第79條規定之補報期限，仍未辦理結算申報，經稽徵機關依查得資料或同業利潤標準核定其所得額及應納稅額者，應按核定應納稅額另徵20%怠報金。怠報金之金額，不得少於4500元。」所得稅法第79條第1項、第83條第1項及第108條第2項分別定有明文。又「本法第83條所稱之帳簿文據，其關係所得額之一部或關係課稅年度中某一期間之所得額，而納稅義務人未能提示者，稽徵機關得就該部分依查得之資料或同業利潤標準核定其所得額。」亦為同法施行細則第81條所明定。

二、本件原告因未辦理90年度營利事業所得稅結算申報，經被告滯報通知，仍未依限申報，被告依查得資料按同業利潤標準，核定原告全年所得額102,107,492元，應補稅額為25,520,206元，並依所得稅法第108條之1第2項規定另徵怠報金為5,104,041 元。原告申請復查，主張因納莉颱風受損嚴重而未申報，並補提示相關帳冊憑證供查，經被告重核後，變更減全年所得額72,884,685元及怠報金3,644,901 元之事實，有前開滯報通知書 (含公示送達公告)、 原告90年營利事業所得稅未申報核定通知書、被告93年12月19日北區或國稅法一字第0930033865號復查決定書附原處分卷可稽，並為兩造所不爭，堪信為真實。

三、原告起訴主張：依其營業稅申報書資料列報本年度開立發票總額341,805,585元計算，被告核定營業收入總額顯有錯誤；有關成本部分，被告所稱進銷存品項不合部分，僅佔當年度銷貨6.96%，被告即以此採同業利潤標準推計課稅，有失公平合理；且其申報出售資產損失及其他損失，均有列帳且合於稅法規定，被告未於認列，亦有失公平原則，是原告已盡可能重新整理帳簿，被告應重新調帳查核等語。故本件之爭執，在於被告復查核定原告本年度營業收入總額，及以其成本無法勾稽，按同業利率標準核定營業淨利，是否有據？

四、經查：

㈠按所得稅法第83條規定所謂未提示，兼指帳簿文據全部未提示，或雖提示而不完全、不健全或不相符者均有其適用。(改制前行政法院61年度判字第198號判例參照)。又所謂帳證可勾稽，除形式上應具備法定要求之帳簿記載、內部 (會計)憑證、外部 (會計)憑證及各式分類帳與報表外，各項帳載、憑證及分類帳、表間應有合理關連性，且前後可以正向或逆向相互勾稽，始足當之。因此，稅捐稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人雖提出符合形式要件之帳簿、憑據等相關證明資料，但其相關證明資料間若無法互相查核勾稽，即無從證明納稅義務人申報之內容為真正，依前揭所得稅法第83條規定，納稅義務人即須受到推計課稅之不利益，合先敘明。

㈡查被告初查係依原告90年度課稅歸戶清單資料 (見原處分卷第230頁)所載，核定營業收入總額為338,018,255元，因其中90年9月份銷售額6,633,370元，原告於92年5月16日始補報而未列入前開課稅歸戶清單內，故被告依原告於復查中補提示之相關帳證與課稅資料歸戶清單查核後，核定本年度開立發票總額1至9月份計349,975,319元，減除出售資產1,267,556元及帳載其他收入5,986,858元，變更核定營業收入總額為342,720,905元，洵屬有據。至原告所稱依其核對當年度營業稅申報書結果，本年度開立發票總額為341,805,586元云云。經核此差異在於原告90年5月營業稅原申報銷售總額28,945,067元，與前開課稅歸戶清單所載當期銷售額31,814,452元不同所致，惟依原告提出前開90年5月營業稅申報書所載，原告當期申報應稅銷售額4,37,412元加計零稅率銷售額27,677,240元，合計該期銷售總額應為31,814,452元，此有前開90年5月營業稅申報書附本院卷可稽，原告90年5月營業稅申報表填報銷售總額為28,945,067元，顯然誤算，被告予以更正歸戶並據以核算其全年度銷貨總額合計349,975,319元，亦無違誤。

