臺北高等行政法院判決

原告

興福照相器材有限公司

代表人

甲○○（董事）

訴訟代理人

丙○○

訴訟代理人

丁○○

訴訟代理人

徐廷榕（會計師）

被告

財政部臺北市國稅局

代表人

許虞哲（局長）

訴訟代理人

乙○○

上列當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國94年9月19日台財訴字第09400300430號訴願決定（案號：第00000000號），提起行政訴訟，本院判決如下：

主文

事實

一、事實概要：原告於民國（下同）83年5 月至87年12月間進貨，金額計新台幣（下同）118,505,962 元（不含稅），涉嫌未依法取得進項憑證；83年3 月至87年12月間銷售貨物，金額計118,214,259 元（不含稅），漏開統一發票及漏報銷售額。案經臺北市稅捐稽徵處（下稱市稅處）查獲，審查後核定原告逃漏營業稅共計5,910,713 元，除補徵所漏稅款外，並按所漏稅額處5 倍罰鍰計29,553,500元（計至百元止，下同）及按未依規定取得憑證總額裁處5%罰鍰計5,925,298 元（計至元止，下同）。原告不服，申請復查未獲變更，提起訴願，經財政部以90年5 月10日台財訴字第0901354009號訴願決定撤銷上開處分；嗣因92年1 月1 日起營業稅稽徵業務回歸各地區國稅局自行辦理，本件乃由接辦之被告依撤銷意旨重核，並認：⑴原告向上海銀行之貸款金額，已於原查核時自其漏開漏報銷售額中扣除，⑵有關世華銀行貸款乙事，依世華銀行提供原告帳號0000000000之5 帳戶83年至85年17筆交易相關資料得知，存入金額合計39,485,000元（未含稅金額37,604,762元）確係向世華銀行貸款及原告之負責人等轉入，應由漏開漏報銷售額中扣除，乃以94年5 月10日財北國稅法字第0940233511號訴願決定撤銷重核案件復查決定書（下稱原處分）更正原核定之漏開漏報銷售額為80,609,497元（118,214,259 元－37,604,762元）、應補徵稅額為4,030,475 元，並按更正後所漏營業稅額4,030,475 元，處3 倍之漏稅罰計12,091,400元；另原告未依法取得進貨憑證金額，原核定金額重核更正金額為92,258,343元應處5%罰鍰計4,612,917 元，罰鍰總金額為16,704,317元。原告猶表不服，提起訴願，遭決定駁回後，遂提起本件行政訴訟。

二、兩造聲明：

（一）原告聲明：

１、原處分不利於原告部分及訴願決定均撤銷。

２、訴訟費用由被告負擔。

（二）被告聲明：

１、有關補徵營業稅額超過4,022,856元、罰鍰金額超過15,744,564元部分撤銷，原告其餘之訴駁回。

２、訴訟費用由原告負擔。

三、兩造之爭點：

（一）原告主張之理由：

１、本件市稅處原查時，就原告83年3 月至87年12月間各銀行帳戶收支統計資料未逐項查證，逕予認定原告涉嫌未依法取得進貨憑證金額計118,505,962 元（不含稅）及漏開統一發票、漏報銷售額金額118,214,259 元（不含稅），併予以補徵營業稅5,910,713元，處5倍罰鍰29,553,500元及按未依規定取得憑證總額處5%罰鍰5,925,298 元，查核技術有重大瑕疵，被告迄今並未告知納稅義務人那幾筆銷項或進項有問題，此與政府標榜「愛心查稅」初衷及量能課稅原則，顯有出入；又原處分核定補徵營業稅 4,030,475元，裁處罰鍰16,704,317元，金額龐大，違反實質課稅原則。

２、原告已遵循被告原查核之方式，按銀行帳戶存入總額（收入面）與支出總額（支出面）作成83年度至87年度之工作底稿，依每年度之內容，分別列示銀行往來之存入及支出明細表暨支出部分相關項目，如：退票、押標金支出、關係戶轉帳、貸款轉出、關係企業貸款、申報營業支出（國稅局核定通知書）、利息支出、關係企業之對轉、薪資等項目費用，並已逐項列明金額與相關佐證，被告於重核時，並未通知原告說明以勾稽核對實際情況，僅稱提示之彙總表，各年度之金額前後並不一致等語，即不予採信，自失之草率。

３、依最高行政法院（89年7月1日改制前為行政法院）39年度判字第2 號判例：「行政官署對人民有所處罰，必須確實證明其違法之事實，倘不能確實證明違法事實之存在，其處罰即不能認為合法。」又依民事訴訟法第277 條規定：「當事人主張有利於己之事實，就其事實有舉證之責任。」行政機關對所處分之違章事實負舉證之責任，納稅義務人對行政機關所舉證違法或不當的事實，認為有正當的理由，則應負反證之責。又依行政程序法第36條規定，行政機關應依職權調查證據，不受當事人主張之拘束，對當事人有利及不利事項一律注意。又依同法第43絛規定，行政機關為處分或其他行政行為，應斟酌全部陳述與調查事實及證據之結果，依論理及經驗法則判斷事實之真偽，並將其決定及理由告知當事人。本件以收入面與支出面，按原告之銀行帳戶金額認定未依法取得進貨憑證及漏開統一發票、漏報銷售額，實係違反課稅原則，原告83年至87年之營利事業所得稅申報核定通知書亦可印證原告之收入及支出，另原告部分關係企業（長勵公司及佑晟公司）貸款存入，原告亦應被告92年8 月28日財北國稅法第0920236991號函之要求提供相關帳證、往來證明文件及相當之事證，被告卻未提供具體事證以實其說；又被告重核結果，已將原告自83年至85年向世華銀行貸款存入金額合計39,485,000元（未含稅為37,604,762元）自漏開漏報銷售額中扣除，惟就相對之支出金額，僅扣除27,560,000元（未含稅為26,247,619元）自進項金額中減列，顯漏減84年度10,000,000 元 （含稅）及85年度1,925,000 元（含稅），實難令原告折服。

