臺北高等行政法院判決

原告

銘唯實業股份有限公司

代表人

甲○○

訴訟代理人

黃富貴 會計師

被告

財政部臺灣省北區國稅局

代表人

許虞哲（局長）

訴訟代理人

乙○○

上列當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國94年2月15日台財訴字第09300571220號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：

主文

事實

一、事實概要：被告以原告於87至89年間，涉嫌無進貨事實持詮品建設股份有限公司及傑嘉國際有限公司（下稱詮品公司及傑嘉公司）所虛開之發票，銷售額12,000,000元，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，案經被告審理違章成立，依行為時營業稅法第51條第5款規定，按所漏稅額處一倍罰鍰計600,000元。原告不服，申經復查，未獲變更，提起訴願亦經決定駁回後，遂提起本件行政訴訟。

二、兩造聲明：

㈠原告聲明：訴願決定、原處分（復查決定）均撤銷。

㈡被告聲明：駁回原告之訴。

三、兩造之爭點：本件有無稅捐稽徵法第48條之1第1項免罰規定之適用？

㈠原告主張之理由：

⒈原告長期以來均委請全盛會計事務所代為申報營業稅事宜，因從未發生申報錯誤情形，致疏未發現遭該事務所虛報進項稅額210,000元，原告遲至同年10月旬發現時，旋向台北縣政府稅捐稽徵處查詢核對後，已於89年11月6日補報補繳87年10月、89年2月之營業稅、滯納金及利息；並於90年2月27日補報補繳87年10月之營業稅、滯納金及利息，其間，台北縣政府稅捐稽徵處均未發函通知原告前去調查，且原告係在90年2月間始接到法務部調查局台北縣調查站 (下稱台北縣調查站)通知前去調查此案，故被告既自始未通知原告備查，且原告補繳稅款日期亦在調查單位進行調查之前，依稅捐稽徵法第48條之1規定，應免予處罰。

⒉被告雖主張依財政部80年8月16日台財稅第801253598號函釋，認定本案調閱營業稅資料庫之日期89年10月17日為調查基準日。惟查，本案相關違章證據，並無「營業人涉嫌逃漏稅交查資料簽收暨進行調查報告單」，又如被告經調卷或調閱相關資料，即可查核確認營業人涉嫌違章事實，即可依據查得資料對原告進行補稅處罰，又何須將相關資料移送臺北縣調查站進行調查，再以檢調單位之調查筆錄、移送書及起訴書為本案之違章證據，且於92年10月9日作出處分書，期間亦未通知原告備查或說明，顯然並不能確認違章事實，又如何能以調卷或調閱資料日為調查基準日。再者，原處分書及復查決定均指出本案為「案經法務部調查局臺北縣調查站查得…」顯然本案並非被告查獲，縱然是被告提供資料移請調查單位追查，惟被告在調卷或調閱相關資料時，亦無法確認原告有涉嫌違章事實，核與上開函釋規定不符，又如何能以調閱營業稅資料庫之89年10月17日為本案之調查基準日。

⒊又按財政部79.12.10台財稅第790340094號函釋：「稽徵機關查獲營業人違反營業稅法第51條規定，於審查發單追繳稅款前，營業人自行填具繳款書補繳稅款，代收稅款單位加計之滯納金及利息，稽徵機關應依稅捐稽徵法第29條規定查明有無欠稅，予以辦理抵繳積欠後，核實退還。」則原告在被告進行調查前，即自動補報補繳所漏稅款，應僅須加計利息即可，惟被告卻加計滯納金並處罰鍰，顯屬違法至明。又依財政部82.11.3台財稅第821501458號函釋規定：「…二、綜合所得稅納稅義務人如短漏報所得或未依法辦理結算申報已達裁罰標準之漏稅案件，除列選案件外，應以寄發處分書日（發文日）為調查基準日。惟若於寄發處分書前經稽徵機關進行函查、調卷、調閱相關資料或其他調查作為者，稽徵機關應詳予記錄以資查考，並以最先作為之日為調查基準日。」被告對本案所進行之函查、調卷、調閱相關資料或其他調查作為，應有詳細記錄可資查考，如無詳細記錄可資查考，則本案仍應以發文日為調查基準日，但被告自始即未曾發函通知原告備查，顯見本案並無調查基準日。

