臺北高等行政法院判決

原告

斌斌貿易股份有限公司

代表人

甲○○

被告

財政部基隆關稅局

代表人

李榮達（局長）住同上

訴訟代理人

乙○○

上列當事人間因貨物稅事件，原告不服財政部中華民國94年9 月29日台財訴字第09400403670 號（案號：第00000000號）訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：

主文

事實

一、事實概要：緣原告於民國94年2 月24日委由強泰船務報關行向被告申報自英國進口音響乙批（報單第AE/94/0782/0079號），因幣別誤報（英鎊誤為歐元），由被告查核發現並更正，經核共計漏稅新臺幣（下同）105,338 元（關稅26,412元、貨物稅50,759元、營業稅28,167元）。該行為同時違反貨物稅條例第32條第10款之規定處253,700 元罰鍰及違反加值型及非加值型營業稅法第51條第7 款之規定處42,200元之罰鍰。原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，復遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。

二、兩造聲明：

㈠原告聲明：訴願決定及原處分均撤銷。

㈡被告聲明：駁回原告之訴。

三、兩造之爭點：

㈠原告主張之理由：

⒈原告前為從英國進口音響設備乙批，遵照關稅法第17條及第22條規定提供報關必備文件（全英國賣方出具之INVOICE 發票，其上已載明ALL CHARGES IN POUNDS STERLING以英鎊計價），委託強泰船務報關行辨理各項報關手續。然該報關行於94年2 月24日以電腦連線報關時，未注意前述發票所載交易價格之計價幣別為「英鎊」，竟於進口報單之幣別欄誤以「歐元」之幣別代碼「EUR 」申報。因此項錯誤可能造成稅捐之短徵，故被告乃依海關緝私條例第41條第4 項規定，以「報關行向海關遞送報單，對於貨物幣別為不實之記載，情節輕微，係因錯誤所致，足以影響稅捐之徵收」為理由，對強泰報關行處以3 萬元之罰鍰處分。詎被告除對報關行之作業錯誤科處罰鍰之處分外，嗣後復在未經查明原告有何違法事證或通知原告陳述意見前，竟以報關行之錯誤行為，羅織原告有「逃漏營業稅、貨物稅之行為」，並依加值型及非加值型營業稅法及貨物稅條例之罰則，對原告分別處以偷漏稅額1.5 倍及5 倍之罰鍰處分。

⒉按本件違反關稅法規誠實申報義務之行為人既非原告，實為原告委託報關之強泰報關行，而其違法行為誠如被告在處分報關行之94年第00000000號處分書所明載，純為「對於貨物幣別為不實之記載（幣別應為FOB GBP ，誤繕為FOB EUR）」 、「報關行向海關遞送報單，對於貨物幣別為不實之記載，情節輕微，係因錯誤所致，足以影響稅捐之徵收」。詎被告竟另以類推適用方式誣指原告涉有疏失及「逃漏稅行為」，而不論原告有無可歸責之違法行為，有無故意或過失，亦未調查並審酌對原告有利或不利事項，甚而誤解法令濫用權力對原告科處重罰：

⑴查「發票」為進口報關時必須檢附之文件，又從價課徵關稅之進口貨物，其完稅價格以該進口貨物之交易價格作為計算根據，關稅法第17條第1 項及第29條第1 項分別定有明文。原告依法提供並委託報關行報關之發票，國外賣方已於其上載明各項音響設備之交易價格及總交易價格，其交易價格係以英鎊計價（ALL CHARGES IN POUNDS STERLING），而該發票所記載之交易價格已為被告認定接受，並作為核定原告進口貨物完稅價格及核發稅費繳納證之根據，亦即原告已恪盡依法提供真實正確之國外發票之義務。再者，原告於報關行連線報關後，發現其後所傳真予原告之報單之外幣幣別誤報為「歐元」，乃主動要求報關行申請更正。準此，本件純屬報關行之作業錯誤，原告既無違反關稅法規之違法行為，亦無任何故意或過失可言，則被告對原告所為罰鍰處分與行政罰法第4 條所揭之處罰法定主義及司法院釋字第275 號解釋意旨有違。

⑵查關稅法第17條第5 項之立法說明，該條項之規定雖旨在規範涉有違反關稅法及海關緝私條例情事之申請更正案件，應於海關發現不符前為之始得免予處罰，惟查依關稅法第17條第7 項規定訂定之進出口報單申報事項更正作業辦法第2 條已明定：「進口報單申報事項因誤繕等錯誤，而錯誤之發生如係報關業之疏失所致者，得由報關業者憑報關時納稅義務人所提供之報關文件向海關申請更正」。基上，被告既已依前揭法條及海關緝私條例規定，就報關行之誤報幣別行為予以處罰，且於處份書明示「報關行向海關遞送報單對於貨物幣別為不實記載，情節輕微，係因錯誤所致」，足見原告並非前揭法條所規範或論罰對象，被告竟率爾以類推適用方式歸責於原告，並處以所謂「漏稅額」數倍之重罰，顯已違反行政程序法第4 條、第7 條之依法行政原則及比例原則。