４、有關被告認「原告違反誠實申報原則、帳簿憑證管理原則及稽查協力義務，致市稅處乃依查得資料予以核定」部分：本件市稅處約於85年中，通知原告到處說明該公司存貨率偏高，要原告承認有漏開銷貨發票之事實，如果不願配合承認漏開就要查5 年的帳；原告曾請被告查核原告之上下游廠商與其進貨銷貨發票，並稽查原告銀行資料有無漏進、漏銷（對象、金額）事實，不應強行要求原告承認有漏開發票或未依法取得憑證之事。其後市稅處於88年2 月3 日函原告提供5 年的帳簿資料供核，以配合該處從銀行查到之資金往來資料予以說明，原告當時因適逢農曆過年前，家中多人病倒住院，突然遭此巨變，人力不堪負荷，而該處稽查人員要求原告在短短2 星期就銀行的每筆收、支都要有發票證明，故原告就此要求或許稍有延誤，但絕非不配合。

５、有關被告稱「原告未依銷售情形如實申報營業稅，且因未保留帳簿憑證，無法確認真實銷售資料，對相關銀行收支資料亦無法明確瞭解實際來源，致有93年5月12日與94年2月22日提供之彙總表要求核減數並無一致性之情形」部分：本件重核時，原告於90年8月8日行文市稅處，該處於90年8月15日以北市稽法乙案第9064188100 號函通知補件，原告亦以90年9月7日補充說明書送市稅處，期間並無延宕之情事。且因營業稅業務於92年1月1日由市稅處移撥至被告後，原承辦人異動，經原告追蹤進度，並於92年8 月28日起，數次前往被告補證，亦有案可稽，並無所稱延誤 2年之事。而後整理83至87年度依照收入面、支出面作出工作底稿及並附相關證據影本送核，被告亦未逐項加以查證。至於94年2 月22日原告所作彙總表與93年5 月12日之彙總表不同，係因原告應被告之要求，資料越作越詳細，故2 張彙總表會有差異。

６、原告因屬家族事業財稅知識較為欠缺，加之以關係企業（如長勵公司、佑晟公司）之成立，87年以前部分客戶習慣上以原告代表整體家族事業，故其向長勵公司、佑晟公司購買貨品後通常以原告作為付款對象，開立票據存入原告之帳戶兌現，惟自88年以後已就銷售貨款收入及銷貨發票開立予以清楚區分正確入帳。至於被告稱原告及其所屬長勵、佑晟等3 家公司營利事業所得稅83年至87年有少額繳稅乙節，與本件無涉。

（二）被告主張之理由：

１、本件因營業稅業務移撥之故，自92年1 月1 日起由被告承接辦理，合先陳明。

２、

（1）按「營業人銷售貨物或勞務，應依本法營業人開立銷售憑證時限表規定之時限，開立統一發票交付買受人。」、「營業人除本法另有規定外，不論有無銷售額，應以每2月為1期，於次期開始15日內，填具規定格式之申報書，檢附退抵稅款及其他有關文件，向主管稽徵機關申報銷售額、應納或溢付營業稅額。其有應納營業稅額者，應先向公庫繳納後，檢同繳納收據一併申報。」、「營業人有左列情形之一者，主管稽徵機關得依照查得之資料，核定其銷售額及應納稅額並補徵之…四、短報、漏報銷售額者。五、漏開統一發票或於統一發票上短開銷售額者。」分別為營業稅法第32條第1 項前段、第35條第1項及第43條第1項第4款、第5款所規定。