⒋末按，財政部70.2.19台財稅第31318號函釋；「主旨：函請查復稅捐稽徵法第48條之1所謂調查人員一節，…說明：二、稅捐稽徵法第48條之1自動補報免罰之規定，以未經檢舉及未經稽徵機關或財政部指定之調查人員進行調查為要件。該條文所稱「稽徵機關或財政部指定之調查人員」，當指省、市各稅捐稽徵機關或財政部指定之稽核人員，並不包含調查局所屬之處站在內。…」依該函釋，本案既非經檢舉案件，且臺北縣調查站通知原告製作調查筆錄之日，亦非本案之調查基準日，仍應以被告發函日才能作為調查基準日，被告既未曾發函，自無調查基準日可言。

㈡被告主張之理由：

⒈按「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：、購進之貨物或勞務未依規定取得並保存第33條所列之憑證者。」「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處1 倍至10倍罰鍰，並得停止其營業…虛報進項稅額者。」為行為時營業稅法第19條第1項第1款及第51條第5款所明定。次按「納稅義務人自動向稅捐稽徵機關補報並補繳所漏稅款者，凡屬未經檢舉及未經稽徵機關或財政部指定之調查人員進行調查之案件，左列之處罰一律免除；其涉及刑事責任者，並得免除其刑：…二、各稅法所定關於逃漏稅之處罰。」為稅捐稽徵法第48條之1第1項所明定。又「左列案件，經調卷或調閱相關資料，即可查核確認營業人涉嫌違章事實，經辦人員應於簽收當日填報「營業人涉嫌逃漏稅交查資料簽收暨進行調查報告單」前調卷或調閱相關資料，敘明涉嫌違章事實通知營業人申辯 (編者註：現已無通知申辯程序)，並以調卷或調閱相關資料之日期為調查基準日…⒊其他具體之案件。」亦為財政部80年8月16日台財稅第801253598號函所明釋。

⒉原告87至89年間無進貨事實持詮品公司及傑嘉公司所虛開之統一發票，銷售額12,000,000元，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，違反前揭營業稅法規定，經法務部調查局臺北縣調查站查獲，有調查筆錄、說明書、刑事案件移送書、臺灣板橋地方法院檢察署檢察官90年度偵字第1436 6號起訴書、營業稅查核案件查詢作業進銷交易對象明細及補報補繳資料等證據影本可稽，本局依前揭稅法第51條規定處罰鍰600,000元，並無違誤。

⒊臺北縣政府稅捐稽徵處查獲全盛會計師事務所利用代客記帳之便，自86年起至89年間盜開發票虛報進項稅額，利用不實營業稅申報侵占稅款，乃擴大查核並於89年10月17日進入營業稅資料庫查調原告進銷交易資料及其取得詮品公司及傑嘉公司發票明細，依首揭財政部80年8月16日台財稅第801253598號函明釋，本案調查基準日應為89年10月17日，原告於89年11月6日補報補繳，自無稅捐稽徵法第48條之1規定免罰之適用。

理由

一、按「營業人當期銷項稅額，扣減進項稅額後之餘額，為當期應納或溢付營業稅額。」「進項稅額，指營業人購買貨物或勞務時，依規定支付之營業稅額。」「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並停止其營業：…。五、虛報進項稅額者。」行為時營業稅法第15條第1項、第3項、第51條第5款分別定有明文。

二、本件被告以原告於87至89年間無進貨事實，持詮品公司及傑嘉公司虛開之發票，銷售額計12,000,000元，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，致虛報進項稅額600,000元，爰依行為時營業稅法第51條第5款規定，按所漏稅額處一倍罰鍰600,000元之事實，有營業稅查核案件查詢作業進銷交易對象明細表、板橋地檢署檢察官90年度偵字第14366號起訴書及被告92年度財營業字第Ｚ0000000000000號處分書附原處分卷可稽，並為兩造所不爭，堪信為真實。

三、原告不服循序提起行政訴訟，主張：其早在台北縣調查站於90年2月間通知調查前，已先後於89年11月6日、90年2月27日補報補繳營業稅，期間，台北縣政府稅捐稽徵處亦未發函通知原告前去調查此案，是本件應無調查基準日，且原告自動補報補繳既在台北縣調查站進行調查前，依稅捐稽徵法第48條之1第1項規定應免予處罰等語。故本件之爭執，厥在於原告自動補報補繳，是否符合稅捐稽徵法第48條之1第1項免罰規定？

