臺北高等行政法院判決

原告

國都消防企業有限公司

代表人

甲○○（董事）

訴訟代理人

丙○○

被告

財政部臺灣省北區國稅局

代表人

許虞哲（局長）

訴訟代理人

丁○○

　　　　　　乙○○

上列當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國92年9月17日台財訴字第0920051165號訴願決定（案號：第00000000號），提起行政訴訟。本院判決如下：

主文

事實

一、事實概要：原告民國（下同）87年度營利事業所得稅結算申報，列報呆帳損失新臺幣（下同）3,337,201元（下稱系爭呆帳損失），經被告初查，以其未檢附法院核發之債權憑證，乃全數予以剔除，核定應納稅額795,052元。原告不服，申請復查，經被告以92年5月22日北區國稅法1字第0920008578號復查決定，維持原核定，提起訴願，遭決定駁回，原告仍未甘服，遂向本院提起行政訴訟。

二、兩造聲明：

㈠原告聲明：

⒈訴願決定及原處分均撤銷。

⒉訴訟費用由被告負擔。

㈡被告聲明：

⒈駁回原告之訴。

⒉訴訟費用由原告負擔。

三、兩造之爭點：原告主張其債務人天友公司已在87年間倒閉，之後亦經法院核發債權憑證，應准其在該年度列報系爭呆帳損失，是否可採？

㈠原告主張：

⒈緣原告87年度營利事業所得稅結算申報時，申請全年課稅所得額為虧損213,291元，後經被告核定營業成本為21,426,534元，營業費用則按帳證查核認定為6,608,941元，被告並計算營業淨利為3,714,038元，因高於全部營業收入淨額，因而被告改依同業利潤標準核定營業淨利為3,174,951元，因而依營利事業所得稅查核準則（下稱查核準則）第6條第1項但書規定，核定原告營業淨利3,174,951元，另加計營業外收入45,259元，因而核定原告全年所得額為3,220,210元，應繳795,052元所得稅。

⒉本件財政部駁回之理由為依所得稅法第49條第5項、查核準則第94條第5款及第6款之規定，及最高行政法院（89年7 月1日改制前為行政法院）50年度判字第26號判例：「營利事業因被人倒閉、逃匿、和解或破產之宣告，或其他原因致債權之一部或全部不能收回者，得視為實際發生壞帳損失，固為（行為時）所得稅法第45條第3項第1款所明定。但此項壞帳損失，應於確定其為壞帳之年度列報，而不應於未確定以前之年度預先列報，亦屬當然之解釋。」而原告所列報之呆帳損失3,337,201元，經台灣板橋地方法院分別於89及90年度核發債權憑證，顯然債權人得行使債權之催收，自不符合上開債務人因倒閉、逃匿致債權無從行使催收之要件，雖原告提示債務人天友工程有限公司（下稱天友公司）退票證明及台北縣稅捐稽徵處函復天友公司經公告撤銷公司登記，惟僅能證明原告有系爭債權存在及天友公司經撤銷公司登記之事實，尚無法證明天友公司有倒閉或逃匿之情事，因而認為原處分並無不妥，駁回原告之訴願。

⒊按所得稅法第49條第5項規定：「應收帳款、應收票據及各項欠款債權有左列情事之一者，得視為實際發生呆帳損失：一、因倒閉逃匿、和解或破產之宣告，或其他原因，致債權之一部或全部不能收回者。二、債權中有逾期2年，經催收後，未經收取本金或利息者。」則依文義解釋只要「應收帳款、應收票據有因倒閉逃匿．．．致債權之一部或全部不能收回者」即得視為實際發生呆帳損失，不須於確定為壞帳之年度才可列報，最高行政法院50年判字第26號判例意旨顯已牴觸87年間施行之所得稅法第49條第5項之規定。再退步言之，若認最高行政法院50年判字第26號判例意旨未牴觸所得稅法第49條第5項之規定，惟該判例意旨所謂「但此項壞帳損失，應於確定其為壞帳之年度列報，而不應於未確定以前之年度預先列報」並未敘明須待取得法院核發債權憑證才係確定為壞帳（呆帳），所以只要確定無法收回即可列為壞帳損失。而本件天友公司於87年3月17日退票後，於87年4月10日即已遭銀行拒絕往來並倒閉逃匿無蹤，因而於88年3月3日遭主管機關公告撤銷其公司登記。而依公司法第10條規定可知天友公司會遭主管機關公告撤銷其公司登記，必係其已自行停止營業6個月以上，所以自88年3月3日遭撤銷公司登記起算，天友公司應早已於87年9月之前即已停止營業，所以原告對天友公司之債權於87年間即已確定無法收回，故原告依87年間施行之所得稅法第49條第5項之規定於87年度之所得稅結算申報時，將對天友公司之債權列為呆帳損失申報應無違誤，原處分暨訴願決定認應以取得法院於89年、90年核發債權憑證之年度為確定為呆帳之年度才得列入呆帳損失，適用法令顯有違誤。