（2）本件原告涉嫌於83年5月至87年12月間進貨，金額計118,505,962元（不含稅），未依法取得進項憑證；又83年3月至87 年12月間銷售貨物，金額計118,214,259元（不含稅），漏開統一發票及漏報銷售額，有違前揭營業稅法規定，市稅處據以補稅裁罰，洵屬有據。另被告依財政部前訴願決定撤銷理由重為查核結果：認①原告向上海銀行之貸款金額已於原查核時自其漏開漏報銷售額中扣除。②有關世華銀行貸款乙事，經再函請世華銀行提供原告帳號0000000000之5 帳戶83年至85年17筆交易相關資料得知，存入金額合計39,485,000元（未含稅金額37,604,762元）確係向世華銀行貸款及原告負責人等轉入，應由漏開漏報銷售額中扣除。基上所述，原核定補徵稅額處分容有未洽，故更正原漏開、漏報銷售額為80,609,497元（118,214,259元－37,604,762 元），補徵營業稅為4,030,475 元。至有關原告其餘主張部分，查案關銀行帳戶存入之金額大部分係以現金存入，與原告有營業店面及該行業大都以現金交易之特性相符，依司法院釋字第309 號解釋略以：「…稽徵機關．…進行調查時，如發現納稅義務人有重大逃漏稅嫌疑，得視案情需要，報經財政部核准，就納稅義務人資產淨值、資金流程及不合營業常規之營業資料進行調查。稽徵機關就前項資料調查結果，證明納稅義務人有逃漏稅情事時，納稅義務人對有利於己之事實，應負舉證之責。…」是原告對有利於己之事實，應負舉證之責。原告雖主張相關公司帳證已於90年9 月中旬因納莉颱風淹水，致83年及84年度帳證發票均受損毀，無法提供查對。惟原告及其關係企業之帳證損毀報備，因原告已自行清除，致無法現場勘查，未主管機關准以核備（被告所屬中正稽徵所90年10月26日財北國稅中正審字第90063327號及第90063328號函），且原告要求重為整理及提示資料已費時多年，其在93年5 月12日提示之彙總表與94年2 月22日提示之彙總表，各年度之金額前後並不一致。且原告所提供之補充資料，僅以書面（補作之各年度工作底稿影本）說明資金之來源去路，並未提供具體事證以實其說，故原告主張係向關係企業貸款之說辭委難憑採。

（3）本件原告有違下列原則，市稅處乃依查得資料予以核定：①誠實申報原則：依前揭稅法規定，我國營業稅原則採自動報繳機制，營業人不論有無銷售額，應以每2 月為1 期，向稅捐機關申報營業稅，市稅處以原告營業稅申報數，核算其加值率後，發現其存貨比率偏高，明顯有短漏報銷貨收入，是原告已違背誠實申報。②帳簿憑證管理原則：營業人對外營業事項，應於發生時自他人取得原始憑證、或給與他人憑證，並自留存根，內部會計事項，應載明事實、金額、日期、立據人等資料。本件市稅處於處分前，曾於85年11月22日函請原告提供帳簿資料供核，惟原告僅提供營所稅結算及營業稅申報書、資產負債表，未提供進、銷貨會計記錄，明顯有違「稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法」規定。

③稽查協力義務：市稅處查得原告銀行資金往來後，於88年2 月3 日函請原告說明，原告並未配合到案說明。

（4）另本件原市稅處之處分於90年5 月10日經財政部訴願撤銷重核後，市稅處於90年8 月28日簽報由原告補證後再行辦理，案經被告於92年8 月28日再函原告儘速補證後，原告整理近2 年，至94年2 月22日方完成補證，其未依銷售情形如實申報營業稅，且因未保留帳簿憑證，亦無法確認真實銷售資料，對相關銀行收支資料亦無法明確瞭解實際來源，致有93年5 月12日與94年2 月22日提供之彙總表，其要求核減數並無一致性情形，顯見原告以當事者身分對案關數據都無法明白釐清，是復查重核時難以原告所提數據核減，於法並無不合。

（5）本件經於95年6 月22日下午及6 月27日下午再與原告核對相關數據，情形說明如下：①原核定請原告提出原始憑證及帳冊，經再查因原告提供之發票日期、金額無法與存摺數據逐筆勾稽，且部分數據僅以手寫於存摺影本中註記用途，因此原核無法據予以核減，於法並無不合。②另依原告補充說明，就可依常理判定非屬營業收支項目，被告再予核減項目如下：⑴收入部分：增加核減「股東帳戶往來」160,000 元。⑵支出部分：增加核減「貸款轉出」2,455,069 元（92,485,000－90,029,931＝2,455 ,069 元）。 ⑶支出部分：增加核減「利息支出」17,218,857元。綜上，補徵營業稅應變更為4,022,856 元（減除7,619 元）。

３、

（1）按「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處1 倍至10倍罰鍰，並得停止其營業：…三、短報或漏報銷售額者。」、「本法第51條第1 款至第6 款之漏稅額，依左列規定認定之：一、第1 款至第 4款及第6 款，以經主管稽徵機關依查得之資料，核定應補徵之應納稅額為漏稅額。」分別為營業稅法第51條第3 款及同法施行細則第52條第2 項第1 款所規定。次按「營利事業依法規定…應自他人取得憑證而未取得…應就其…未取得憑證…經查明認定之總額，處5%罰鍰。」為稅捐稽徵法第44條所規定。

