臺北高等行政法院判決

原告

璇櫻建設股份有限公司

代表人

甲○○

被告

財政部臺灣省北區國稅局

代表人

許虞哲（局長）住同上

訴訟代理人

乙○○

上列當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國93年12月17日台財訴字第09313528100號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：

主文

事實

一、事實概要：緣原告民國（下同）85年度營利事業所得稅結算申報，列報營業收入新臺幣（下同）120,460,568元，全年虧損1,581,933元。被告初查以原告未依限提示帳證供核，乃依所得稅法第83條規定，按同業利潤標準核定營業淨利為16,864,480元，加計非營業收入2,507,386元，核定全年所得額為19,371,866元，補徵稅額4,832,834元（第1次核定）。嗣被告另案查得原告漏報營業收入2,039,910元，乃補徵原告應補稅額509,978元，並依所得稅法第110條第1項規定按其所漏稅額處1倍罰鍰509,900元（計至百元止，第2次核定）。原告不服，就第1次核定，主張其業已備妥帳證供核，請重行查核云云，申經被告90年5月21日北區國稅法字第00000000號復查決定，依原告提示之帳證詳查後，變更核定全年所得額為16,865,728元；原告仍表不服，訴經財政部92年1月27日台財訴字第0910060848號訴願決定將原處分（復查決定）關於營業收入部分撤銷，責由被告重行查明另為處分，其餘訴願駁回。原告對第2次核定補徵營利事業所得稅509,978元暨處罰鍰509,900元部分，亦表不服，向被告申請復查，主張原處分違反「不得予當事人不利益變更原則」云云。被告依上開訴願決定撤銷意旨，就第1 次核定經撤銷部分及原告對第2 次核定之復查理由，於93年3 月18日分別以北區國稅法一字第0930007774號重核案件復查決定書及第0000000000號復查決定書，分別准予核減第1 次核定因調高房屋售價所調增之營業收入26,630,991元，及註銷第2 次核定補徵稅額509,978 元，核定營業收入為121,889,045 元、全年所得額為5,362,884 元，罰鍰變更為357,100 元。原告猶未甘服，就漏報營業收入2,039,910 元及罰鍰部分，續提起訴願，經遭駁回，遂提起本件行政訴訟。

二、兩造聲明 (原告未於準備程序及辯論期日到庭，其聲明及主張依其書訴狀所載)：

㈠原告聲明：

⒈原處分(重為復查決定)及訴願決定均撤銷。

⒉訴訟費用由被告負擔。

㈡被告聲明：

⒈駁回原告之訴。

⒉訴訟費用由原告負擔。

三、兩造之主張：

㈠原告主張之理由：

⒈按行為時民法有關不動產買賣契約，依私法自治原則，並無不得更換或重新議定之限制；稅法復未設有要求納稅人就買賣價額有不得「更改」之明文規定。是原告於82年間推出之金鼎巨座－荷竹園銷售案，由於在85年間施工中途，突受到工程承包商即璇櫻營造公司宣告倒閉、工程停擺、引起客戶信心不足發生滯銷，波及公司資金週轉困難影響，迫於情勢，乃不得不採取自救措施。即將未出售之餘屋（系爭5Ａ房屋包括在內）原設計隔間牆、地板磁磚、衛浴設施及廚房設備和其他相關設施悉予取消，改以「辦公室」型態銷售，以便將所需復工及所省成本工程款64,431,680元從包商承包工程款予以扣減，期能反應在房屋售價之內以便易於折價出售給客戶，故而致其售價因而較82年間推出之售價為低，這本屬正常合理不必懷疑之事。況對於原告提出之上述事實主張被告既己依財政部92年1 月27日台財訴字第0910060848號訴願決定撤銷意旨重核結果認為事實「與情節相符」，而於93年3 月18日以北區國稅法一字第0930007794號訴願決定重核復查決定書將其原調整增加之售價收入27,242,424元悉予核減有其決定書附卷為憑堪以證明原告所言售價偏低理由非虛。