⒋再者訴願決定認為「依查核準則第94條第6款前段之規定，呆帳損失屬債務人倒閉、逃匿，無從行使催收者，除取具郵政機關無法送達之存證函外，並應書有該營利事業倒閉或他遷不明前之確實營業地址，始可列報為當年度損失。本件原告列報之呆帳損失3,337,201元，經台灣板橋地方法院分別於89年及90年度核發債權憑證，顯然債權人得行使債權之催收，自不符合上開債務人因倒閉、逃匿致債權無從行使催收之要件。」惟所得稅法第49條第5項只規定「應收帳款、應收票據及各項欠款債權有左列情事之一者，得視為實際發生呆帳損失：一、因倒閉逃匿．．．」亦即只要能證明債務人有倒閉逃匿，債權不能收回即可，查核準則第94條第6款所列之規定，顯已牴觸母法。且台灣板橋地方法院依民事訴訟法之規定對債務人得為留置送達或寄存送達或公示送達，所以於向法院行使追償債務時，法院只須依循法定程序即得發給債權憑證，而法院發給債權憑證亦係證明債務人已無財產可供執行而已。且任何人倒閉、逃匿債權人循法院依法定程序均得行使債權之催收，訴願決定書認向法院申請核發債權憑證，係債權人得行使債權之催收，雖然無誤，但其認此「不符合債務人因倒閉、逃匿致債權無從行使催收之要件」即頗值商榷，蓋債務人倒閉、逃匿無蹤，只要向法院依循法定程序為之即可，怎能謂債務人倒閉、逃匿即屬債權無從行使催收。

⒌又訴願決定書認原告提示債務人天友公司退票證明及台北縣稅捐稽徵處函復天友公司經公告撤銷公司登記，僅能證明原告有系爭債權存在及天友公司經撤銷公司登記之事實，尚無法證明天友公司有倒閉或逃匿之情事，更是無稽，蓋如前所述，天友公司係自行停業6個月以上才遭主管機關撤銷公司登記，而天友公司之支票於87年3月17日退票後，87年4月10日遭銀行拒絕往來即足證明該公司財務困難週轉不靈，進而停止營業倒閉。至於原告於天友公司支票退票倒閉逃匿時，即將其帳款列為呆帳損失申報，於被告並無影響，而且其後若原告對天友公司依法強制執行而有所得時，則依彼時所得稅法第49條第6項之規定，原告仍應就收回之數額列為年度之收益，所以對被告之課稅並無影響。

⒍再者87年間施行之所得稅法第39條規定「以往年度營業之虧損，不得列入本年度計算。」而原告係小型企業，87年間因天友公司倒帳損失3,337,201元，已使原告當年實際陷於虧損，在實際虧損之情形下，卻仍強要原告繳交營利事業所得稅，顯於法不符。更何況原告亦因此而於爾後之年度均發生虧損而不得不結束營業。所以被告誤以帳面上之獲利而不論實際上原告係虧損之狀態，強要補稅顯亦不當。

㈡被告主張：

⒈本件原告本年度列報呆帳損失3,337,201元，經查為其債務人天友公司未償還應給付之貨款，原核定以其未檢附法院核發之債權憑證，致無法認定呆帳損失之年度，予以剔除。復查時，依原告提示證明資料示，該呆帳損失分別於89及90年度經法院強制執行無著，並核發債權憑證在案，揆諸相關規定，系爭呆帳損失非屬本年度之費用，原核定並無不合，予以維持。