（2）本件原告之違章情節業如前述，依財政部94年6 月2 日台財稅字第09404539890 號令核定修正生效之「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」，有關營業人短報或漏報銷售額者，其銷貨時未依法開立發票，且於申報當期銷售額時亦未列入申報，改按所漏稅額處3 倍之罰鍰。從而，本件應按更正後所漏營業稅額4,030,475 元，改處3 倍之漏稅罰計12,091,400元（計至百元止）；另原告未依法取得進貨憑證金額，原核定金額為118,505,962 元，經重為審酌，其中83年5 月30日10,000,000元、85年1 月11日5,000,000 元及2,500,000 元等三筆，係以「台支」提領，85年1 月10日5,000,000 元係償還貸款，85年1 月11日60,000 元及85年11月22日5,000,000元等2 筆係提領現金，合計27,560,000元（未含稅金額26,247,619元），因無法確認與營業支出有關，應由進項金額中扣除。經原處分復查重核變更正金額為92,258,343元（118,505,962 元－26,247,619元），應處5%罰鍰，行為罰部分變更為4,612,917 元（計至元止），復查決定變更罰鍰總金額應更正為16,704,317元。揆諸首揭法條規定並無不合。嗣被告衡諸實情，再查後採從寬認定原則，將原告部分收入、支出再予核減後，變更原處分補徵稅額及罰鍰金額，有關漏報銷售額部分，依所漏稅額4,022,856 元處3 倍漏稅罰計12,068,500元（計至百元）；未取得進項憑證部分，依其進項總額73,521,271元處5%行為罰計3,676,064 元，罰鍰總計15,744,564元。

４、次按「 …營業人申報之銷售額，顯不正常者，主管稽徵機關， 得參照同業情形與有關資料，核定其銷售額或應納稅額並補徵之」 、「稅捐之核課期間…在前項核課期間內，經另發現應納之稅捐者，仍應依法補徵或並予處罰… 」為營業稅法第43條及稅捐稽徵法第21條所明訂。 本件市稅處於選案查核時， 由原告申報資料發現其83年度至85年度存貨有偏高情形， 依一貫查核方式與經驗研判其有短漏報銷售額之嫌， 乃函請原告提供帳冊及憑證，以供查核，其調查程序均為合法， 另以本件蒐證查調資金需銀行配合，市稅處於88年方完成審查作業， 依稅捐5 年核課期就原告 5年內漏開發票逃漏營業稅部分予以追補稅額並處罰， 此為稅捐稽徵法第21條所明訂，是原處分並無違法， 亦無原告所稱之連哄帶騙及不配合者查5 年帳之情形。 另市稅處因原告未配合提供資料， 乃依法查調原告營業用往來各銀行資金收支明細， 經統計分析後扣除外觀上可認與營業收支無關者，再函請原告就相關資料提出說明及作查對， 此亦有調查函為憑；惟原告並未依限提供相關資料。 本件原告未誠實申報於前，又未盡協力義務於後， 市稅處基於依法課稅原則， 就查獲之相關證據以核定原告漏報及未依法取得憑證，並無不合， 原告主張顯係對稅法誤解，其指控並非事實，自無足採。

５、本件於90年5 月10日財政部訴願撤銷重核， 92年營業稅移撥後，被告於92年8 月28日再函原告儘速補證， 原告至94年2 月22日方完成補證，其整理資料耗時近2 年， 此為不爭之事實。另原告整理之工作底稿， 亦僅就被告查得之存摺數據，蒐集相關發票拚湊相同數據， 並未提供相關帳冊供核對，本件雖歷經多位承辦人員， 惟各階段承辦人於處理時，均已就原告工作底稿與發票多次核對。 95年6 月19日準備程序後，被告再次與原告進行核對， 原告所稱未逐項查證等語，亦非事實。

６、本件原告提出核減項目之相關發票與存摺數據， 經被告核對查證結果如下：

（1）按「 …營業人於銷售貨物或勞務開立統一發票時，已確定給予買受人折讓者，得按原售價開立統一發票， 另在發票備註欄註明折讓金額， 銷售額合計欄按實收金額 (折讓後金額)填 列… 」為財政部75年4 月28日台財稅第7541444 號函所明訂。 此規定已行之多年，原告已開業多年理當知發票開立規則。 然其工作底稿中舉凡支票與發票金額不符者，稱有「銷貨折讓」， 惟於發票中並無「折讓」備註，且發票金額應以實收金額開立即可， 自無金額不一之情形。 倘其「折讓」為買賣事後發生者，則依統一發票使用辦法第20條之規定： 營業人銷售貨物或勞務，於開立統一發票後， 發生銷售退回、掉換貨物或折讓等情形…應於存根聯註明作廢… 或取得買受人出具之銷貨退回、進貨退出或折讓證明單… ；然原告並無提供相關作廢發票或折讓證明單， 其折讓金額有1 元至1,217 元不等，且其中尚有多筆交易折讓併計情形， 並無規則性，其工作底稿顯記載不實。 另原告於工作底稿中如支票與發票金額不符者， 即表明部分客戶有補現金或由原告補現金之情形， 與其一再表示其交易採月結方式請款，不甚吻合 （因既以請款方式，購貨客戶何需再補以現金，原告自亦無找現金予顧客之理）。 是原告之主張顯係原告為規避漏開發票違章事實所為矯飾陳詞 ，自無足採。