⒉惟新訂購系爭戶號5Ａ，買主鄭光銘卻於眼見原告受停工影響之際，竟乘機以買賣條件已有改變作為要脅降低售價，並改訂契約，鄭光銘此舉原屬人之常情，亦屬合理之事。惟被告不顧事實，僅以原告提示契約有上述「前後不一」之差異，即遽指原告所稱房屋售價為690,000 元為不實，逐不予認定。此不但違背經驗法則，而且有違行政機關對當事人有利事項應予注意並為必要調查之規定。

⒊況該被被告指為房屋合約價大於開立發票收入之2戶房屋（應係指受鄭光銘要脅改訂契約戶號5Ａ戶而言），原告於收取價款時，均有逐筆按契約價開立統一發票。原告之主張既有事實依據，亦不難向鄭光銘等人查明以明真偽，乃被告對於此一有利於原告部分卻隻字不提，即遽指原告有漏報所得云云而補徵原告之所得稅及課以罰鍰，訴願決定機關未見及此，續予維持，要難謂非均屬率斷。

⒋被告90年5月21日北區國稅法第00000000號復查決定書之理由亦有明載：「於發現有部分房屋合約價大於開立發票數金額（係指戶號5Ａ而言）有漏開發票之嫌後」，除「銘已將重大差異通報新竹市稅捐稽徵處」外，亦已將「此部分『調整收入2,039,910 元』」云云，由此可見被告已認定之漏報金額2,039,910 元顯然並非經其查獲實際漏開發票金額，而是以其根據「報章雜誌所載市場價格」所予「調整」而「增加」之收入金額，殆可斷定。惟被告以此「比較」市場價格方法據以認定原告有漏報系爭「房屋售價」事實之作法及其採證方法，顯然違背經驗及論理法則，經原告提出復查後已自行於93年3 月18日再以北區國稅法一字第0930007773號復查決定書將原核定補徵稅額509,978 元處分予以註銷而失其效力在案，亦有其復查決定書附卷可憑。是則被告就已處分確定之同一事實，豈能事後又出爾反爾，不受其處分之拘束又重為處分？此豈無違反一事不再理及違反禁反言原則，而應歸於無效？

⒌若再回溯被告當時因認原告有漏開發票之嫌，而謂：「已將重大差異通報新竹市稅捐稽徵處」查處，惟新竹市稅捐稽徵處（時為主管營業稅單位）經依其通報資料，向原告調閱資料查核後果，既因查無漏開發票之事証，而予簽結在案，由是原告就已收之房屋價款，確己悉數開立發票之事實，既已為主管單位新竹市稅捐稽徵處所不爭執，從而被告如果仍主張原告確有「漏報收入」之違法情事存在，則對原告有何「漏開發票」之實據？自應就其當時通報新竹市稅捐稽徵處調查有何「查核結果」負其舉證責任，以實其說，焉能憑空臆測，即逕予不利之處分。

㈡被告主張之理由：

⒈銷售戶號5Ａ（買主鄭光銘）漏報營業收入1,362,148元：係被告所屬新竹市分局依據原告提供買賣雙方於85年1月30 日簽訂之預定房屋買賣契約書所載總價為2,120,000元（含營業稅），換算房屋售價為2,019,048 元，減除已開立發票之房屋價款656,900 元，原告短漏報營業收入計1,362,148 元（計算式：2,120,000/1.05-656,900=1,362,148）。本案復查時，原告固提示同戶號另份之預定房屋買賣契約書影本，主張原提供之契約書已作廢，系爭房屋總價為690,000 元。惟查前開原告補提示之另份預定房屋買賣契約書，除無原買賣契約書鄭光銘之簽名，亦未書具簽約日期、且前後兩份預定房屋買賣契約書房屋總價價格差異達1,430,000 元（含營業稅），原告未有具體資料，原復查決定洵無違誤，亦訴經財政部台財稅第00000000000 號訴願決定予已駁回。