⑶本件進口報單係於94年2 月24日由報關行連線報關，迨至94年3 月1 日始由被告完成分類估價程序並於同日核發稅費總額計338,363 元之稅費繳納證，原告則於次日據以如數繳納各項進口稅費。按前述應（已）繳稅費，實質上係被告根據原告所提供國外發票之交易價格換算完稅價格後計徵之稅費，原告實際上既係依被告核定數額繳納稅費，則被告於處分書主旨及理由所稱「偷漏營業稅、貨物稅」及「逃漏營業稅、貨物稅之行為」，顯與事實不符。蓋報關行誤報幣別固然可能影響稅捐徵收，惟該情況一般須在被告未審核原告提供之發票情形下始有可能發生，然就原告所進口之音響設備案件仍需層送關稅總局驗估處審核之情形言，其造成短徵之可能性，可謂微乎其微。再者，由加值型及非加值型營業稅法第51條第7 款及貨物稅條例第32條第10款之規定可知，其處分之構成要件應係對未誠實申報或隱匿不報致實際造成短徵且須補徵稅費者始有其適用。本件雖係報關行於報單誤報幣別，然其過失尚非可歸咎原告，且徵納雙方於發現錯誤後已及時更正，亦未造成漏稅或短徵之結果，從而被告不惟未依行政程序法第36條及第39條規定調查相關事證或通知原告陳述意見，對原告有利事項不予考慮，且曲解稅法文義恣意濫罰，原處分顯屬違法。

⑷本件之委任報關係原告依關稅法第22條及報關業設置管理辦法第12條規定，照海關規定格式與強泰船務報關行聯名簽具「委任書」並交予被告以便報關，按該委任書已明載原告僅委任報關行辦理通關過程中依規定應為之各項手續，受任人對之均有為一切行為之權，屬特別委任，受任人且應遵守前揭辦法第13條及第20條規定依法令詳實填報單證，及申報時其「電腦申報資料」與「報關有關文件」之內容必須一致之義務，姑不論原告與報關行之間僅屬「委任報關」關係，非屬民法規定之「代理」關係，即基於處罰法定主義及民法之連帶責任觀念尚未經立法明定前，誠不得類推適用於行政法之處罰，從而被告以報關行情節輕微之誤報幣別濫用並援引民法第103 條規定處罰原告，殊難謂為合法，更遑論被告所謂之「於法有據」。

⑸又前於81年間，原告所委託之報關行於辦理報關手續，也發生錯報幣別之情形，經被告處以罰鍰，原告不服訴願結果，經訴願機關以台關訴癸字第265 號訴願決定原處分撤銷，訴願決定書理由欄載明「本案報單就貨價幣別部分為不實之記載，究係可歸責於訴願人抑或報關行？是否有同條例第41條之適用？皆未據原處分機關詳為查明」。另有同類案件經財政部關稅總局台關訴癸字第251 號訴願決定，認為此種情形應無利用免驗或抽中免驗方式企圖巧取，可認為情節輕微。又有一則財政部關稅總局台總局緝字第0931017462號案例，也認為如報關手續之疏失係可歸責於報關行，不處罰業主。本件參考前述三則案例，自不應處罰。

⒊按「行政官署對於人民有所處罰，必須確定證明其違法之事實，倘不能確實證明違法事實之存在，其處罰即不能認為合法」，改制前行政法院39年判字第2 號著有判例。又行政訴訟法第4 條第2 項亦明定逾越權限或濫用權力之行政處分，以違法論。本件被告認事用法既有諸多違誤，原處分即應予撤銷。

㈡被告主張之理由：

⒈查本件貨物係屬C2先核後放文件審核方式通關，被告於94年3 月1 日發現幣別申報錯誤在先，原告且確有造成漏稅情事，依關稅法第17條第5 項規定：「第1 項及第2 項之報單，於貨物放行前，．．．其更正事項違反本法或海關緝私條例規定者，應於海關核定應審文件、應驗貨物、發現不符或接獲走私密報前為之」。本件窺諸全卷，原告及其所委任之強泰船務報關行自94年2 月24日申報C2先核後放文件審核至94年3 月1 日被告查核發現幣別申報錯誤止，期間皆無在被告發現幣別申報不符之前申請更正留卷之資料，原告所稱：「發現其後所傳真予原告之報單之外幣幣別已誤報為『歐元』，乃主動要求報關行更正」乙節，顯與事實不符，被告依貨物稅條例第32條第10款及加值型及非加值型營業稅法第51條第7 款規定論處，應屬允當。