（2）原告表明屬「關係帳戶」對轉者， 其銀行註記均為提領現金，基於一般帳戶間轉存， 常理上應以轉帳方式為之；惟原告卻以提存「現金」方式 (原告與長勵公司同於上海商行有開戶，帳戶資金轉出入， 亦以提領現金及存入現金方式) ， 此與一般銀行處理客戶轉存之方式不符且有違常理。 另多筆金額轉出、轉入日期並未一致，有違帳戶間金額互轉之正常提領手續。 加以原告無證明文件，難以證明各該金額確為帳戶間對轉。 另尚有多筆發票為2 聯式發票（買受人應為個人之門市收入， 顯無開立支票之情形）、或1 筆交易卻分不同支票開立 （此與原告所稱月結不甚符合）等情形； 另發票日期與存款日相差達3 個月之久， 惟經被告洽詢原告營業往來商家後，依其採購及會計部門人員表示， 為取得優惠交易價，通常於每月下旬原告請款時， 即開立於該月月底到期之支票支付貨款， 與原告說明書中所稱3 個月付款之情形，顯然不符，是本件原告所提主張顯無理由。

（3）本件市稅處原所作處分係以原告營業用存摺存提數， 核認原告有銷貨、 進貨卻未依規定開立發票及取得進項憑證，補稅及處罰鍰， 原處分並未加計長勵及佑晟2 家公司之存摺收入與支出。 因此，本件系爭重點應為：原告就其銀行存提數據與營業進貨無關之金額舉證， 提出供稽徵機關查核； 倘原告由長勵或佑晟公司轉入或轉出之金錢係為同業相互間交易之往來者， 自屬原告營業上之收入與費用，應無理由主張據以核減。 況如原告與長勵、佑晟2 家公司為家族企業，營收統籌運用， 則以開分店方式即已足，何需分設3 家公司， 徒增會計帳務處理之困難？縱屬家族企業，以樹大分枝常理， 該3 家公司分別有不同之負責人（分別為：甲○○、林偉忠、 丁○○），依企業個體獨立原則，其營收自應分別列帳， 縱使貨款有集中至原告帳戶之可能， 惟於年底時勢需有拆帳之必要，以核算各自企業盈虧。 是其關係企業間之各年「貨款轉入」及「貨款轉出」數， 理應相當，然依附件4 表列數據顯示， 原告所提每年貨款轉入與貨款轉出之數據，顯不相當， 其中竟有高達6 百萬元之懸殊差異，此可證原告主張並非事實。

７、又原核定係以原告上海商業銀行 (7350-1) 、第一銀行(482-1)、華僑銀行 (6673-6) 、華僑銀行 (31128) 、世華銀行 (978125) 、台新銀行 (1192-5) 等6 個帳戶之銀行提領數據合計，核認為原告營業上之收入及支出， 扣除非屬營業用之存提數後，再減除原告申報之營業稅進、 銷項金額，核算其漏開發票、未依規定取得進項憑證。 因薪資支出、租金費用、捐贈、稅捐、保險費、 伙食費等費用支出，無需取得憑證之項目，由存摺提領數中減除， 其餘費用屬需取得進項憑證項目，倘原告於支出該等費用時， 已依法取得憑證， 則該等支出已有列計於原告申報之進項銷售額中，市稅處原查時即已減除，自無重覆核減必要。 原告一再主張依營所稅申報費用全數扣除， 顯係對原查計算基準有誤認所致，其理自不足採。被告於重核時， 均採有利於原告之方式從寬認列，剔除非屬原告營業上收支， 前於95年7 月17日財北國稅字第09502054865 號函， 並依原告之說明將部分依存摺之註記可粗略認定為支付利息者， 予以核認減除，並無草率核定之情形。

８、末查， 本件係核定原告83年至87年間銷售貨物卻未依規定開立統一發票予買受人及進貨未依規定取得進項憑證。 原告營業屬門市買賣，銷售對象為現場客戶， 其交易模式大部分應為現金交易，對無固定營業場所之營業人， 稽徵機關僅能以間接證據證明其違章事實， 由原告營業用銀行存摺收支情形觀之，應認符合門市現金交易常態， 在原告違反協力義務， 且無法明確交待所存入現金之來源之情形下， 市稅處原查以銀行存摺存入金額扣除非屬營業收入部分後核認屬原告之營業收入，自屬合理。 同理，以其銀行存摺提領金額核認為其支付進貨之支出，亦無不當。 因存摺提領情形原告最為清楚， 惟原告僅一再主張銀行存摺為股東、關係企業帳戶或貨款之轉出、轉入， 並未提供資金用途證明以實其說， 且依其整理之工作底稿及提供發票影本，經核對後並未吻合， 無法證明長勵與佑晟等公司之銷貨收入確已存入原告帳戶， 是無法據以減除該等項目各數據，已如前述。被告於核對時多次向原告說明， 惟原告無法提供相關帳證佐證其說， 卻一再重複長勵公司與佑晟公司已開發票並報繳，稽徵機關有重覆課稅云云， 係其為規避漏開發票、未取得進項憑證違章事實，所為臨訟陳詞， 不足採信。