⒉原告起訴意旨之主張，儘訴稱係受鄭光銘要脅改定契約，並無新事證，按改制前行政法院36年度判字第16號判例「當事人主張事實須負舉證責任倘其所提出之證據不足為主張事實之證明自不能認其主張之事實為真實。」原告主張，要難採據，本件原處分請予維持。

⒊原告主張被告於93年3 月18日北區國稅法一字第093000773 號復查決定書將原核定補徵稅額509,978 元處分予以註銷，被告就已處分確定同一事實重為處分，應歸無效。經查註銷補徵稅額509,978 元，係因漏報營業收入部分於第1 次核定及第2 次核定重複加計，是93年3 月18日北區國稅法一字第093000773 號復查決定書已敘明更正，原告主張顯屬誤解，併予敘明。

⒋按「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額兩倍以下之罰鍰。」為所得稅法第110條第1項所明定。原告原涉有漏報營業收入2,039,091元，申經復查結果，准予核減611,433元，變更短漏報營業收入金額為1,428,477元，漏稅額為357,119元，依前揭法條規定處1倍罰鍰357,100元（計至百元止），並無不合，請予維持。

理由

一、原告經合法通知，無正當理由，未於言詞辯論期日到場，核無行政訴訟法第218條準用民事訴訟法第386條各款所列情形，爰依被告聲請由其一造辯論而為判決。

二、按「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。」及「銷貨價格顯較時價為低者，依下列辦法辦理‧‧‧二、銷貨與非營利事業者，經提出正當理由及取得證明文據，並查對相符時，應予認定。」分別為所得稅法第24條第1 項及營利事業所得稅查核準則第22條第1 項第2 款所明定。又同法第110 條第1 項規定：「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額兩倍以下之罰鍰。」

三、本件如兩造不爭執之事實欄所載之事實，被告經復查決定及重核復查決定認定原告全年營業收入為121,889,045 元，、全年應稅所得額為5,362,884 元，漏報營業收入1,428,477元(即 銷售戶號５Ａ買主鄭光銘部分1,362,148 元，戶號６Ｄ部分66,329元)， 漏稅額357,119 元，罰鍰357,100 元 (另見本院卷第72頁被告提出之整理表)。 原告為如事實欄所載之主張，爭執其漏報銷售戶號５Ａ買主鄭光銘1,362,148元之營業收入部分。惟查依據原告提出於被告之買賣雙方於85 年1月30日簽訂之預定房屋買賣契約書所載，房屋買賣總價為2, 120,000元（見原處分卷一第197 頁)， 不含營業稅房屋售價為2,019,048 元，減除已開立發票之房屋價款656,900 元，原告短漏報營業收入計1,362,148 元（計算式：2,120, 000/1.05-656,900=1,362,148）。 原告雖於復查時提出同戶號另份之預定房屋買賣契約書影本（見同卷第327 頁至313 頁），上載系爭房屋總價為690,000 元，然此份預定房屋買賣契約書，並無如原買賣契約書有「鄭光銘」之簽名 (雖有「鄭光銘」之印文，但與原買賣契約書上「鄭光銘」之印文不相同)， 亦未書具簽約日期，且前後兩份預定房屋買賣契約書房屋總價價格差異達1,430,000 元（含營業稅）之鉅，有違經驗法則。原告空言主張其係受鄭光銘要脅改定契約，未有具體事證足資證明，並不足採。原告事後提出之預定房屋買賣契約書，尚難採據。又被告於93年3 月18 日 北區國稅法一字第093000773 號復查決定書將原核定補徵稅額509,978 元處分予以註銷，係因漏報營業收入部分於第1 次核定已計入，第2 次核定重複加計，該復查決定書已敘明，原告主張被告就已處分確定同一事實重為處分，應歸無效云云，顯屬誤解。

四、從而，復查決定及重核復查決定，並無違法，訴願決定予以維持，亦無不合。原告訴請撤銷，為無理由，應予駁回。

五、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第218條、民事訴訟法第385條第1項前段、行政訴訟法第98條第3項前段，判決如主文。

第三庭審判長法 官 姜素娥

 法 官 吳東都