四、經查：

㈠按稅捐稽徵法第48條之1第1規定：「納稅義務人自動向稅捐稽徵機關補報並補繳所漏稅款者，凡屬未經檢舉及未經稽徵機關或財政部指定之調查人員進行調查之案件，左列之處罰一律免除；其涉及刑事責任者，並得免除其刑：本法第41條至第45條之處罰。各稅法所定關於逃漏稅之處罰。」又財政部80年8月16日台財稅第801253598號函檢發之「稅捐稽徵法第48條之1所稱進行調查之作業步驟及基準日之認定原則」規定：「…營業稅…三、左列案件，經調卷或調閱相關資料，即可查核確認營業人涉嫌違章事實，經辦人員應於簽收當日填報「營業人涉嫌逃漏稅交查資料簽收暨進行調查報告單」前調卷或調閱相關資料，敘明涉嫌違章事實通知營業人申辯 (按：現已無通知申辯程序)，並以調卷或調閱相關資料之日期為調查基準日…⒊其他具體之案件。」係財政部本於稅捐稽徵中央主管機關職權，對稅捐稽徵法第48條之1所稱「進行調查」之認定而為之釋示，並依各種稅目之特性，規定進行調查之作業步驟及基準日，俾利下級稽徵機關認定得否免罰之依據，符合該條鼓勵納稅義務人誠實自動申報及節省稽徵成本之立法意旨，自可予以適用。

㈡查台北縣政府稅捐稽徵處因查獲全盛會計師事務所利用代客記帳之便，自86年起至89年間盜開發票虛報進項稅額，利用不實營業稅申報侵占稅款，乃擴大查核，並於89年10月17日調閱原告進銷交易資料及其取得詮品公司及傑嘉公司發票明細，以統計逃漏稅額及確認違章事實，嗣該稽徵處因認全盛會計事務所尚涉有侵占及偽造文書等刑事犯嫌，而發函移送台北縣調查站偵辦等情，此有營業稅資料庫查詢紀錄單 (含查詢時間電腦紀錄表)、台北縣政府稅捐稽徵處89年11月20日89北稅政字第89080號函 (稿)附原處分卷可稽，故揆諸前揭規定及函釋意旨，本件調查基準日應為89年10月17日無疑，惟原告遲至89年11月6日始補報補繳營業稅，自不符合前揭稅捐稽徵法第48條之1自動補報補繳免罰規定。原告訴稱其係在台北縣調查站通知調查前，即已自動補報補繳營業稅，應免於處罰云云，尚非有據。

㈢又查，稅捐稽徵法第48條之1規定之立法目的，係鼓勵納稅義務人有短漏稅捐情事者，在未經檢舉或未經調查前，能自動向稽徵機關補繳所漏稅捐，而免予課處漏稅罰，故該規定第1項所稱：「稽徵機關或財政部指定之調查人員進行調查之案件」，係指各稅捐稽徵機關或財政部指定之調查人員已察覺納稅義務人有可疑違章事實，並進行調查者而言，自不以調查程序之發動有無對外宣示或表徵為要件甚明。原告指稱被告及台北縣政府稅捐稽徵處從未發函通知原告備查或說明，本案即無調查基準日可言，故其於不知情下已自動補辦補繳，自應適用稅捐稽徵法第48條之1 規定免罰云云，顯有誤解法令，亦無足取。至原告另主張其係於被告發單追繳稅款前，自行補報補繳營業稅額，依財政部79.12.10台財稅第790340094 號函釋規定，應免予加計滯納金一節，核與本件罰鍰處分無涉，應另由原告向被告申請退還溢繳之滯納金，併予敘明。

五、綜上所述，原告所陳各節，均無足取。被告以原告無進貨事實，持詮品公司及傑嘉公司虛開之發票，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，致虛報進項稅額600,000元，按原告所漏稅額處一倍罰鍰600,000元之處分，揆諸首揭規定，洵無違誤，復查、訴願決定遞予維持，俱無不合，原告仍執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。

據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第3項前段，判決如主文。

第二庭審判長法 官　徐瑞晃