理由

一、本件被告之代表人於訴訟進行中由張盛和變更為許虞哲，茲由被告現任代表人許虞哲具狀向本院聲明承受訴訟，經核尚無不合，應予准許。

二、原告起訴主張：㈠本件市稅處原查時，就原告83年3 月至87年12月間各銀行帳戶收支統計資料未逐項查證，逕予認定原告涉嫌未依法取得進貨憑證及漏開統一發票、漏報銷售額金額，並予以補徵營業稅，裁處罰鍰，其查核技術之重大瑕疵，被告迄今並未告知納稅義務人那幾筆銷項或進項有問題，此與政府標榜「愛心查稅」初衷及量能課稅原則，顯有出入；又原處分核定補徵營業稅4,030,475 元，裁處罰鍰16,704,317 元 ，金額龐大，違反實質課稅原則。又原告已遵循被告原查核之方式，按銀行帳戶存入總額（收入面）與支出總額（支出面）作成83年度至87年度之工作底稿，依每年度之內容，分別列示銀行往來之存入及支出明細表暨支出部分相關項目費用，並已逐項列明金額與相關佐證，被告於重核時，並未通知原告說明以勾稽核對實際情況，僅稱提示之彙總表，各年度之金額前後並不一致等語，即不予採信，失之草率。至於市稅處於88年2 月3 日函原告提供5 年的帳簿資料供核，原告當時因適逢農曆過年前，家中多人病倒住院，人力不堪負荷，故稍有延誤，非不配合；94年2 月22日與93年5 月12日之彙總表不同，係因資料越作越詳細，故有差異。而原處分變更核定補徵營業稅4,030475元及罰鍰16,704,317元，雖有核減，主要僅就銀行借款及借款利息支出明顯錯誤作補救而已，但觸及應從存入面減除關係帳戶對轉、關係企業貸款存入項目及應從支出面減除關係帳戶對轉、股東往來還款、貸款轉出及還款、關係企業對轉、薪資等6 項費用扣減時，被告未就所提出證據逐項查核，僅稱發票日期、金額無法與存摺數據逐筆勾稽而維持原核定，實有違最高行政法院39年度判字第2 號判例意旨、民事訴訟法第277 條、行政程序法第36條及第43條規定，為此，依行政訴訟法第4 條第1 項規定，求為判決如訴之聲明所示云云。

三、被告則以：本件原告涉嫌於83年5 月至87年12月間進貨，金額計118,505,962 元（不含稅），未依法取得進項憑證；又83年3 月至87年12月間銷售貨物，金額計118,214,259 元（不含稅），漏開統一發票及漏報銷售額，有違前揭營業稅法規定，經市稅處重為查核更正原漏開、漏報銷售額為80,609,497 元 ，補徵營業稅為4,030,475 元，罰鍰處分金額為16,704,317元。至於原告主張公司帳證，於90年9 月中旬因納莉颱風淹水受損毀，無法提供查對云云，惟其帳證損毀報備並未獲准。且原告要求重為整理及提示資料已費時多年，其在93年5 月12日與94年2 月22日提示之彙總表，各年度之金額前後並不一致。且原告所提供之補充資料，僅以書面（補作之各年度工作底稿影本）說明資金之來源去路，並未提供具體事證以實其說，是原處分尚難以原告所提數據核減，於法並無不合。惟依原告補充說明，本件就可依常理判定非屬營業收支項目，被告再予核減項目如下：⑴收入部分：增加核減「股東帳戶往來」160,000 元。⑵支出部分：增加核減「貸款轉出」2,455,069 元。⑶支出部分：增加核減「利息支出」17,218,857元，補徵營業稅應變更為4,022, 856元，則有關漏報銷售額部分，應依所漏稅額4,022,856 元處3 倍漏稅罰計12,068,500元；未取得進項憑證部分，依其進項總額73,521,271元處5%行為罰計3,676,064 元，罰鍰總計應為15,744,564元，原告其餘之主張則無可採。本件原告以風災帳證毀損為由，未配合提供資料於前，又未盡協力義務於後，市稅處基於依法課稅原則，就查獲之相關證據以核定原告漏報及未依法取得憑證，並無不合。另原告整理之工作底稿，僅就被告查得之存摺數據，蒐集相關發票拚湊相同數據，並未提供相關帳冊供核對，而其提出核減項目之相關發票與存摺數據，經核對查證亦與原告所稱交易方式及常情不合。又倘原告由長勵或佑晟公司轉入或轉出之金錢係為同業相互間交易之往來者，即屬原告營業上之收入與費用，應無理由據以核減。況原告所提其關係企業間之各年「貨款轉入」及「貨款轉出」數，轉入與貨款轉出之數據，顯不相當，其中竟有高達6 百萬元之懸殊差異，可證原告主張並非事實，被告並無草率核定之情形等語，資為抗辯。

四、本件如事實概要欄所述之事實，為兩造所不爭執，且有市稅處88年10月18日北市稽法乙字第8814263000號復查決定書、原處分、財政部90年5 月10日台財訴字第0901354009號、94年9 月19日台財訴字第09400300430 號訴願決定書附訴願卷可稽，堪信為真實。至於兩造爭執各項，本院判斷如下：