⒉第查本件係原告委任之強泰船務報關行因幣別申報錯誤，致產生偷漏關稅、貨物稅及營業稅之違法行為，依據財政部90年3 月12日台財稅字第0900451328號及92年11月5 日台財稅字第0920065456函核示意旨：「關於受進口人委託代理報關事宜之報關行，因過失而不可歸責於進口人之逃漏稅款事件，其貨物稅、營業稅之罰責歸屬，請本於職權依民法有關代理之規定辦理」，次按民法第103 條規定：「代理人於代理權限內，以本人名義所為之意思表示，直接對本人發生效力」，準此，原處分於法有據，應屬允恰。

⒊原告所舉82台關訴癸字第251 號及81台關訴癸第265 號訴願決定兩案與本件案情不同，係屬二事，要不得據以比附援引，冀求免罰；且原告於復查及訴願階段從未提出該兩件案例，本件貨物若非被告查核發現，則其完納之稅費將僅215,611 元，經被告更正為正確幣別英鎊後，原告實際應繳納之稅費達338,363 元。

⒋為避免日後又發生同樣之行為，被告認為原告應慎選委任之報關行並確認報關行傳真予原告繕製之報單核章無誤後，再向海關EDI 傳輸。

理由

一、按「納稅義務人有左列情形之一者，除補徵稅款外，按補徵稅額處5 倍至15倍罰鍰：一、．．．十、國外進口之應稅貨物，未依規定申報者」，為貨物稅條例第32條第10款所明定。次按「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處1 倍至10倍罰鍰，並得停止其營業：一、．．．七、其他有漏稅事實者」，復為加值型及非加值型營業稅法第51條第7 款所規定。又依關稅法第17條第5 項規定：「第1 項及第2 項之報單，於貨物放行前，納稅義務人或貨物輸出人得向海關申請更正。其更正事項違反本法或海關緝私條例規定者，應於海關核定應審文件、應驗貨物、發現不符或接獲走私密報前為之」

二、本件事實概要已如前述，有原處分卷可稽，堪予認定。原告不服，循序提起行政訴訟，主張：本件係報關行於繕打進口報單時疏忽，誤繕幣別，不可歸責於原告；又原告並無蓄意脫漏營業稅、貨物稅之意圖，本件也未發生逃漏稅額之結果，又已經報關行向被告申報更正，自不應受罰；又援引其他與本件案情之先例，原告情節輕微，也不應受罰云云。

三、經查，本件原告於94年2 月24日委由強泰船務報關行向被告申報自英國進口音響乙批（報單第AE/94/0782/0079 號），因幣別誤報（英鎊誤為歐元），由被告查核發現，乃改按英鎊核計其共漏稅105,338 元（關稅26,412元、貨物稅50,759元、營業稅28,167元），此稽之原處分卷附進口報單上載單價貨幣別均為「EUR 」，而發票則載明為「All Charges inPounds Steerling」自明，此等事實自屬未依規定申報，且將造成稅額計算上之短漏。則被告依貨物稅條例第32條第10款，及加值型及非加值型營業稅法第51條第7 款規定，予以核處，自無不當。

四、原告雖主張此係報關行之疏失，不可歸責於原告，且報關行於發現錯誤後已申報更正云云。惟查，原告自承其與報關行間之法律關係為委任，此屬渠等間之內部關係，基於此項契約關係，報關行有為原告進行報關手續之義務，對外而言，自有代理權授與之關係。則參酌民法第103 條第1 項「代理人於代理權限內，以本人名義所為之意思表示，直接對本人發生效力」、第224 條「債務人之代理人或使用人，關於債之履行有故意或過失時，債務人應與自己之故意或過失負同一責任」等規定，原告對於其代理人錯報幣別之違章事實，自應負其本人之責任。又經核閱原處分卷全卷，未見有何申請更正之事證，原告主張其所委任之報關行已依進出口報單申報事項更正作業辦法之規定申請更正，核無可採。

五、至於原告所引之前例，僅係訴願機關、主管機關之個案判斷，難以拘束本院。且其中台關訴癸字第265 號訴願決定書並未由報關行與原告間之法律關係，判斷違章事實之故意過失如何論斷。另台關訴癸字第251 號訴願決定，則係對報關行之處分爭議，認該誤報情事應有海關緝私條例第41條第4 項所稱情節輕微之適用，惟本件乃進口貨物之原告脫漏應納之貨物稅、營業稅導致之罰鍰爭議，與該案情及所適用之法律均有不同，自不得逕予比附援用。

六、綜上所述，本件被告以原告進口音響誤報幣別，有未依規定申報貨物稅，及有漏稅之事實，而依貨物稅條例第32條第10款及加值型及非加值型營業稅法第51條第7 款之規定，核處罰鍰，並無不合。訴願決定予以維持，亦無不當。原告訴請撤銷原處分與訴願決定，為無理由，應予駁回。

據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第3項前段，判決如主文。

第七庭審判長法 官　黃 本 仁