㈢次查，原告帳載營業成本352,310,362元、營業費用及損失總額7,180,497元。經被告依其提示相關帳證查核發現，其中成本表、進銷存貨簿及出口報單，各筆貨款之預收、應收貨款、預付、應付帳款沖轉異常且無法核對；另總分類帳其他應收款、其他預付款、預付費用、暫付款、應退稅額及其他資產科目，上年度結轉本期數與上年度期末資產負債表不符，其他負債及股東往來期末數與本年度資產負債表亦不符，對關係所得之各帳戶混淆不清，難謂帳證完備。又有關GA-622及MC-4X16二項產品，期初存貨與上年度期末存貨不符，原告雖說明係相同產品合併，惟其單價差異過大，應非屬相同產品，且經被告抽核MC-4X16、GA-622及GA-622-32C三項產品進銷存表，發現MC-4X16於1月16日銷貨憑證數量、單價、金額與存貨簿不符、4月27日銷貨出口報單亦查無此項產品；GA-622產品於2月15日銷貨出口報單之數量、金額皆與存貨帳不符；GA-622-32C產品於3月8日銷貨出口報單數量、金額與存貨帳不符，此外，被告尚查得原告有多筆憑證重覆入帳，影響金額達2,687,487元，另費用科目重覆、無憑證或不合等情形，經抽核金額亦達675,339元，惟經被告函知原告提示相關資料說明，原告僅略稱因納莉風災遺失，亦未能提出災害損失報備紀錄為證，故被告綜上查核結果，以原告進銷貨款沖轉異常、資產負債表科目不合及抽核之產品進銷存、費用憑證亦有不合等情，核其提示之帳證無法勾稽查核，且亦未能提出相關證明或資料供核，爰依所得稅法第83條第1項規定推並以原查核定行業代號7501-13(套裝軟體設計)與原實際營業項目不符，改按電腦及其週邊設備批發業 (行業標準代號：5254-12)同業利潤標準淨利率7%核算營業淨利為23,617,804元，揆諸前揭說明，並無不合。原告執其已製作各項表冊，且抽核不符部分僅占全年銷貨收入6.96% ，主張不應逕採同業利潤標準推計其營業成本云云，核與前揭所得稅法第83條規定意旨不符，自不足採。

㈣又查，原告帳載非營業收入總額為14,031,521元，其中帳列利息收入為239,767元，經被告復查依課稅資料歸戶清單追認462,248元，變更核定非營業收入總額14,493,769元，此為原告所不爭。另有關非營業損失及費用總額部分，原告帳載為14,650,541元，惟經被告查核後，以其中帳列息支出385,105元部分，因無憑證及憑證不合而予剔除；另帳列出售汽車資產損失647,202元及其他損失4,729,468元，原告就其出售汽車損失647,202元，未能提出買賣合約等相關證明文件以為證明，且其中出售T7-8298號汽車之應收款沖轉暫付款異常，原告亦無法提出說明，故被告核定不予認列；至原告申報前開其他損失4,729,468 元為外銷損失，係屬應收帳款無法收回之之呆帳損失，然未能提出證明文件供核或提出其他可資採信之證據以為證明，自無從採信前開帳載屬實，故被告核定不予認列，均無不合。原告起訴雖改稱主張前開帳列其他損失4,729,468元，係應收帳款於實際收款時產生之匯兌損失，與被告查核認列之當年度兌換損失7,804,896 元之性質相同，僅申報列於其他項目云云，惟與原告提出之分類帳所載情形不同 (見原處分卷第97頁不同)， 原告復未能提出相關買契約、匯兌資料或其他相關證據以為證明，空言主張係屬應認互之匯兌損失，亦不足採。又原告雖一再主張已重新整理帳簿，要求重新調帳查核，惟自訴願至本院言詞辯論終結時，原告並未再提出任何有關90年度所得額之帳簿、文據等其他新資料供核，亦未就其於復查中補提前開帳證表冊記載不符或無法勾稽查核處，另提出其他證明文件或憑據以為證明，空言指摘被告規避查核義務，請求重新調帳查核，亦非有據。

五、綜上所述，原告所陳各節，均無足採。被告復查依原告補提帳證查核後，追減原核定全年所得額72,884,685元及怠報金3,644,901元，變更核定全年所得額為29,222,807元及怠報金1,459,140元，揆諸首揭規定，並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合。原告仍執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。

據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第3項前段，判決如主文。

第二庭審判長法 官　徐瑞晃