⒉至訴願時，復執前詞爭執，並提示債務人天友公司存款不足之退票證明及臺北縣政府稅捐稽徵處函復債務人於88年3月3日經公告撤銷公司登記等資料供核，依查核準則規定，呆帳損失屬債務人倒閉、逃匿時，無從行使催收者，除取具郵政機關無法送達之存證函外，並應書有該營利事業倒閉或他遷不明前之確實營業地址，始可列報為當年度損失，惟原告並無提供上開證明，核與法定要件不合，故原告所訴核不足採，原核定仍予維持。

理由

一、按「應收帳款、應收票據及各項欠款債權有左列情事之一者，得視為實際發生呆帳損失：一、因倒閉逃匿、和解或破產之宣告，或其他原因，致債權之一部或全部不能收回者。二、債權中有逾期兩年，經催收後，未經收取本金或利息者。」所得稅法第49條第5項定有明文。次按「前項呆帳損失，其屬債務人倒閉、逃匿，無從行使催收者，除取具郵政機關無法送達之存證函外，並應書有該營利事業倒閉或他遷不明前之確實營業地址……其屬申請法院強制執行，債務人財產不足清償債務或無財產可供強制執行者，應有法院發給之債權憑證。」為行為時營利事業所得稅查核準則第94條第6款所明定，復按「營利事業因被人倒閉、逃匿、和解或破產之宣告，或其他原因，致債權之一部或全部不能收回者，得視為實際發生呆帳損失，固為（行為時）所得稅第45條第3項第1款所規定；但此項壞帳損失，應於確定其為壞帳之年度列報，而不應於未確定以前之年度預先列報，亦屬當然之解釋」為最高行政法院50年判字第26號判例可資參照。

二、本件原告87年度營利事業所得稅結算申報，列報系爭呆帳損失3,337,201元，經被告初查全數予以剔除核定應納稅額795,052 元。原告不服，循序申請復查，提起訴願，均遭決定駁回，復起訴主張其債務人天友公司已在87年間倒閉，之後亦經法院核發債權憑證，應准其在該年度列報系爭呆帳損失，詳如其起訴狀事實欄所載理由等語。

三、程序方面：原告主張其提起訴願時，因經濟不景氣業已停業，所登記之台北縣土城市○○路○段159號10樓亦因停止營業而人去樓空，故特於訴願書載明指定送達代收地址為：台北縣板橋市○○路○段133號，惟財政部卻將訴願決定書寄送台北縣土城市○○路○段159號10樓處，因無人領取而寄存板橋2支局招領，其送達顯不合法，經原告於93年11月10日函詢，財政部始以93年11月22日台財訴字第09300572080號函檢附訴願決定書送達原告，原告於94年1月17日提起行政訴訟，起訴並未逾期等語。查原告程序方面之主張，經本院查閱訴願卷等相關卷證，確與卷內資料相符，且被告亦未能證明上開寄存板橋2支招領之送達為合法，自堪認本件原告起訴未逾法定期限，合先說明。

四、實體方面：

㈠查原告87年度營利事業所得稅結算申報，所列報之系爭呆帳損失3,337,201元，係於89年及90年始取得台灣板橋地方法院核發之債權憑證，復為原告所不否認，則原告提前於87年度列報呆帳損失，於法顯有未合，被告核定全數予以剔除（見原處分卷第51頁），揆諸首揭規定及說明，自無不合。

㈡至於原告主張：債務人天友公司87年之支票已退票，該公司87年已倒閉，原告自可於該年度列報系爭呆帳損失云云。惟查原告並未能取具87年對天友公司行使催收無法送達之郵政機關存證函，且原告訴訟代理人稱：87年天友公司都有派人收信。足證原告87年度仍可對天友公司行使催收，系爭3,337,201元債權，在87年度屬尚未確定之壞帳損失，被告否准其在87年度列報為呆帳損失，認事用法，俱無不合。

五、綜上說明，本件被告否准原告87年度營利事業所得稅結算列報系爭呆帳損失，核無違誤，訴願決定，予以維持，亦無不合，原告起訴意旨，非有理由，應予駁回。

六、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第3項前段，判決如主文。

第 一 庭 審 判 長　法 官 王立杰