（一）、有關補徵營業稅部分：

１、按「營業人銷售貨物或勞務，應依本法營業人開立銷售憑證時限表規定之時限，開立統一發票交付買受人。」「營業人除本法另有規定外，不論有無銷售額，應以每2 月為1 期，於次期開始15日內，填具規定格式之申報書，檢附退抵稅款及其他有關文件，向主管稽徵機關申報銷售額、應納或溢付營業稅額。其有應納營業稅額者，應先向公庫繳納後，檢同繳納收據一併申報。」「稅捐之核課期間…在前項核課期間內，經另發現應納之稅捐者，仍應依法補徵或並予處罰…」「營業人有左列情形之一者，主管稽徵機關得依照查得之資料，核定其銷售額及應納稅額並補徵之…四、短報、漏報銷售額者。五、漏開統一發票或於統一發票上短開銷售額者。」「…營業人申報之銷售額，顯不正常者，主管稽徵機關，得參照同業情形與有關資料，核定其銷售額或應納稅額並補徵之」分別為營業稅法第32條第1 項前段、第35條第1 項、第21條及第43 條 第1 項第4 款及第5 款、第2 項所明訂。

２、經查，原告涉嫌於83年5 月至87年12月間進貨，金額計118, 505,962元（不含稅），未依法取得進項憑證；又83年3 月至87年12月間銷售貨物，金額計118,214,259 元（不含稅），漏開統一發票及漏報銷售額，市稅處乃依法查調原告營業用往來各銀行資金收支明細，再函請原告提供帳冊憑證及就相關資料提出說明，並請原告到場說明，而本件於90年5 月10日財政部訴願撤銷重核，92年1 月1 日營業稅移撥被告辦理後，被告亦於92年8 月28日再函原告儘速補證，惟原告整理之工作底稿，僅就被告查得之存摺數據，蒐集相關發票拼湊，迄未提供相關原始帳證供核對等情，有市稅處85年11月22日85北市稽稅（甲）字第28179-2 號函、88年5 月10日北市稽法乙字第8812783400號、88年5 月12日北市稽法乙字第88124754 10 號函、世華銀行回復函附原處分卷、被告92年8 月28日財北國稅法字第0920236991號函附卷可憑，並有原告向市稅處、被告提出之年度總表、存摺資料、事後製作之收入支出總額及明細資料、稽核報告書等件附原處分卷可參，從而，市稅處於選案查核時，由原告申報資料發現其83年度至85年度存貨有偏高情形，依查核方式與經驗研判其有短漏報銷售額之嫌，於函請原告提供帳冊、進、銷項發票憑證說明未果後，乃依法調取原告83年至85年營利事業所得稅結算申報書、原告營業用往來各銀行資金收支明細、原告公司股東名冊及股東所得申報資料等詳為勾稽（稽核報告書附原處分卷參照），其後並多次函請原告提證說明，是其調查程序並無草率之事，而接辦本件後，續為查察並依查得之相關證據核定原告漏報稅額及未依法取得憑證數額，並無不合。原告就此訴稱渠等查核技術有重大瑕疵，違反量能課稅原則、實質課稅原則，過程失之草率云云，核無可採。

３、次查，被告於訴願決定撤銷重核復查時，將原告向世華銀行貸款及原告負責人等轉入金額合計39,485,000元（未含稅金額37,604,762元）由漏開漏報銷售額中扣除，更正原漏開、漏報銷售額為80,609 ,497 元（118,214,259 元－37,604,762元），更正應補徵營業稅為4,030,475 元一節，固非無見；惟查，本件有關⑴收入部分：「股東帳戶往來」160,000 元。⑵支出部分：「貸款轉出」 2,455,069元（92,485, 000 －90,029 ,931 ＝2,455,069 元）。⑶支出部分：「利息支出」17,2 18,857 元（明細詳如附表一），可依常理判定非屬營業收支項目，應予核減乙節，為兩造所不爭執，是核減後原告之漏開漏報銷售額為73,521,271元，應補徵營業稅應為4,022,856 元（明細詳如附表二），是被告核定補徵營業稅逾4,022,856 元部分，即有未洽。

４、次按「營利事業設置之帳簿，除有關未結會計事項者外，應於會計年度決算程序辦理終了後，至少保存十年。但因不可抗力之災害而損毀或滅失，報經主管稽徵機關查明屬實者，不在此限。」為稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第26條第1 項所明定。又證明課稅事實之有無的證據方法通常在納稅義務人之管領下，故為稅捐稽徵乃發展納稅義務人協力義務之制度，課其以產生並保存證明課稅事實所需之憑證及帳簿之義務。納稅義務人如不遵守其關於產生及保存用以證明課稅事實之有無及其數額之協力義務，則稅捐稽徵機關即得按其查得資料，核定稅基及應納稅額。本件原告雖主張公司83年及84年度帳證發票已於90年9 月中旬因納莉颱風淹水損毀，無法提供查對云云。惟查：⑴市稅處早於90年間納莉風災前，即已於85年11月22日以85北市稽稅（甲）字第28179-2 號函請原告提出相關帳冊、進、銷項發票憑證說明，原告僅提出營利事業所得稅結算申報書、營業稅申報書、資產負債表，並未依指示提出原始帳冊憑證，⑵原告於納莉風災後就上開帳證損毀報請核備，經主管機關以其已自行清除，致無法現場勘查為由否准核備（被告所屬中正稽徵所90年10月26日財北國稅中正審字第90063327號及第90063328 號 函附原處分卷參照），則原告帳證滅失一事，既未依稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第26條第1 項規定報經主管稽徵機關查明屬實，是系爭原始帳冊憑證是否確因不事抗力事由致失，即非無疑。是原告未據實申報於前，又未未提出公司原始營業帳簿憑證以供查核盡協力義務於後，僅就被告查得之銀行往來明細，蒐集相關發票兜湊數據說明，一再主張應依其營利事業所得稅申報費用全數扣除，顯不足採。原處分依其查得之資料，核定稅基及應納稅額，於法無違，原告訴稱原處分違反最高行政法院39年度判字第2 號判例意旨、民事訴訟法第277 條、行政程序法第36條及第43條規定云云，尚無足取。

５、再按「…營業人於銷售貨物或勞務開立統一發票時，已確定給予買受人折讓者，得按原售價開立統一發票，另在發票備註欄註明折讓金額，銷售額合計欄按實收金額（折讓後金額）填列…」為財政部75年4 月28日台財稅第7541444 號函所明訂。而原告事後製作之工作底稿有關支票與發票金額不符者，雖稱「銷貨折讓」，惟於發票中並無折讓之備註；且其折讓金額有1 元至1,217 元不等，其中尚有多筆交易折讓併計情形，並無規則性，而原告亦無法提供相關作廢發票或折讓證明單（統一發票使用辦法第20條規定參照）；另工作底稿中有支票與發票金額不符者，原告雖記明部分客戶有補現金或由原告補現金之情形，惟此與原告向被告陳稱其交易採月結方式請款亦有未合。至原告所稱「關係帳戶」對轉者，其銀行註記均為提領現金，與一般帳戶間轉存多以轉帳方式為之之常情不符（原告與長勵公司同於上海商行有開戶，帳戶資金轉出入，亦以提領現金及存入現金方式），且原告所提之每年貨款轉入與貨款轉出之數據，其中竟有高達6 百萬元之懸殊差異；另多筆金額轉出、轉入日期並未一致，加以原告無證明文件，難以證明各該金額確為帳戶間對轉。另尚有多筆發票為 2聯式發票（買受人應為個人之門市收入，顯無開立支票之情形）、或1 筆交易卻分不同支票開立（此與原告所稱月結不符）等情形、發票日期與存款日相差達3 個月之久，與原告說明書中所稱3 個月付款之情形，顯然不符，原告就此之主張核與原告所稱交易方式及常情不合，自無足採。

（二）有關罰鍰部分：

１、末按「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處1 倍至10倍罰鍰，並得停止其營業：…三、短報或漏報銷售額者。」、「本法第51條第1 款至第6 款之漏稅額，依左列規定認定之：一、第1 款至第4 款及第6 款，以經主管稽徵機關依查得之資料，核定應補徵之應納稅額為漏稅額。」分別為營業稅法第51條第3 款及同法施行細則第52條第2 項第1 款所規定。次按「營利事業依法規定…應自他人取得憑證而未取得…應就其…未取得憑證…經查明認定之總額，處5%罰鍰。」為稅捐稽徵法第44條所規定。

２、本件原告之違章情節，已如前述，而依財政部94年6 月 2日台財稅字第09404539890 號令核定修正生效之「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」，關於營業人短報或漏報銷售額者，其銷貨時未依法開立發票，且於申報當期銷售額時亦未列入申報，改按所漏稅額處3 倍之罰鍰。是本件原告短報、漏報銷售額部分，應按原告所漏稅額4,022,856 元處3 倍漏稅罰計12,068,500元（計算式： 4,022,856元×3 ＝12,068,500元），至於未依法取得進項憑證部分，依其進項總額（即漏報銷售額）73,521,271元處5%行為罰計3,676, 064元（計算式：73,521,271元×5%＝3,676,064元），罰鍰總計15,744,564元（12,068,500元＋3,676, 064元＝15,744,564元），是原處分有關依營業稅法第51條第3 款規定之裁處罰鍰逾12,068,500元部分、有關稅捐稽徵法第44條規定之裁處罰鍰逾3,676,064 元部分，即有未洽，原告就裁罰總額逾15,744,564元部分予以指摘，即屬可採。

五、綜上所述，本件原告於83年5 月至87年12月間進貨，未依法取得進項憑證；銷售貨物漏開統一發票及漏報銷售額，違反營業稅法第32條第1 項前段、第35條第1 項規定，原處分依同法第43條第1 項第4 款、第5 款規定核定補徵營業稅額4,022,856 元，依第51條第3 款裁罰鍰12,068,500元、依稅捐稽徵法第44條之規定裁處罰鍰3,676,064 元，洵屬有據，逾此部分則有未合，爰將訴願決定及原處分關於補徵營業稅額逾4,022,856 元部分，依第51條第3 款裁處罰鍰逾12,068,500 元部分、依稅捐稽徵法第44條之規定裁處罰鍰逾3,676,064元部分，予以撤銷。至原告其餘之訴，原處分認事用法，尚無違誤，訴願決定遞予維持，亦無不合，原告仍執前詞訴求為撤銷，核無理由，應予駁回。

六、本件因事證已臻明確，兩造其餘攻擊、防禦方法，經核與判決之結果不生影響，無庸逐一論述，併予敘明。

七、據上論結，本件原告之訴為一部有理由，一部無理由，爰依行政訴訟法第195 條第1 項、第98條第3 項、第104 條、民事訴訟法第78條，判決如主文。

第一庭審判長法 官　王立杰